國際稅收背景下無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅制研究

◇張易菲

國際稅收背景下無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅制研究

◇張易菲

隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化，各國之間貿(mào)易緊密相連，發(fā)生在跨國公司間的關(guān)聯(lián)交易也日漸頻繁，在當(dāng)今科技與知識經(jīng)濟(jì)引領(lǐng)的高速社會發(fā)展中，無形資產(chǎn)開始成為企業(yè)發(fā)展的驅(qū)動(dòng)元素，并且在企業(yè)價(jià)值鏈中的比例逐年增長，無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)也成為了跨國公司用來避稅的重要工具。我國應(yīng)維護(hù)自身稅基利益、推動(dòng)營造公平、合法的稅收環(huán)境，積極參與OECD的反避稅活動(dòng)。本文以國際上先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)成果為參考，分析我國目前在這一領(lǐng)域存在的主要問題，并提出對策建議。

無形資產(chǎn)；轉(zhuǎn)讓定價(jià)；稅基

10.13999/j.cnki.scyj.2017.04.010

一、引言

轉(zhuǎn)讓定價(jià)指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在銷售貨物、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)時(shí)所制訂的價(jià)格。無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)是國際稅收中的核心，也是跨國管理交易中最重要的一課。我國的轉(zhuǎn)讓定價(jià)工作在改革開放初期幾乎是零涉及，經(jīng)歷了近幾十年的發(fā)展，相關(guān)的管理工作才不斷完善和提高，但是就無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)這一領(lǐng)域而言，尤其和西方發(fā)達(dá)國家想比，涉及的相關(guān)理論研究、法律規(guī)章少之甚少。無形資產(chǎn)的獨(dú)特性賦予它不同與其他資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)的特點(diǎn)，并且越來越多的跨國公司利用無形資產(chǎn)價(jià)值難以定量性、與有形資產(chǎn)的不可拆分性來規(guī)避稅收。

二、我國無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)存在的不足

（一）無形資產(chǎn)定性模糊且范圍不全

縱觀我國對于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的立法，只有《辦法》第十二條對無形資產(chǎn)進(jìn)行了間接的外延：“無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和使用的范圍，包括土地使用權(quán)、版權(quán)、專利、商標(biāo)、客戶名單、營銷渠道、牌號、商業(yè)秘密等特許權(quán)。”可見我國對無形資產(chǎn)這一塊沒有設(shè)計(jì)專門的法律法規(guī)，只是采用列舉的方式對其大致歸類，這種方式規(guī)避了無形資產(chǎn)的內(nèi)涵。況且列舉的方式不能完整的把所有符合無形資產(chǎn)特征的資產(chǎn)包含其中，例如現(xiàn)在科技的迅猛發(fā)展，我們幾乎短時(shí)間內(nèi)就看到一項(xiàng)新的專利、配方的誕生，所以說此類方法忽略了不斷變化的種類和形式的無形資產(chǎn)。

比如說如何確定無形資產(chǎn)當(dāng)中的營銷型無形資產(chǎn)的范圍，以位于英國的葛蘭素制藥企業(yè)為例，其關(guān)聯(lián)子公司葛蘭素（美國）從事的營銷宣傳活動(dòng)是否超出了一般意義下對營銷活動(dòng)的定義，并且已經(jīng)超出普通藥品經(jīng)銷商所從事的業(yè)務(wù)范圍，能否提升了對其生產(chǎn)的藥物的商業(yè)價(jià)值，所從事的營銷推廣活動(dòng)在美國市場上是否產(chǎn)生出了某種區(qū)別于商標(biāo)本身的營銷型無形資產(chǎn)，這些都沒有一個(gè)明確的標(biāo)準(zhǔn)。

（二）未制定專門的法律法規(guī)

由于無形資產(chǎn)的特殊性，跨國公司通過無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移來侵蝕稅收利益，已經(jīng)威脅到各國的稅收主權(quán)，我國于改革開放初期引入轉(zhuǎn)讓定價(jià)的法律制度，可以看出僅僅三十多年的發(fā)展是不足以形成一套完整的立法體系，單就無形資產(chǎn)來說，我國未設(shè)立專門的法律法規(guī)，與有形資產(chǎn)、勞務(wù)、購銷等轉(zhuǎn)讓定價(jià)法規(guī)糅雜在一起，有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)在其屬性和特點(diǎn)有著顯著的差異，二者不可同日而語，對無形資產(chǎn)的概念、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法、產(chǎn)生的利潤的分配原則也缺少相應(yīng)的稅收制度，所以使得無形資產(chǎn)成為各跨國企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤的“有利工具”。我國在無形資產(chǎn)這方面法律規(guī)章的缺失更放大了無形資產(chǎn)模糊性和復(fù)雜性的特點(diǎn)，促使無形資產(chǎn)在我國法律體系中更加模糊化，這不利于我國維護(hù)自身的稅收主權(quán)，也給稅務(wù)機(jī)關(guān)分析各個(gè)避稅案件帶來了嚴(yán)峻考驗(yàn)。

