中國企業跨境投資稅收風險及其防控

趙燕清 （國家稅務總局督察內審司 北京 100053）

中國企業跨境投資稅收風險及其防控

趙燕清 （國家稅務總局督察內審司 北京 100053）

隨著“一帶一路”戰略的實施，越來越多的中國企業加入“走出去”的行列，與此同時，以BEPS行動計劃為代表的國際稅收新體系正在形成，企業跨境投資將面臨前所未有的稅收風險。本文主要探討企業跨境投資可能遇到的稅收風險以及如何進行風險的有效防控。

“一帶一路”戰略 “走出去”企業 跨境投資 稅收風險 風險防控

隨著我國“一帶一路”等一系列對外合作發展戰略的實施，我國從“引進來”為主的資本輸入大國逐漸走向“引進來”和“走出去”并重的資本輸出大國，越來越多的中國企業加入了“走出去”的行列。與此同時，在G20（20國集團）的推動下，以稅基侵蝕與利潤轉移（BEPS）15項行動計劃為代表，國際稅收新規則已經初步建立，發展中國家與發達國家在稅源上的爭奪和新規則運用上的矛盾將愈加顯現。中國“走出去”企業的境外投資時間短、經驗少，在國際稅收新規則的磨合期必將遇到很多未知的稅收風險，這些稅收風險將影響著企業在境外投資的生存與發展。本文將主要探討中國企業跨境投資在新時期可能遇到的稅收風險，并在此基礎上從企業的角度提出加強風險防控的措施。

一、中國企業跨境投資面臨的稅收風險

（一）東道國政治經濟環境變化殃及企業稅收

東道國的政治經濟大環境對“走出去”企業影響重大，其中稅收方面的影響顯而易見。“一帶一路”戰略沿線發展中國家較多，有些國家政治局勢動蕩，經濟環境復雜，給“走出去”的中國企業帶來很大風險，其中包括稅收風險。在很多發達國家，即使稅收法律制度相對成熟和穩定，當政治經濟環境發生大的變化時，也會給跨境投資者帶來很多稅收上的不確定性。例如，英國“脫歐”使歐盟的預算費用壓力陡增，加上國際經濟環境影響，歐盟成員國必然通過稅制變化、加強稅收征管來提高財政收入總量，這也是中國企業跨境投資所必須面對的現實。

（二）國家間稅制差異加重企業稅收負擔

“一帶一路”涉及的國家眾多，有發達國家、發展中國家，還有轉型國家，各國稅制不同，如果不提前做好功課，“走出去”企業很容易“水土不服”。一是“走出去”企業未及時、全面、準確地了解東道國相關稅收政策，很容易承擔額外的稅收成本。例如，中國是以增值稅等間接稅為主的稅制體系，而美國則是以所得稅等直接稅為主的稅制體系，實行聯邦政府和州政府分別立法征稅的分稅制。一家小企業對美國的稅收政策理解不到位，到美國特拉華州投資，以為該州對外國投資免稅，結果來到后才發現該州并沒有稅收優惠政策。二是投資所在國和本國的稅制差異，容易導致對境外投資所得的雙重征稅，如果兩國沒有簽訂避免雙重征稅的稅收協定或者投資所在國對稅收協定的執行不到位，勢必加重“走出去”企業的稅收負擔。三是有些國家稅收政策不透明，執行中存在很大不確定性也是企業跨境投資經常遇到的稅收風險。

（三）東道國稅收征管引發企業遵從風險

很多企業對東道國的征管流程和相關規定不甚了解，一方面導致“走出去”企業不能按時申報納稅或者少報相關申報材料，因此被當地稅務機關加收滯納金和罰款；另一方面，如果“走出去”企業對東道國有些特殊征管流程不了解，企業可能不能及時享受免稅或者退稅，會對企業的財務現金流產生很大的影響。例如，中國企業為了在澳大利亞執行工程作業而進口的非貿易類型大型裝備，在進入澳大利亞海關時需繳納商品及服務稅（Good and servicestax，簡稱GST），待工程結束設備出關時再辦理退稅，但是，如果提前在澳洲辦理GST的登記并獲得了稅號，在設備入關時就無需再繳納GST，可以直接免稅。此外，有些國家，尤其發展中國家，稅收征管體系不是很完善，稅務機關執法不規范，使得我國“走出去”企業遭受東道國稅務機關不規范、不透明執法的侵害，甚至遭受不公平的稅收待遇或者有悖于稅收協定的征稅。

