全面預(yù)算管理研究回顧與展望

中國礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院 蔣衛(wèi)東 劉 潔 柳昱竹

全面預(yù)算管理研究回顧與展望

中國礦業(yè)大學(xué)管理學(xué)院 蔣衛(wèi)東 劉 潔 柳昱竹

本文對2006～2015年發(fā)表在國內(nèi)16種核心期刊有關(guān)全面預(yù)算管理的307篇文獻予以梳理歸納，采用文獻計量方法，從學(xué)科期刊分布、時間序列、研究主題、研究方法和主要研究力量五個視角，在數(shù)據(jù)事實的基礎(chǔ)上系統(tǒng)分析近十年來我國全面預(yù)算管理的研究現(xiàn)狀，并展望其研究趨勢。研究發(fā)現(xiàn)，全面預(yù)算管理作為多學(xué)科融合的研究主題愈來愈得到理論界和實務(wù)界的關(guān)注，研究更加多元化，但實證性文獻稀缺，后續(xù)研究應(yīng)注重方法的多樣性與科學(xué)性，進行多維度多視角跨學(xué)科交叉研究。

全面預(yù)算管理 文獻計量法 核心期刊

一、引言

著名管理學(xué)教授戴維·奧利認為，全面預(yù)算管理是為數(shù)不多的幾個能將組織所有關(guān)鍵問題融合于一個體系之中的管理控制方法之一。自20世紀20年代全面預(yù)算管理在美國通用電氣公司、杜邦公司、通用汽車公司應(yīng)用之后，此方法很快成為大型現(xiàn)代工商企業(yè)的標準作業(yè)程序。20世紀80年代美國幾乎所有大型公司都將之運用，其他發(fā)達國家如日本、英國、澳大利亞等運用預(yù)算的企業(yè)也越來越多。在我國，全面預(yù)算管理的應(yīng)用始于20世紀90年代中期，國有大中型企業(yè)開始逐步實施全面預(yù)算管理制度并取得一定的成效。通過對現(xiàn)有國內(nèi)外文獻研究發(fā)現(xiàn)，近年來關(guān)于全面預(yù)算管理的理論和應(yīng)用研究成果很多。那么圍繞全面預(yù)算管理的研究現(xiàn)狀到底如何？哪些是熱點研究問題？有什么樣的發(fā)展趨勢？對此，本文采用文獻計量方法，對2006～2015年間發(fā)表在國內(nèi)核心期刊上的文獻進行較為系統(tǒng)地回顧和評述，以期對上述問題做出回答并豐富全面預(yù)算管理研究文獻。

二、樣本選擇與處理

（一）數(shù)據(jù)來源 本文數(shù)據(jù)源選擇學(xué)術(shù)期刊網(wǎng)全文數(shù)據(jù)庫中國知網(wǎng)（China National Knowledge Infrastructure，CNKI），以主題=“全面預(yù)算管理”，檢索時間跨度從2006年到2015年的期刊論文，以北大版《中文核心期刊要目總覽》為依據(jù)，對檢索結(jié)果進行篩選對比、剔重匯總，考慮到兼顧研究的廣泛性和權(quán)威性，最終選取以下16種期刊：《財會通訊》、《會計之友》、《財務(wù)與會計》、《財會研究》、《財會月刊》、《中國注冊會計師》、《財經(jīng)科學(xué)》、《財經(jīng)研究》、《財經(jīng)問題研究》、《經(jīng)濟管理》、《經(jīng)濟經(jīng)緯》、《經(jīng)濟問題》、《中國內(nèi)部審計》、《經(jīng)濟研究參考》、《管理現(xiàn)代化》、《企業(yè)管理》，匯總獲得與全面預(yù)算管理相關(guān)的學(xué)術(shù)期刊論文307篇。

