云南少數民族近代會計史發展研究*

廣西財經學院會計與審計學院 何昊

云南少數民族近代會計史發展研究*

廣西財經學院會計與審計學院 何昊

云南少數民族會計經歷了一個漫長的發展過程，隨著歷史的變化，少數民族會計對本地的經濟發展起到很好的促進作用，因此，對云南少數民族地區會計的演進，尤其是對其近代（1840年后）云南少數民族的民間會計和官廳會計的歷史發展進行回顧和梳理，以古鑒今，能有效的提高少數民族地區會計資源質量，進一步促進云南地區經濟的騰飛。

直過民族 商幫 民間會計 官廳會計

我國是個多民族的國家，少數民族文化是中華文化絢爛的組成部分，而少數民族會計是少數民族文化的重要體現，會計對社會發展和經濟建設至關重要，云南是中國少數民族最多的省份，其民族會計歷經了一個漫長的發展過程，因此研究云南少數民族會計的發展，尤其是其1840年后的近代民族會計史，總結其在云南建設與發展進程中所起到的積極推動作用，將為進一步加強民族團結，推進少數民族地區市場經濟體制的構建，加快云南建設中國連接東南亞南亞的國際交通樞紐的戰略部署，具有積極的指導意義。云南地處祖國西南邊陲，全省共有25個少數民族，由于受錯綜復雜的歷史文化和自然狀況的因素影響，在近代歷史階段，各少數民族生產力發展水平和社會發育程度不同，導致各民族近代會計史發展軌跡具有其特殊性，省內經濟發達地區與偏遠地區的民族會計發展軌跡有著顯著差異。

一、“直過民族”會計實現了歷史跨越式發展

（一）直過民族的涵義所謂的“直過民族”是特定歷史條件下使用的特定概念，特指一部份在解放前及解放初期仍保留著濃厚的原始社會遺存的少數民族，這部分民族常居住在海拔較高的山區和半山區或者是高海拔的河流兩岸，主要包括景頗族、獨龍族、怒族、傈僳族、德昂族、佤族、布朗族、基諾族和部分拉祜族、哈尼族、瑤族。這些直過民族的直過性體現在進入社會主義前的脫胎母休，是原始公社、奴隸制和農奴制，這明顯不同于中國大多先進民族在進入社會主義前的脫胎母體為半殖民地半封建社會.因此，直過民族的直過性就是打破了原始社會—奴隸社會—封建社會—資本主義社會—社會主義社會這一按部就班發展的傳統，在新中國成立之后，在黨和政府的幫助下，不經過民主改革，跨越幾個社會歷史發展階段，直接過渡到社會主義社會。

（二）直過民族近代時期的會計發展云南的直過民族在近代仍處于原始社會形態，生產力水平較低，封閉性的自然經濟仍在這里居主導地位，因此其會計發展也處于一種原始狀態，多采用結繩、刻契、實物計數等原始的計量記錄方式。如云南怒江傈僳族族人在嫁娶時，使用麻、棉繩來記錄相關的物品種類及禮金數目；哈尼族在進行買賣交易時使用竹刻，木刻或者結繩的形式進行記錄，用繩結或者刻印代表經濟活動的內容、時間、數量等的因素。

現保存在云南民族博物館的西盟縣佤族解放前的借貸木刻，在木片左側有著V型刻痕，其表示借貸期限，而右邊的V型刻痕則表示到期不償還借款需付的牛的數量。怒江州的獨龍族祭祀時如像親戚朋友借牛，也使用刻木方式進行記錄；居住在西雙版納的基諾族解放前也一直在使用刻木的方法來進行賬務記錄，所有的記賬木刻只刻數字符號，用來表示向村社繳納各種物品數量的賬目，同時用木刻的長短來代表所刻記的數量和內容。

