淺析電子貨幣對會計貨幣計量假設的影響

陳泠元

近年來，隨著網絡經濟的快速發展，第三方支付平臺和電子貨幣褥戥廣泛使用。越來越多納學者對會計貨幣詩量假設提出了質疑。本文通過對當前經濟環境下電子貨幣及第三方支付平臺納性質和特點進行分析，以電商環境下的會計核算為例，認為貨幣計量假設在理論和實務中的地位并未受到根本性的沖擊。

貨幣計量假設

電子貨幣第三方支付平臺

當前對貨幣計量假設的爭議

會計基本假設，主要包括會計主體假設、持續經營假設、會計分期假設以及貨幣計量假設，這使得會計有了空間、時間以及計量尺度的明確界定。貨幣計量假設是指用貨幣作為計量尺度來反映企業的生產經營活動。這是由貨幣本身的基本屬性所決定的。貨幣的本質是一般等價物，是衡量一般商品價值的共同尺度，具有可加總性。在企業的諸多生產經營活動中，雖然也存在其他的計量尺度，例如重量、時間等，但都只能從某一個側面反映經濟活動，無法實現質與量上的統一。貨幣計量假設同時包含兩層含義，一是記賬本位幣的選擇，二是幣值穩定不變，這種穩定并非表示絕對的不變，是指在經濟環境的變化下，其波動幅度不足以影響計量會計事項的結果。

近年來，隨著網絡經濟和電子商務的快速發展，越來越多的學者對貨幣計量假設提出了質疑，其觀點集中表現為：網絡時代的貿易特點對會計的影響是巨大，第三方支付平臺和電子貨幣的廣泛使用使得貨幣脫離了原有的形態，使得貨幣供給與需求頻繁波動，因此其穩定性和唯一性受到了沖擊。

電子貨幣對貨幣計量假設的影響分析

電子商務模式因為其顯著的特點，例如：交易具有普遍性和廣泛性，可以不受時間和空間的限制等優勢，迅速崛起成為極具生命力的商業模式。而這樣的商業模式也同時要求相應的支付方式。人類隨著貿易的發展，支付方式從以實物支付發展為以貨幣支付，而貨幣支付的形式又從單純的現金支付逐步發展到票據支付和電子支付。

電子支付從一開始的通過歸結不同銀行之間的支付接口以實現銀行之間業務的辦理，逐步發展為當前基于互聯網的電子支付。電子支付的首要形式就是直接通過網上銀行進行支付或者轉賬，但這樣的方式只實現了貨幣金額的轉移，無法實現對交易雙方的行為約束和法律監督。因此，為了保障交易的質量、豐富交易的方式，第三方支付平臺應運而生。隨著網絡經濟的崛起和蓬勃發展，迅速被廣大消費者和企業機構所認同，在過去的十余年間，其在專業化程度、風險監管、用戶滿意度等方面取得了巨大進步。2017年“雙十一”期間全網銷售額達2539.7億元，幾乎所有的份額都是通過第三方支付和電子貨幣實現的。因為第三方支付平臺和網上銀行都是電子支付的主要方式，并且兩者提供的金融服務在一定程度上有著相似性，所以在對第三方支付平臺性質的判定上，理論界一直都存有爭議。部分學者認為其一定程度上起到了“虛擬銀行”的作用，促使電子貨幣的流通手段和支付手段得以廣泛的實現，使得大量的企業在會計核算中擺脫了貨幣的傳統模式，影響了貨幣的穩定性和唯一性，繼而使貨幣假設受到了有力沖擊。

那么，第三方支付平臺真的是一家“虛擬銀行”嗎？電子貨幣的廣泛運用真的會對會計核算中的貨幣計量假設產生顛覆性的沖擊嗎？

首先，第三方支付平臺是指與銀行簽約，并具備充分實力和較高信譽度的第三方機構提供的交易平臺。因此，第三方支付平臺既不是銀行，也不具備發行或管理貨幣的職能，更不能脫離銀行而獨立運作。在使用該類支付平臺的交易中，通過接入相關銀行網關接口來實現支付結算服務，為電子商務過程中交易雙方提供保障和支持。我們可以形象地把它比喻為“電子收銀臺”。所以它對貨幣的供給和需求并不造成實質的影響。

