我國物業稅開征的制度經濟學分析

陳 婕

（西安理工大學 經濟管理學院，陜西 西安 710048）

物業稅的開征對于推進我國房地產稅收制度的發展及財政體系的完善，對現行城鎮建設稅費征收格局的調整和改進有重大意義。從2003年至今，國家對于物業稅的開征一直處于探討、規劃階段。2003年十六屆三中全會提出：“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費。”2005年十六屆五中全會再次明確指出：“調整和完善資源稅，實施燃油稅，穩定推行物業稅。”同年11月，國家稅務總局局長謝旭人表示，在“十一五”期間，中國將穩步推行物業稅，并取消相關收費。2007年財政預算報告中，首次提出將“研究開征物業稅的實施方案”。2013年8月，財政部表示為推進和實現房地產稅的改革將不斷擴大其試點范圍。2014年博鰲房地產論壇上，賈康所長指出“房產稅會以2017年為界開征，2017年前銷售的房屋以及首套住房有可能免征。”2018年，全國人大一次會議提出穩妥推進房地產稅（即物業稅）立法，表明我國物業稅的立法已經步入實質性起草階段。

一、物業稅的內涵及其效應分析

物業稅也稱不動產稅，是國家憑借政治權力征收的一種財產稅，同時它還是對不動產擁有者所附加的一種法律層面的義務，物業稅的主要征收目標是土地以及地面上的附屬品，具體而言囊括了大多建筑物如廠房、居民樓等不動產。通常情況下，不動產有以下四個共同特征：位置不變、供應固定、生產不消耗、使用不減少，因此物業稅（即不動產稅）擁有非常穩定的稅收來源，且具備了易被納稅人接受、征收簡易、課稅對象透明等特征，故而其與增值稅、所得稅三者并列賦予“國際通行的三大主力稅種”的稱號。

對于我國當前物業稅的征收思路，實業者和理論研究者們基本達成一致，即將一些現行的稅費合并起來轉變成不動產持有時期集中收取的物業稅，這些稅費包括（城市）房產稅、土地出讓金或增值稅等。一般來講，物業稅的主要作用是能為地方政府的基礎設施建設提供一定程度的資金支持。基于西方發達國家物業稅的實踐經驗可以發現，物業稅從本質上來講是受益稅，即政府從納稅人處收取物業稅而后將所得收入進一步來為其服務，基于此視角物業稅就具備了使用費的特質，它是納稅人所支付的用于享受地方服務的費用。物業稅具有地方稅的特點，最適宜劃歸地方政府。地方政府將物業稅的收入用來改善地方公共基礎設施和公共服務，因而使得納稅人的不動產價值逐漸升高，即地方公共項目帶來的收益和這些項目在物業稅中體現的成本將被“資本化”在當地房地產的價值中。

我國物業稅的開征除可以增加地方財政收入外[1]，還有以下兩方面優勢。一方面，其在一定程度上可以幫助抑制房價過高的現狀。當前我們國家運行的土地使用制度是“批租制”，土地使用者必須一次性支付大量的稅費以從政府處購買獲得擁有固定期限的土地使用權，因此造成了房價虛高的現象。物業稅的開征，可將購房者在交易階段交納的高額稅費改為在以后年度逐步繳納，這樣能夠降低房地產在開發階段的成本，故在一定程度上可以解決房價過高的問題。另一方面，其可以助力房地產整體行業投資效率的提高。當前，我國的房地產市場存在非常嚴重的結構失衡狀態，是一個供給過剩和短缺并存的階段，首先，中低檔的普通商品房即主要針對中低收入階層的房屋存在供給不足現象；其次，供給過剩導致供大于求的情況出現在商業用房和高檔商品房上。物業稅的開征，對于改變我國目前房地產結構失衡的局面，提高房地產行業的投資效率有著重要意義。

二、物業稅開征的制度經濟學分析

制度經濟學家認為[2-3]，非均衡的制度結構是由于其制度的供給以及需求不相符而導致的且推動制度改革，制度的發展與變遷即為把制度結構由非均衡化演變為均衡化的過程。由此可見，物業稅這項制度安排的產生有很多的外生因素，現存的稅收制度供給與制度需求不一致所引發的非均衡狀況更是催生這項制度產生的主要原因。具體而言，當前有關不動產的課稅稅制在運行中出現了制度障礙和摩擦，影響了制度制定者和制度接受者即政府和納稅人的各自利益，導致了制度凈效應非最大化的狀態，制約了經濟可持續發展，故而我國物業稅的推出是勢在必行的。