（二）數(shù)據(jù)處理 首先對文獻數(shù)據(jù)進行預(yù)處理，利用NoteExpress文獻題錄分析軟件和人工方式對文獻進行逐篇閱讀并總結(jié)，包括關(guān)鍵詞抽取（從題名、關(guān)鍵詞、摘要中抽取主題詞）、主題詞篩選、研究方法分類等步驟。其次是文獻數(shù)據(jù)分析，通過對全面預(yù)算管理為主題的307篇學(xué)術(shù)論文的期刊分布、年代分布、研究主題分布及作者單位分布等進行分析統(tǒng)計，利用SPSS、EXCEL、Ucinet等統(tǒng)計分析工具，采用定性與定量、內(nèi)容分析法、分析與綜合法、文獻計量法等方法，歸納總結(jié)出全面預(yù)算管理的研究熱點和發(fā)展趨勢。

三、分類研究

（一）學(xué)科與期刊分布統(tǒng)計

（1）文獻學(xué)科分布。全面預(yù)算管理作為一種動態(tài)交互的現(xiàn)代管理模式，在實踐中得到了大力推行。通過統(tǒng)計文獻的學(xué)科分布，全面預(yù)算管理近十年的論文主要涉及經(jīng)濟管理、工程科技等學(xué)科，具體如圖1所示。由圖1可以看出，全面預(yù)算管理作為一種新的管理理念，是一個多學(xué)科交叉的研究主題，主要研究關(guān)注點為經(jīng)濟與管理科學(xué)中的企業(yè)經(jīng)濟分學(xué)科，在其他學(xué)科，工程科技的相關(guān)研究最為普遍。

圖1 與全面預(yù)算管理研究相關(guān)的學(xué)科分布圖

（2）期刊分布。本文對2006～2015年發(fā)表在樣本期刊上的文獻進行統(tǒng)計，結(jié)果如表1所示。從表1中可以看出，我國核心期刊中有關(guān)全面預(yù)算管理的研究在以理論研究為主的期刊上發(fā)表論文數(shù)量不多，較多的是在以實務(wù)型研究為主的期刊上發(fā)表，占據(jù)了近十年來研究的主導(dǎo)地位。全面預(yù)算管理作為一種貫穿于生產(chǎn)經(jīng)營全過程的、全方位的和全員的綜合性管理控制系統(tǒng)，在實踐應(yīng)用中較為廣泛，應(yīng)用型研究呈穩(wěn)中有升趨勢。

（二）時間序列研究趨勢 從時間序列上研究分析全面

表1 全面預(yù)算管理期刊分布數(shù)量統(tǒng)計

預(yù)算管理方面的學(xué)術(shù)論文，其文獻2006～2015年的分布情況如圖2所示。

圖2 2006～2015年我國全面預(yù)算管理發(fā)文年度分布情況

由圖2可以看出，近十年間，全部核心期刊上有關(guān)全面預(yù)算管理發(fā)文量總體呈現(xiàn)波動趨勢，并在2007年達到峰值（84篇），2011年再次出現(xiàn)研究高峰。樣本期刊于2006～2015年期間發(fā)文量總體呈現(xiàn)先下降后上升的波動性趨勢，于2006年達到39篇的頂峰，后逐年下降。2010年是一個研究低谷，后呈現(xiàn)逐年增長趨勢，在2013年又出現(xiàn)新的低谷，后又逐漸增加，特別是近兩年來學(xué)術(shù)界相關(guān)研究持續(xù)遞增。總體來看全面預(yù)算管理是近年來的一個熱點研究領(lǐng)域，是各方面所關(guān)注的焦點，正處于一個持續(xù)發(fā)展的時期。

（三）研究主題分布 本文主要從兩個方面分析國內(nèi)樣本期刊全面預(yù)算管理的相關(guān)研究主題和熱點：一是高頻關(guān)鍵詞、基于詞頻的共詞矩陣及Ucinet共現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)圖譜分析；二是文獻研究中心詞、主題詞分析。