其他直過民族也有類似的計量、記事方式的記載。云南直過民族各種財物來自于自然，因此其計量記錄方式也取材于自然，這些行為代表著這些民族由其原始思想觀念所決定的經濟管理活動方式，呈現出較為突出的平均主義思想，是其用最原始的財務意識或思想，來確認和反映經濟關系的直觀體現。解放后，這些民族直接從原始社會進入社會主義社會，其會計形式也并沒有發生原始計量、單式簿記、復式簿記的演進，而是直接從原始計量跨越到了復式簿記，可見直過民族的近代會計發展存在著歷史性跨越。

二、發達地區的民族近代民間會計多元化發展

（一）與中原會計形式的趨同除了直過民族，云南還有一部分民族，如納西族、白族、回族、傣族和部分彝族，他們主要聚居在以滇池、洱海為中心，梯層海拔較低的壩區和河谷地帶，經濟社會文化較為發達，清朝時期，政府對這些地區加強了集權控制，內地的文化逐漸引入云南，清朝末期，政府把云南會澤地區變成全國制幣、鑄幣的中心，形成了全國的金融中心，猛然間，極大的刺激了當地乃至整個云南經濟的發展，也使得這些云南少數民族地區的民間會計開始與中原地區融合。當時近代云南一些私人資本建立的商號，因生產規模小，由賬房先生既管賬又管錢，資本少，多采用龍門賬，三腳賬，四腳賬等傳統的中式會計形式；例如歷史上記載的清同治后期，昆明出現的第一家票號是山西“平遙幫”所開設的“百川通”，而山西票號運用的記賬方法就是中原商戶普遍使用的“龍門帳”，因此，當時的“百川通”所用的記賬方法很有可能也是“龍門帳”。此外，清代，在云南的商場中，“盛行‘登銷虣彩帳’，此種登銷虣彩，其原理與四腳賬(天地合帳)基本相同，

（二）商幫推進了近代云南會計中西文化的融合1883年中法戰爭后，根據《中法新約》的規定，云南的蒙自、思茅（今普洱）、騰越（今騰沖）相繼開辟為通商中岸，法國、英國、德國、希臘、日本等國紛紛進入云南。1910年1月由法國政府建設的滇越鐵路正式通車后，便利的交通使得西方大量廉價的商品和工業品涌入云南各地，商業資本開始迅速在云南發展起來，西方的會計文化也隨著外國資本傳入云南。這一時期，云南出現了一批歷史上出名的商幫組織，如蒙自幫、喜洲幫、鶴慶幫、騰沖幫等，他們對云南當地民間會計的發展做出了重大貢獻。

據歷史資料《福春恒的興衰》記載，清末時期周守正在擔任福春恒總經理后，采取新舊賬融合一爐的辦法進行賬務處理（這里的舊賬指的就是中式的單式簿記，新賬指的是從西方引進的西式賬簿），同時，福春恒建立了收入支出會計簿記制度和資產負債表的會計報告形式，還設計了可撕的簿記方式，在福春恒內部基本形成了流水賬→分類賬→日、月報表→年報表的賬簿組織體系。這些會計改革既借鑒了西方會計的制度和原則，又保留了中式傳統會計的優點，這在當時可謂為當地會計方面的一項創新。而另一份歷史資料《永順合盤賬騰（謄）抄鶴存底》，是1880年云南大理鶴慶商幫“永順合”商號留存下來的一本賬冊，其內容包括了“所存貨物”、“外欠內賬人名計開”、“內欠外賬人名計開”、“按年浮賬人名計開”、“按年息賬總底錄列”等九個方面的內容，，涵蓋了資產、負債、往來賬項、費用、利潤等方面，其中還考慮到貨物的盤點，應收款計提壞賬準備，固定資產計提折舊等會計風險的處理內容，整體賬簿內容實質其實與現代會計賬簿非常接近。