由于物業稅是基于不動產來進行征收的，而我國現行的關于不動產的課稅制度存在制度障礙和摩擦，尤其是在制度內容的設計上存在缺陷[4-5]。

（一）現行有關不動產的稅種征收在設計上存在體系配置不合理，稅種的設置既有重疊又有缺失

首先，我國現行的不動產稅種數量高達12個，全面覆蓋了不動產經濟運行過程中的全部環節，但是許多稅種的設置存在重復現象。例如，不動產取得環節所設立的印花稅和契稅具有內容重疊以及性質相似的特征，而我國卻到現在為止都沒有設置已經在世界各國均存在的遺產稅。其次，大多稅種對待外資企業和內資企業具有明顯的差異化，存在非合理現象。例如，房產稅、耕地占用稅以及城鎮土地使用稅均為僅針對內資企業的稅種，而城市房地產稅、土地使用費卻是僅針對于外資企業的費用。最后，在不動產的保有環節當中，稅種的主體作用沒有凸現。即使有三個稅種均是針對不動產的保有環節，但這三個稅種的征收對象均為城市不動產，在低稅率的情況下還存在大范圍免稅的情況。

（二）現行有關不動產的征稅規劃在稅負方面存在不合理現象

根據前文所述，若我們將不動產的整個經營活動劃分為若干個環節，則可發現我國當前的不動產稅種稅率在其交易階段較高但在其開發以及保有階段偏低，各個環節稅負設置不合理。

1.不動產開發環節稅負畸輕。當前我國房地產開發征用土地環節中涉及的稅費項目相對較少，但稅費合計的絕對數額相對較大，存在費重稅輕的現象。房地產開發企業在購買土地時支付的稅金主要有契稅、耕地占用稅，其中耕地占用稅實行定額征收，所占比例非常小，但支付的土地開發費較高，稅費合計約占房價的75%。由于掌握土地權的地方政府在土地征用階段具有絕對的優勢地位，取得了大部分的土地收益份額，因此在現有稅負水平及稅制條件下，國家通過稅收手段限制征地有很大的難度。

2.不動產交易環節稅負畸重。我國現行的房地產交易過程存在大量的稅種，包括營業稅、城市維護建設稅等在內的八個稅種，超過房地產銷售收入或經營收入20%的部分均用來支付交易階段需繳納的稅金，存在稅負水平較重的現象，因此導致了當前我國的房地產稅收主要集中在增量部分。較多公共產品本應由政府通過財政預算來計劃支付，且經由產品使用者不斷繳納費用來緩慢收回投資成本，由于當前的稅制設計存在缺陷，上述公共產品也計算到房價當中由購房者在交易時一次性負擔，因此不動產交易環節的稅負水平相對最重。

3.不動產保有環節稅負畸輕。不動產的保有階段主要是指房地產的居住以及租賃等，當前的稅種很少有針對房地產居住行為的（主要有房產稅和城鎮土地使用稅），由此導致了名義稅負水平較低同時免稅范圍較大的后果，同時當前我國房地產的居住行為在某種程度上處于無稅負階段。此外，房屋承租方在不動產保有階段中的租賃行為發生時只需繳納印花稅，而租賃方則需負擔城市維護建設稅、營業稅等共七個相關稅種。綜上所述，租賃行為所需的稅收負擔大多集中在租賃方即出租方，且名義稅負較重，稅負水平超過全部租賃收入的30%。房屋租賃市場火爆但與此相關的稅收流失嚴重形成了鮮明的對比，究其原因，稅收征管難度過大、租賃方不愿申報和征稅部門難以排查驗證是導致這種現狀的根本原因。當大量的稅收流失成為購房者個人的收入時，房屋租賃市場在較多的稅收流失轉化為購房者個人的收入的背景之下演變出了利潤巨大的投資回報，需求的客觀存在將會在一定程度上助長房地產交易活動中的投機行為，與此同時，也會把房地產租賃環節即不動產保有環節的稅收變得形同虛設。

現行的有關不動產的課稅制度是非效率的制度安排，其是由于其制度的供給以及需求不相符而導致的且將推動制度改革，因此，能夠適應目前中國經濟發展的物業稅課稅制度亟需推出。目前我國不動產租、稅、費的概念混雜，相互錯位，和不動產相關的制度設計沒有依據宏觀經濟環境和諸多外界條件進行適時調整，而在制度設計的具體內容上出現了“以稅代租、以費代租、以費擠稅、租稅費交叉”的不合理現象，也在一定程度上制約了稅收的宏觀調控功能，因而也無法抑制房地產投機行為。

三、物業稅開征的基本思路

現行的城市房地產稅、房產稅、城鎮土地使用稅三個稅種針對建筑物和土地進行了重復設置[5]。城市房地產稅是早期針對三資企業征收的，因此現在繼續征收缺乏合理性。此外，我國房產稅與城鎮土地使用稅征收與否的焦點在于是否要剝離土地的價值，若選擇剔除或剝離土地價值，那么可操作性的發揮將在實際征收中受到制約；相反若選擇了不剝離土地價值，則合理性明顯不足，將導致重復征稅以及稅負不公的結果出現，這種問題根源于我國早期的土地使用制度。由于較早時期我國土地是無償使用的，出于節約使用土地、提高土地使用效益的目的，政府只能通過經濟手段，即將土地的無償使用變為有償使用的手段來加強對土地的管理。隨著社會主義市場經濟的發展，我國土地使用制度已經發生了根本性的轉變，從無償變為有償使得土地使用制度的發展形成了質的飛躍，同時推行了從行政劃撥轉變為市場買賣政策，故此類稅的開征基礎是否存在值得思考[6-7]。