（四）跨境投資在本國的納稅義務容易被忽視

企業跨境投資時往往只關注在東道國的納稅申報義務，而忽視跨境投資在本國的納稅義務及相關申報要求。我國境外所得稅制是以居民管轄權為主同時結合來源地管轄權的征稅制度，對我國居民來自全球的所得征收所得稅，對境外所得已征稅款實行分國不分項的限額抵免制度。需要注意的是，根據我國現行《企業所得稅法》及相關規定，由中國境內的企業或企業集團作為主要控股投資者，在境外依據外國（地區）法律注冊成立的企業，如果其實際管理機構在中國境內，也是中國的居民企業，在中國負有全面納稅義務。此外，根據《國家稅務總局關于居民企業報告境外投資和所得信息有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第38號），符合條件的“走出去”企業要在辦理企業所得稅預繳申報時向主管稅務機關填報企業境外投資及所得的相關信息，否則主管稅務機關有權依法按已有信息合理認定相關事實，并據以計算或調整應納稅款。

（五）后BEPS時期跨境投資國際稅收風險加大

隨著BEPS15項行動計劃的全面發布并逐步與各國的國內稅法相銜接，一個全新的國際稅收時代即將到來。可以預見的是，各國將進一步聯合開展打擊逃避稅方面的合作，加強反避稅調查和管理，跨國投資經營中利用利潤轉移、不當轉讓定價等手段避稅的行為將受到嚴格控制，這對“走出去”企業跨國經營將帶來重大影響。例如，“走出去”企業往往利用常見的稅收協定方式規避預提所得稅及其他投資相關的稅收，BEPS行動計劃六“防止稅收協定濫用”則提出針對各種違反協定立法意圖套取優惠待遇的現象，補充完善協定條款，并輔以必要的國內法修訂或多邊法律工具的開發，防止協定濫用行為。如果境外投資企業沒有足夠重視，還通過擇協避稅（Treaty Shopping），就很可能會撞到槍口上。此外，“美國海外賬戶合規法案”和“OECD全球涉稅金融信息情報交換協議”等還將進一步提高稅收透明度，加強國際間稅收信息共享度，使跨境投資企業面臨更嚴峻的國際稅收形勢。

二、有關跨境投資稅收風險防控措施的建議

（一）加強對東道國的稅收風險評估

“知己知彼，百戰不殆”，企業“走出去”不能盲目，不能打無準備之戰。第一，在“走出去”之前，應充分了解東道國的稅制，包括稅種、稅率、抵免政策、稅收管轄權設置等方方面面；在進行境外投資決策時提前熟悉東道國的稅制，了解并掌握東道國稅法對投資項目的規定及相關稅收協定與優惠政策，特別是東道國與我國稅制的差異，以及稅制差異對企業境外投資可能產生的影響，避免因為對東道國稅制和征管流程不熟悉而盲目交學費。目前，很多國家的網站上都有對外國投資者的稅收指南，澳大利亞稅務局的官方網站上還有中文版的外國投資者稅收指南。為了給“走出去”企業提供稅務服務，國家稅務總局和各地稅務部門還編寫了部分國家的對外投資稅收指南。第二，充分認識稅收風險防控在提高企業國際競爭力中的重要作用。據調查，稅收成本是全球跨國公司中僅次于原材料成本、人力工資成本外的第三大成本，稅收成本的高低事關“走出去”企業的生存能力，企業境外投資的稅收規劃甚至會影響到其在東道國的投資準入資格。例如，澳大利亞稅務局專門成立了由資深稅務官員組成的基礎設施投資項目組，在澳大利亞基礎設施項目（如港口、電力企業等）私有化的過程中，對外國投資者的投資方案進行稅收風險審查，并向澳大利亞外國投資審查委員會反饋每個項目投資者潛在的稅務風險，中國企業如果沒有考慮投資項目對澳大利亞的稅收收益，有可能拿不到這個項目的投資審批。第三，及時掌握東道國政治經濟環境、稅收制度和征管流程等方面的變化，并進行風險評估。例如，美國特朗普政府的稅收政策有可能對赴美投資的中國企業產生重大影響。

（二）采取有效手段保護合法稅收權益

企業“走出去”風險重重，不僅要充分考慮可能遇到的稅收風險，還要采取有效手段防控風險，保護企業合法稅收權益。第一，充分利用本國稅務部門的預警信息，主動申請談簽雙邊預約定價安排，有效控制關聯交易的稅收風險。第二，充分利用有些國家關于事先裁定的相關規定，對跨境投資中的復雜涉稅事項申請事先裁定，提高“走出去”企業稅收確定性，降低跨境投資的稅收風險。第三，充分利用東道國和我國之間簽訂的稅收協定，有效消除東道國和我國之間的雙重征稅，降低企業的整體稅收成本，提高其在東道國的競爭力。以俄羅斯為例，俄國內稅法對利息、特許權使用費的標準預提所得稅稅率均為20%，而依據新的中俄稅收協定，利息的預提稅稅率為0，特許權使用費的預提稅稅率為6%。四是充分利用稅收協定項下的相互協商機制，妥善解決境外稅務爭議。根據2013年9月國家稅務總局頒布的《稅收協定相互協商程序實施辦法》，“走出去”企業與東道國稅務局因為跨境稅務問題發生爭議，可以向我國稅務部門申請啟動相互協商程序，由國家稅務總局與東道國稅務局談判解決企業面臨的問題。近日，福建漳州某集團企業根據此辦法提請國家稅務總局啟動中國和馬來西亞雙邊稅收協定相互協商程序，促成《中華人民共和國政府和馬來西亞政府關于稅收協定的換函》，撤銷了馬來西亞稅務當局對該集團在馬來西亞設立的企業支付的企業貸款利息預提十年所得稅的決定，為企業每年節稅340萬元人民幣。