格拉斯說，“在中國，由于老齡化加劇和醫(yī)保體系尚未完善，阿爾茨海默病的防治將要面對更為復(fù)雜的困境，這是任何公共衛(wèi)生專家和政策制定者都需要著力應(yīng)對的局面。”

（1）關(guān)鍵詞分析。運用NoteExpress軟件中的文件夾信息統(tǒng)計功能得知，共有1841個關(guān)鍵詞。為了使選取的關(guān)鍵詞能反映研究熱點，且數(shù)量適中，本文選取了記錄數(shù)不小于10的關(guān)鍵詞進行文獻分析。研究高頻關(guān)鍵詞如圖3所示。圖3中22個高頻關(guān)鍵詞代表了全面預(yù)算管理的研究熱點，主要包含三個方面的內(nèi)容：一是探討全面預(yù)算管理包含的主要內(nèi)容，主要有財務(wù)預(yù)算、業(yè)務(wù)預(yù)算、銷售預(yù)算、費用預(yù)算等；二是分析全面預(yù)算管理相關(guān)的基本過程，以戰(zhàn)略導(dǎo)向、預(yù)算目標為起點，集計劃、控制、激勵、評價等功能為一體，包括預(yù)算編制、預(yù)算控制、預(yù)算考評、預(yù)算表等；三是與全面預(yù)算管理有著重要聯(lián)系的研究主題，如內(nèi)部控制等。

圖3 全面預(yù)算管理高頻關(guān)鍵詞

本文選取記錄數(shù)不小于3的關(guān)鍵詞進行共詞分析，構(gòu)建了46×46共詞矩陣，運用Ucinet共現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)圖譜揭示全面預(yù)算管理的研究熱點。共詞矩陣是無向?qū)ΨQ關(guān)系矩陣，行與列分別代表46個關(guān)鍵詞，當兩個關(guān)鍵詞同時出現(xiàn)在一篇文獻時，表明兩者存在關(guān)系。共詞矩陣中對角線上的數(shù)值表示該關(guān)鍵詞的頻數(shù)。為了避免對角線詞頻與其他詞頻差距過大而影響分析，引入Ochiia相似系數(shù)對共詞矩陣進行處理，之后運用Ochiia相似系數(shù)對矩陣進行標準化、規(guī)范化處理。

其中，nij表示A、B兩詞共同出現(xiàn)的頻次，ni和nj分別表示A詞和B詞出現(xiàn)的頻次，相似矩陣的數(shù)字大小表示相應(yīng)兩個關(guān)鍵詞的距離。數(shù)值越大表明關(guān)鍵詞之間的距離越近，數(shù)值越小則表明關(guān)鍵詞之間的距離越遠。將所得到矩陣輸入至SPSS中對其進行聚類分析，發(fā)掘關(guān)聯(lián)強度大的主要詞群，從而揭示我國全面預(yù)算管理研究的主流問題。將矩陣導(dǎo)入Ucinet軟件，生成社會網(wǎng)絡(luò)分析圖譜，結(jié)果如圖4所示。

圖4 全面預(yù)算管理社會網(wǎng)絡(luò)關(guān)系圖譜

分析顯示，圖4的網(wǎng)絡(luò)密度為2.04%，中心度為15.51%，圖中節(jié)點大小及周圍密集度由關(guān)鍵詞頻次決定。圖中較大節(jié)點諸如企業(yè)戰(zhàn)略、執(zhí)行預(yù)算、預(yù)算目標、預(yù)算考核等分別代表了全面預(yù)算管理的主要研究主題，此結(jié)果與聚類結(jié)果相同。預(yù)算管理位于網(wǎng)絡(luò)的中心位置，其度中心性最大，是網(wǎng)絡(luò)中最重要的節(jié)點。從圖譜還可以看出，圍繞預(yù)算管理和全面預(yù)算管理，形成了以預(yù)算考核、預(yù)算目標、執(zhí)行預(yù)算、財務(wù)預(yù)算等研究熱點為主體的結(jié)構(gòu)，并具有緊密的關(guān)聯(lián)性。