由此可見，當前若要推出物業稅，則首先需要合并一些稅種包括土地增值稅、城市房地產稅以及房產稅等在內，在此基礎上進行開征。針對此觀點，首先需要辨別不動產租、稅、費三者的關系。有觀點支持開征物業稅，用物業稅代替土地出讓金一次性交付的形式，同時取消土地出讓制度以及土地出讓金，上述觀點值得深思和商榷。解決如何從現有土地體制向物業稅體制過渡的問題是物業稅實施的先行條件。由于國外的發達國家采用土地私有制的政策并征收物業稅，而我國采用的兩種土地所有制形式為農村土地集體所有和城鎮土地國家所有，公民擁有土地使用方面的權利包括享有、出讓以及轉讓。由此可見，主張用物業稅代替土地出讓金的觀點是不正確的。

四、物業稅實行累進稅率的制度經濟學分析

制度經濟學認為，支付固定的費用是服務獲得的基礎，在技術條件和客觀環境一定的情況下，社會競爭性制度安排確定的最原始依據是所支付的固定費用即交易費用。制度安排的優劣同時取決于其提供的服務數量和支付的交易費用大小。較有效率的制度安排是在交易費用固定的情況下獲得較多服務或在所提供服務數量既定的條件下支付較低費用的一種制度安排。

我國物業稅的開征在增加地方財政收入的同時，更主要的目標在于抑制房地產交易投機行為，那么在此過程中究竟應該采取何種稅率？通常狀況下，累進稅率和比例稅率作為兩種既競爭又相互補充的稅率結構，即兩種不同的制度安排，它們具有不同的執行成本和服務功能。國家作為一個非常理性的選擇主體應該基于交易成本的視角來選擇最有助于實現自身目標、最有效率的稅率結構。對于稅率結構的選取，應本著實現國家的公平目標、效率目標和宏觀經濟穩定目標。比例稅率與累進稅率二者的服務功能存在著聯系和區別，共同點是均可以組織財政收入，差異點是前者實現橫向公平而后者則實現縱向公平，就我國目前不動產交易市場的狀況來講，累進稅率應該是我國物業稅稅率的最優選擇。累進稅率更多的體現了調節收入分配的內在功能，實現多得者多納稅，累進稅率是指根據征稅對象數額的不斷增長來逐漸提高稅率，故數額增加則稅率增長。它充分體現了稅法量能原則和公平原則，如果在不動產保有環節實行累進稅率，那么可在一定程度上有效的打擊房地產交易中的投機行為，使多占有財產的納稅人多繳稅，這也符合稅收的縱向公平原則。縱觀西方發達國家稅制建設，作為稅率中最重要的形式，累進稅率可以幫助政府來設計增強稅收對收入的調整效應，收入增長則稅負增加，而基于稅收籌劃視角進行研究可以發現，累進稅率的稅收籌劃空間是由于其稅負彈性的增加。此外，在累進稅率的采用中，超額累進稅率是一種比較常用的稅收支付方式，超額累進稅率是把課稅對象按數額大小劃分成不同的等級，每個等級由低到高分別規定稅率，各等級所包括部分分別計算稅額，一定數額的課稅對象同時使用幾個稅率。但是由于該稅是累進的，達到一定收入水平，這個費用就會急劇上升。此外，為了客觀地反映房地產價值并使得物業稅能真正成為一種調控手段，那么，對不動產運用累進稅率依據評估值計稅則較為合理。因為，依據房地產評估值征稅的合理性在于，不僅可以非常客觀地反映房地產價值，展現納稅人的承受能力以便讓部分占有較多財產的公民多繳稅，而且，房產價值會隨著市場經濟的發展和房地產市場的更迭而上下浮動，因此而導致的評估值調整則體現了橫向公平的原則。

但是，制度安排不是獨立存在的，每一個制度安排都需要依賴于其他制度安排的作用才能發揮或實現自身的功能。比例稅率具有的三點優勢使其功能可以充分發揮，即消除歧視、無意識形態方面的阻力以及保障一致贊同的理念。與此同時，累進稅率由于在上述幾方面存在不足而在一定程度上制約了其功能的發揮。累進稅率從意識形態的層面上來講其自身代表著差別待遇，納稅人可能感覺到其違背了自由民主的觀念故而對此帶著本能的抗拒心理，因此可能會表現出避稅動機和機會主義行為。

五、結論

同其他制度變遷一樣，物業稅的制度推行是基于外部利潤空間的導因和國家對于房地產投機交易調控的目的。然而，對于物業稅開征的原則，首先應當明確，當前推行的物業稅，是對與房地產相關的稅制重新進行設計而不是簡單地增加某個新稅種，需要貫徹“寬稅基、簡稅制、低稅率”的原則，稅種方面要“有增、有減、有并”，建立的現代物業稅制確保能夠符合我國當前的市場經濟需要以及總體上不增加居民的稅收負擔。此外，新的物業稅制還應當具有保障地方政府穩定收入來源、提高土地資源利用效率、抑制和打擊房地產交易中的投機行為、縮小社會貧富差距的作用，真正使得居者有其所。