（三）合理合規地開展跨境稅收籌劃

在經濟全球化、數字化的大背景下，企業間的競爭更加激烈，稅收成本的影響將更直接和重要。不管國際稅收規則如何變化，企業在競爭的壓力下追求稅收成本合理化、趨小化的目標不會改變，改變的只能是運用的手段、表現的形式和激進的程度，“走出去”企業也不例外。因此，在后BEPS時期，“走出去”企業要認真關注各國國際稅收政策的變化，合理合規地開展跨境稅收籌劃，有效降低全球稅收成本。BEPS行動計劃對稅收協定和轉讓定價規則進行了相應的修改，包括常設機構、無形資產、受控外國公司、轉讓定價同期資料等多個方面，目前，國家稅務總局陸續出臺的《國家稅務總局關于完善關聯申報和同期資料管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第42號）和《國家稅務總局關于完善預約定價安排管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第64號）都是BEPS行動計劃在我國落地的相關舉措。相關國家也會根據BEPS行動計劃的時間表相應調整本國的稅收政策，這將有可能使我國“走出去”企業在投資東道國的稅收遵從以及享受稅收協定待遇等方面，面臨外國稅務機關更為嚴格的審查。同時，“走出去”企業也應當認識到BEPS的目標不是尋求提高企業稅負，而是關注是否人為將所得與經營活動相分離造成了避稅的結果，在“一帶一路”沿線國家投資的中國企業應當在全球價值鏈設計中進行稅務規劃和風險防范。

（四）加強內部稅務風險管理水平，提高納稅遵從度

“打鐵還需自身硬”，中國企業進行跨境投資時會面對各種因素帶來的稅收風險，有效應對這些稅收風險要求“走出去”企業提高稅收風險意識，加強內部稅務風險管理水平，提高納稅遵從度。一是加強稅務人員配備，不僅要在境外分支機構配備懂業務、通語言的稅務人員，還要在集團層面加強稅務人員配備，提高稅務部門在公司內部管理決策中的地位，有效應對跨國投資中隨時面臨的稅務風險；二是要完善“走出去”企業的內控制度和稅務風險體系，加強對跨境投資的戰略規劃和稅務管理，及時掌握企業境外投資的財稅數據，發現稅務風險能有暢通的渠道和管理機制反饋到管理層；三是提高納稅遵從度，在全球加強反避稅調查的大背景下，“走出去”企業要改變粗放型的稅務管理理念，在東道國合法合規地履行納稅義務，認真提交申報相關的資料，同時，還要積極配合中國稅務部門對“走出去”企業的管理，認真填報境外投資所得和關聯交易情況，幫助稅務機關摸清底數，加強服務。

“一帶一路”戰略給中國企業帶來前所未有的發展機遇和挑戰，充分認識境外投資面臨的稅收風險并進行有效防控，就可以幫助中國“走出去”企業走得遠、走得穩！

[1] 廖體忠. BEPS行動計劃的影響及我國的應對[J]. 國際稅收，2014，（7）：13-15.

[2] 楊志勇. 實施“一帶一路”戰略的財稅政策研究[J]. 稅務研究，2015，（6）：16-21.

[3] 趙薇薇.“走出去”稅收服務管理三人談[J]. 國際稅收，2014，（3）：56-60.

[4] 姜躍生. 攜手發展中國家完善“一帶一路”稅收政策[J]. 國際稅收，2015，（8）：38-43.

[5] 孔丹陽，王寶杰. 服務“一帶一路”戰略 從樹立稅收風險理念開始[J].國際稅收，2016，（4）：65-68.

[6] 廖燕慶，林曦，葉生成. 一份換函為兩國跨境企業減負［N］．中國稅務報，2016-11-29.

責任編輯：趙薇薇

Tax Risk and Its Prevention and Control of Cross-border Investment by the Chinese Enterprises

Yanqing Zhao

With the implementation of the “Belt and Road Strategy”, increasingly more Chinese enterprises “go out”. At the same time, the new international tax system like the BEPS action plans is taking shape, and these “going-out” enterprises would face more tax risks than ever before. The article mainly discusses tax risks of cross-border investment, and its prevention and control for Chinese enterprises.

The “Belt and Road” Strategy “Going-out” enterprise Cross-border investment Tax risk Risk prevention and control

F812.42

B

2095-6126(2017)02-0048-04