（2）中心詞分析。為增強研究的全面性和深度，并探討樣本期刊研究熱點隨時間變化的演進趨勢，本文逐篇對文獻進行閱讀，對307篇論文按研究主要內(nèi)容進行了分類，共分為八類，分類所占比例匯總具體結(jié)果如圖5所示。

圖5 全面預(yù)算管理研究內(nèi)容統(tǒng)計圖

從圖5中可以看出，全面預(yù)算管理的現(xiàn)狀研究占了絕大多數(shù)，其中既有理論分析也有實務(wù)借鑒研究，這在一定程度上說明全面預(yù)算管理已經(jīng)開始被廣泛運用，作為收益管理的手段。此外，包含基本范疇、體系框架構(gòu)建的基礎(chǔ)理論研究所占比重較大，與全面預(yù)算管理有緊密聯(lián)系的內(nèi)部控制、內(nèi)部審計和新型全面預(yù)算管理模式所占比重居中，其主要涉及實踐研究。“其他”中包含全面預(yù)算管理信息系統(tǒng)、績效考評激勵機制、動態(tài)競爭戰(zhàn)略、項目預(yù)決算體系等，其中績效考評和信息系統(tǒng)占了絕對優(yōu)勢。具體研究內(nèi)容如表2所示。

為了更深入地探討我國全面預(yù)算管理的發(fā)展趨勢，本文對2006～2015年間關(guān)于上述分類研究主題的發(fā)展趨勢進行統(tǒng)計分析，具體結(jié)果如圖6所示。由圖6可以發(fā)現(xiàn)，全面預(yù)算管理研究熱點隨時間的推移和社會的發(fā)展，經(jīng)歷了從基本概念與現(xiàn)狀研究，到從不同視角研究模式選擇和信息技術(shù)運用等多個階段。現(xiàn)狀評價一直處于研究高點，在2006～2014年間呈現(xiàn)出高位波動態(tài)勢；理論基本范疇研究隨時間推移逐漸沒落；體系框架構(gòu)建主題在某個時間段出現(xiàn)過研究高峰，但周期較短，范圍較小；集團全面預(yù)算管理體制和新型全面預(yù)算管理模式是新興的研究熱點，預(yù)計在今后的一段時間內(nèi)，將會進行更深入廣泛地研究。

總體來說，全面預(yù)算管理研究主要分為三個階段：一是對于理論基礎(chǔ)的早期探討階段；二是隨著全面預(yù)算的發(fā)展，對現(xiàn)狀和過程的討論階段；三是信息技術(shù)的運用研究階段。

表2 全面預(yù)算管理主題統(tǒng)計

圖6 2006～2015年全面預(yù)算管理高頻主題折線圖

案例研究是基于實踐操作環(huán)境而論述的，在論文數(shù)量上位居第二，基本包含了所有全面預(yù)算管理的研究主題，但鮮有文章涉及原因分析，即“為什么”這個問題，主要涉及的行業(yè)具體如表3所示，其研究對象涉及了多個行業(yè)，基本上為大型企業(yè)或者集團公司，其中制造業(yè)應(yīng)用最廣，具體包括鋼鐵、工程機械、家電、汽車、印務(wù)等，由此可見，全面預(yù)算管理是各行業(yè)的主要管控機制之一。