到了民國時期，公司開始作為商人資本的一種新興組織方式，在云南各地陸續出現。如近代有名的主要建立在以彝族人聚居的個舊市的云南錫業公司。其借貸核算法與國際錫業會計核算接軌，完全根據西方復式簿記方式來設置資產、負債、損益類項目，同時該公式也更重視成本核算，賬簿組織系統和成本收益分析也更清晰；其他諸如永昌祥采用銀股、力股、成股的利潤分配方式，成昌號采用類似股份制的商業管理體系等，都體現了商幫組織是西方會計文化在云南的普及發展的主要代表，同時，這些會計改革舉措也使得少數民族地區民間會計賬簿體系更科學更完善，核算項目的分類也進一步細化，進一步促進了云南近代中西方多元化會計文化的交匯融合。

三、近代云南官廳會計進一步規范化發展

（一）清朝末期的官廳會計發展清朝時期的官廳財計制度大體因襲明制，掌管國家財計的機構為戶部，鴉片戰爭后光緒三十二年（1906年）改戶部為度支部，在度支內專設會計一司，掌理會計核算事宜，同時在各省設財政處，隸屬中央度支部，分管各省財計，云南也無例外，由此，我國開始使用“財政”命名政府機構了。

清朝建國初期實行高度集中統一的財政管理體制，戶部負責全國財政日常管理，因此，清朝時期，內地的官廳財計制度如記賬、戶籍制度、上計制度、審計制度、倉儲管理與獎懲制度等逐漸引入云南地區。后期咸豐朝時云南爆發反清大起義，嚴重動搖了清朝的統治基礎，使中央集權體制走向解體，云南財政的獨立性逐漸增強，地方財政逐步形成；宣統二年（1910），云南裁并善后、厘金兩局，設立財政公所，清中央政府頒行《清理財政章程》后，云南設立清理財政局，編制《云南全省財政說明書》，從制度上正式確立地方財政。然而未及施行，清政府即被推翻了。

（二）民國時期云南會計法制的發展1911年10月30日，云南革命黨人在昆明起義，推翻了清朝在云南的統治，建立大漢云南都督府，先后由蔡鍔，唐繼堯任都督.民國元年（1912年）至十七年（1928年），由于軍閥間割據混戰，根本無法推行統一的會計制度，1927年，國民政府在北洋政府“收支簿記”制度的基礎上，開始著手改善政府會計工作。同年6月，設立了統一會計委員會，擬定適合財政部系統所屬機構運用的簿記。9月，訂立“國民政府財政部會計則例三十八條”。11月，再次訂立統一會計制度辦法六條。1928年，再次修訂原頒會計則例。1929年云南正式組建省政府，龍云任省政府主席，并開始進行地方財政整頓，開始實行新的會計制度，按國民政府要求初步建立起新的會計科目、賬簿，并產生了會計憑證、記賬規則和會計報表等制度，審計機構也在這一時期建立起來。

1931年春，國民政府主計處正式成立后，施行所謂“超然主計制度”，圍繞財政體制建設，進行政府會計制度的修訂工作。1932年，主計處正式頒布“中央各機關及所屬統一會計制度”。這一文件可以說是我國政府會計制度建設的第一個文件；其明確規定各級政府一致采用日本的“現金收支記錄法”，將復式記賬原理確定下來，統一了政府會計的記賬規則；將賬簿組織劃分為主要簿和補助簿兩類。主要簿又由分錄簿、現金日記簿和總賬三種組成，補助簿大體由支出預算賬、支出計算賬、收入分類賬、收入分戶賬、銀行往來賬等十種內容組成。1935年頒布《會計法》，從此將會計制度建設設置于經濟法制基礎上。到了民國三十五年（1946年），民國政府主計處頒發和實施了《縣總會計制度》，改為復式借貸記賬法。會計科目按資力、負擔、收支三類設總賬科目，照財政預算收支科目名稱設明細賬科目。會計憑證分原始憑證和記賬憑證，原始憑證要貼在原始憑證粘貼簿上，記賬憑證有收入傳票、支付傳票。會計簿籍設序時賬、總分類賬、明細賬三種。會計報告分靜態報告、動態報告兩類。任何收入款項，均須填解款書解繳金庫保管；支付款項，填具請款書持向金庫領取，統過會計室登賬，財政體制上實行統收統支，基本具備現代政府會計的雛形。同時，作為抗戰大后方云南經歷的前所未有的變遷，一方面大批沿海內地企業遷住云南，以西南聯大為代表的中國最高知識界匯集于云南昆明，另一方面滇緬公路的開通使云南變成聯系國際的橋頭堡和重要的樞紐，使得云南從中國經濟社會的邊沿提升到全國的中心，由此帶來包括云南財務界在內的一場全云南社會經濟的大變革。為云南進行財務方面思想大洗禮、大提升，提供了良好的機會。