其次，在第三方平臺上執行流通手段和支付手段的電子貨幣，是指用一定金額的現金或銀行存款從發行者處兌換并獲得代表相同金額的數據，通過使用電子化方法將貨幣數據實現轉移。電子貨幣最基本的特征在于：等額的電子貨幣數據對應等額實物貨幣！電子貨幣僅僅是在特定社會經濟環境下產生的一種貨幣形式，同紙幣一樣是一種貨幣符號。它的出現不會對貨幣一般等價物的性質產生任何影響，從職能上看，同紙幣、票據并無本質區別，只是更大程度上減少了時間和空間對于貿易產生的影響。即便貨幣的形態發生了改變，但其穩定性和唯一性沒有受到影響。

以電商環境下的會計銷售核算為例看貨幣計量假設

電商環境下，會計核算會相應地出現一些變化，例如收入的確認會與傳統會計模式下有所不同。但這更多地是體現在確認收入的時間上，而對于收入的計量方式和確認標準并不產生影響。首先，不管采用何種電子貨幣和運用何種支付平臺，一元的電子貨幣必然對應一元的銀行存款或現金，使用電子貨幣并不會使貨幣產生增值或者貶值的情況。其次，支付平臺不能獨立發行貨幣并使用這些貨幣進行交易并確認相應的收入和費用，也就是說不會出現新的記賬本位幣。因此，貨幣計量假設的穩定性和唯一性都沒有受到沖擊。真正的區別在于第三方支付平臺給予了客戶思考、選擇和確認的時間，將客戶的付款和商家的收款隔離開來，出現了一個時間差，在這個時間差內，客戶獲得了選擇和確認的機會，以此來彌補電商所存在的一些先天性的不足。所以在通過第三方支付的情況下，商家確認收入的時間會出現延后，但這并不影響收入確認的條件“風險和所有權的轉移”發生改變！因為當商家確認收入時，客戶也相應地認同了對商品的購買。值得一提的是，不管是第三方支付還是傳統支付方式，都存在銷售退回的情況，退回的情況不是電商環境下所獨有的。只不過傳統會計模式下的銷售退回是在已經確認收入的基礎上沖銷原有的賬務處理和相關稅費，而第三方支付的特點給予了客戶選擇的時間，而在這個時間內，商家是不需要做收入確認的處理的，如果發生了退回，也只需要做增加庫存的處理，而不需要沖銷收入。下面以某電商銷售業務的會計核算為例；

（1）當商家收到客戶提交的網絡訂單時，不需要做賬務核算處理，

（2）客戶付款，款項將暫時轉移至第三方平臺。因為此時該項經濟利益尚未確定能流入企業，同時商品的所有權和風險未能實現轉移，所以商家不做確認收入的賬務處理。

（3）商家發貨，賬務處理表現為先從庫存商品轉為發出商品：

借：發出商品一某某商品

貸：庫存商品—某某商品

（4）如客戶確認收貨，收商家將到第三方支付平臺劃撥的款項，此時做確認收入和成本的賬務處理：

借：其他貨幣資金平臺賬戶存款

貸：主營業務收入謀某商品

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）

借：主營業務成本

貸：發出商品一某某商品

支付給快遞公司的快遞費；

借：主營業務成本—運費

貸：庫存現金（銀行存款）

（5）如客戶要求退貨，則支付平臺 將款項退回客戶，商家做商品重新入庫 賬務處理：

借：庫存商品

貸：發出商品

（6）商家從平臺提現

借：銀行存款

貸：其他貨幣資金平臺賬戶存款

結論

我們可以看出，在電子商務環境下， 在使用第三方支付平臺和電子貨幣的情 況下，收入確認的根本原則并沒有發生 改變，用于進行銷售核算的唯一計量單 位仍然是貨幣，其貨幣形態的改變并不 影響其計量屬性。通過在核算中使用“其 他貨幣資金”賬戶體現了第三方支付平 臺的存在和作用，并且同銀行存款賬戶 實現了關聯?！捌渌泿刨Y金”表示企業 除現金和銀行存款以外的貨幣資金。例 如銀行匯票存款、銀行本票存款等都屬 于其他貨幣資金范疇，這也從另一個側 面反映了電子貨幣同其他形式的貨幣沒有本質上的不同，同樣符合貨幣計量的假設件！

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