圖7 研究方法統(tǒng)計比率圖

表3 案例研究涉及行業(yè)分析

調(diào)查研究法在樣本期刊中占據(jù)比重較小，僅有五篇，其中大部分文章關(guān)注的是全面預(yù)算管理現(xiàn)狀評價，僅有一篇論文（于增彪，2007）研究了全面預(yù)算管理的基本范疇。與其他研究方法相比，以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的實證研究極少（1篇，沈秋媛等，2014），主要涉及績效考評激勵機制，以權(quán)重系數(shù)模型綜合評價各項指標。分析性模型研究共有7篇文章，包含了多個研究主題：分析了歐美超越預(yù)算、EVA體系和平衡計分卡，分權(quán)型、集權(quán)型和折中型全面預(yù)算管理模型等。為了進一步深入分析，本文對規(guī)范分析和案例研究兩種方法進行了趨勢統(tǒng)計，結(jié)果如圖8所示。

圖8 主要研究方法趨勢圖

規(guī)范分析法作為最主要的研究方法，隨著時間的推移總體呈現(xiàn)下降趨勢；案例研究法呈現(xiàn)波動趨勢，自2012年起又開始被重視；模型分析法在2007年出現(xiàn)研究高峰，達到3篇，其余某些年份僅有1篇；實證分析的一篇文章出自于2014年，此方法對全面預(yù)算管理研究的促進作用舉足輕重，但幾乎難得一見；調(diào)查研究的文章分別出自2007年（2篇）、2010年（1篇）和2014年（2篇），這些調(diào)查結(jié)果對了解目前全面預(yù)算應(yīng)用現(xiàn)狀幫助很大，但在某些方面還有所欠缺，要注重細節(jié)研究并充分考慮無回應(yīng)誤差。

（五）主要研究力量

（1）高產(chǎn)作者。對于文獻作者分布規(guī)律的研究，大部分論文作者文獻數(shù)量只有一篇且較為分散，但也不乏有研究學(xué)者對全面預(yù)算管理進行了較高頻次的研究。據(jù)統(tǒng)計，有24名研究人員著有兩篇或以上文獻，共發(fā)表論文51篇，占所選樣本文獻總數(shù)的16.61%。這可以說明，根據(jù)普賴斯定律，我國目前尚未形成該研究領(lǐng)域相對穩(wěn)定的高產(chǎn)作者群。表4統(tǒng)計了論文發(fā)表兩篇以上的作者分布情況。

表4 國內(nèi)全面預(yù)算管理相關(guān)研究高產(chǎn)作者列表

（2）核心機構(gòu)。對國內(nèi)的研究機構(gòu)進行統(tǒng)計分析，得出研究論文超過3篇的機構(gòu)如表5所示，代表了從事全面預(yù)算管理研究的兩種機構(gòu)類型，一是以西南財經(jīng)大學(xué)、山東工商學(xué)院等為代表的高校；二是以中國石化、中國石油為主的企業(yè)。從整體統(tǒng)計結(jié)果來看，高校是我國全面預(yù)算管理研究的中堅力量，對相關(guān)研究比較重視，但研究水平還需進一步提升。

表5 國內(nèi)全面預(yù)算管理研究核心機構(gòu)

四、結(jié)論與展望

（一）結(jié)論 首先，從時間序列看，全面預(yù)算管理的研究成果近年來愈來愈得到業(yè)界關(guān)注，從2013年起逐年增長；從期刊學(xué)科看，目前國內(nèi)對全面預(yù)算管理的研究呈現(xiàn)多學(xué)科交叉融合的態(tài)勢，在期刊分布上大多集中在實務(wù)型核心期刊，理論型期刊上發(fā)表文章較少；從主要研究力量看，研究隊伍逐漸壯大，且高校是我國全面預(yù)算管理研究領(lǐng)域的中堅力量和核心機構(gòu)。

其次，從研究內(nèi)容來看，近年來全面預(yù)算管理研究主要致力于介紹和解釋新型的模式、系統(tǒng)（如ERP、EVA、BSC）及其應(yīng)用現(xiàn)狀，且與社會經(jīng)濟形勢密切相關(guān)，體現(xiàn)出較強的時代特征，但感性色彩較濃厚，重視從實際工作中總結(jié)經(jīng)驗，缺少理論支撐且實際操作性不強；對于基本范疇等理論研究，較多關(guān)注概念和意義研究，集中研究全面預(yù)算本身，缺乏原創(chuàng)性理論研究、已有國內(nèi)外文獻的比較研究及從不同視角的集成。但值得肯定的是，泛泛而談、坐井觀天式的空泛文章逐漸減少，不少研究者實踐經(jīng)驗豐富，其研究成果相關(guān)性和可靠性不斷增強。