四、總結

（一）經濟環境制約會計發展通過云南近代民族會計史的研究我們可以看出其特殊性主要在于經濟發達地區與偏遠地區的呈現出參差不齊的發展軌跡，這是由于會計作為一種經濟管理工具，屬于上層建筑范疇，受經濟環境基礎制約，因此云南少數民族會計文化正是各少數民族在自身所處經濟環境中所形成的對財物的管理觀念和方法。他體現出各少數民族能按照各自所處環境的變化以及與外部的交往活動，使用相應的計量、記錄方法，以適應經濟社會的不斷進步；直過民族由于封閉的環境和低層次的生產關系決定了其上層建筑的發育不成熟，只能采用原始自然的計量記錄方式。

隨著商業的不斷發展，經濟關系日益復雜，使得所處環境較開放的少數民族自覺或不自覺地接受中原的商品觀念、市場意識以及會計處理方法，而當外國資本主義入侵后，會計的業務變得更為繁雜，舊式的會計形式已經不適用與新的經濟條件下的會計核算需要，因此必然要求商業組織對新的西方的會計技術進行吸收和采用。

（二）會計對經濟發展的反作用力會計一方面是環境發展的產物，另一方面則反過來促進環境的發展，正如商幫的商貿活動，逐漸改變了云南少數民族地區的封閉狀態，引導和促進了各少數民族市場經濟和理財思想觀念的形成；為云南各少數民族接受新的思想觀念奠定了思想基礎，使原始的、漸漸發展并吸收外來思想得以完善，在云南各少數民族中逐漸形成了豐富的階梯型會計思想和文化，也促使了云南少數民族地區自然經濟的逐步解體，向更高級形態發展。但作為一種民間自發形成的團體，民間會計的歷史作用對社會的沖擊和影響是相對有限的，因此，還需要借助官廳財計組織的地位，充分發揮會計管理部門的作用，進一步保證會計工作的有序進行，最終達到一種理想的會計工作秩序和社會狀態。

總之，某一歷史階段會計發展的狀況，始終受到這一歷史階段的社會政治、經濟制度居高臨下的影響，但另一方面會計的發展也能促進社會環境的改變，特別是在經濟發展過程中表現的尤為明顯，少數民族地區迫切需要會計發展來促進其經濟環境的提升與改善。因此，應通過會計改革，提高會計制度資源的質量，使之能與少數民族地區的會計環境相匹配，以更好地推動少數民族地區的經濟發展。歷史是現實與未來發展的基礎，尤其云南近代會計發展是距離現代會計文化最近的一段歷史，深入了解云南不同民族的會計，分析和解釋過往的歷史事實，才能更好地指導今天的實踐活動，我們需要對少數民族光輝燦爛的歷史文化進行更進一步的挖掘整理，將有用的東西發揚光大，以古鑒今，為云南經濟的騰飛做好積淀，創造更輝煌的明天。

*本文系2014年度國家社會科學基金項目“中國少數民族會計史研究”（項目編號：14mz087）階段性研究成果。

［1］施增陽、寧靜：《基于多民族文化的會計發展史研究——以云南為例》，《財會通訊》（綜合·下）2014年第3期。

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［4］李莉：《云南少數民族會計發展探微》，《財經界》(學術版)2013年第7期。

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［10］謝本書：《民國初年的云南財政》，《經濟問題探索》1981年第1期。

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（編輯 張芬）