最后，從研究方法上來看，規(guī)范性研究較多，實證性研究較少，其中，經(jīng)得起推演、真正意義上的規(guī)范性研究文獻及數(shù)據(jù)豐富、分析論證過程嚴謹、結(jié)論可靠的實證研究文獻稀缺，大多文獻主觀性較強。就案例研究而言，目前相關(guān)研究個案單薄，且主要僅對案例本身進行描述，研究結(jié)果通用性差，推廣借鑒意義不大。

（二）展望 根據(jù)前文研究，本文認為，可以從以下幾個方面對全面預(yù)算管理開展進一步研究。

（1）全面預(yù)算管理理論研究。盡管全面預(yù)算管理更貼近實務(wù)，但為升華其研究體系以便更好地指導(dǎo)實踐，亦應(yīng)研究其內(nèi)在邏輯、結(jié)構(gòu)和規(guī)律等理論性框架，而不僅僅局限于對其應(yīng)用和概念的簡單描述。

（2）研究方法多樣性與科學(xué)性。研究方法方面，應(yīng)將規(guī)范分析或概念性研究的邏輯性、嚴謹性與實證研究的可驗證性、可操作性相結(jié)合，促進其研究的深化和提升。案例研究是理論與實踐的結(jié)合，應(yīng)在個案研究的基礎(chǔ)上重視比照研究，使其結(jié)論具有可比性和普適性。

（3）多維多視角跨學(xué)科交叉研究。在學(xué)科領(lǐng)域中，經(jīng)濟與管理居于中心地帶，且針對全面預(yù)算管理開展了大量研究，但深度廣度尚不足。全面預(yù)算管理作為一項實踐性較強的研究主題，要緊密結(jié)合實踐活動，揭示其規(guī)律性和適用性。一方面，理論界與實務(wù)界應(yīng)密切合作，形成跨界研究團隊，進行全方位多維研究；另一方面，研究要緊隨社會發(fā)展環(huán)境的變化，在新的時代背景下進行跨學(xué)科、多視角交叉集成研究。

（4）研究力量的凝聚與培育。近十年來我國全面預(yù)算管理研究發(fā)展迅速，成果顯著。在今后的研究中應(yīng)在擴大研究隊伍的基礎(chǔ)上，凝聚研究力量，培育高產(chǎn)作者群，支持研究機構(gòu)發(fā)展，注重國內(nèi)外、校企間常態(tài)化的溝通與交流，優(yōu)化學(xué)術(shù)隊伍關(guān)系結(jié)構(gòu)，鼓勵相關(guān)研究成果的實踐應(yīng)用，使我國全面預(yù)算管理的研究和應(yīng)用取得更大的進展。

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[26]王斌：《企業(yè)預(yù)算管理及其模式》，《會計研究》1999年第11期。

[27]吳冬梅：《戰(zhàn)略導(dǎo)向全面預(yù)算管理問題探討》，《中國管理信息化》2006年第12期。

[28]薛豐、朱曉林：《火電企業(yè)以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理問題研究》，《華北電力大學(xué)學(xué)報（社會科學(xué)版）》, 2009年第3期。

[29]屈航：《全面預(yù)算管理的研究現(xiàn)狀》，《中國證券期貨》2010年第2期。

[30]Sarah E.Bonner，James W.Hesford，Wim A.Van der Stede，S.Mark Young.The Most Influential Journals in Academic Accounting[J].Accounting，Organizations and Society，2006, 31:663-685.

（編輯 朱珊珊）