（三）稅務(wù)情報(bào)交換不通暢

轉(zhuǎn)讓定價(jià)涉及國與國之間的利益交換，一國的轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整必將影響另一國的轉(zhuǎn)讓定價(jià)，國與國之間的稅收情報(bào)交換工作可以幫助稅務(wù)局核實(shí)納稅人跨境交易的真實(shí)性，所以務(wù)必重視稅收情報(bào)交換工作。我國稅收情報(bào)工作主要存在以下問題:其一我國稅收情報(bào)交換方式比較單一，主要包括局自發(fā)情報(bào)交換、自動(dòng)情報(bào)交換和專項(xiàng)情報(bào)交換三類，而深層次的情報(bào)交換較少，比如說同期稅務(wù)檢查和授權(quán)代表訪問等；其二在稅收情報(bào)交換內(nèi)容上不全面，比如跨國公司的背景，交易的價(jià)格，尤其是無形資產(chǎn)交易的條件等資料都有很大的缺陷；其三在情報(bào)交換工作量方面。我國目前對外發(fā)出的專項(xiàng)情報(bào)請求量遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于接受的請求量，處在一個(gè)不平衡的狀態(tài)，這反映稅務(wù)機(jī)關(guān)向外發(fā)出稅收情報(bào)的意識比較薄弱，對這方面的重要性認(rèn)識不夠。

由此可看出，我國在稅務(wù)情報(bào)的收集、整理、儲存與傳遞方面缺少一個(gè)有效、完善、高速的專業(yè)化信息處理系統(tǒng)，因而導(dǎo)致稅務(wù)情報(bào)得不到有效的反饋，信息渠道不通暢，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)相對于他國也因此處在一個(gè)被動(dòng)的局勢，信息的一個(gè)重要特征就是時(shí)效性，倘若我們每次得到或者傳遞的情報(bào)時(shí)間都落后與其他國家，將不利于稅務(wù)情報(bào)的收集與交換，不利于打擊跨國企業(yè)在我國逃避稅收的力度。

三、完善我國無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收政策

（一）準(zhǔn)確界定無形資產(chǎn)的概念及范圍

經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，傳統(tǒng)的列舉方式已滿足不了無形資產(chǎn)的發(fā)展需求，2014年出臺的BEPS計(jì)劃也是以最先進(jìn)的歸類方式出現(xiàn)在大眾視野面前，從無形資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)對其定義為“企業(yè)在商業(yè)活動(dòng)中可以擁有或控制的非實(shí)物形態(tài)的非金融資產(chǎn)，而且該種資產(chǎn)的使用或者轉(zhuǎn)移如果發(fā)生在獨(dú)立交易的情況下是需要得到補(bǔ)償?shù)摹薄Ｋ晕覈谶M(jìn)行無形資產(chǎn)界定時(shí)，可借鑒經(jīng)合組織的做法，從無形資產(chǎn)整個(gè)演變歷程給無形資產(chǎn)定義，產(chǎn)生、形式、基本特點(diǎn)來界定，抓住其本質(zhì)來界定，同時(shí)對其商業(yè)品牌、市場溢價(jià)、技術(shù)、專利等進(jìn)行輔助式列舉，并且應(yīng)以獨(dú)立于有形資產(chǎn)、勞務(wù)的形態(tài)前提下，從產(chǎn)生的價(jià)值范圍來鑒定無形資產(chǎn)，并隨著實(shí)踐時(shí)間的推移不斷地進(jìn)行完善和修訂。

（二）完善無形資產(chǎn)法律制度

我國可借鑒美國和OECD組織專設(shè)一章節(jié)來規(guī)定無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)可能遇到的問題，在某一章節(jié)指明可應(yīng)用可比非受控價(jià)格法、可比利潤法、利潤分割法和非特定方法來判斷關(guān)聯(lián)企業(yè)間無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)中應(yīng)用的規(guī)則。我國應(yīng)認(rèn)識到將無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)單獨(dú)加以規(guī)定是必要的，將分散在不同的稅收法規(guī)文件，如上文提到的與有形資產(chǎn)、勞務(wù)相交在一起的混沌狀況，通過橫向縱向?qū)Ρ确治觯到y(tǒng)的梳理無形資產(chǎn)這一領(lǐng)域的法律條文，既可以是單獨(dú)加以立法，編制專門的法律相關(guān)制度來詮釋、界定無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)等問題，也可以在諸如《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》這種部委規(guī)章中專設(shè)一章。以此確保我國無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅收工作的順利開展，從而使我國稅務(wù)工作人員在反避稅工作中可以有現(xiàn)實(shí)可操作性，為我國在轉(zhuǎn)讓定價(jià)這一領(lǐng)域奪取更多的話語權(quán)。

（三）完善稅收情報(bào)交換工作

當(dāng)今是信息爆炸的時(shí)代，稅務(wù)機(jī)關(guān)想要了解跨國公司進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)的組織模式、財(cái)務(wù)背景、交易類型以便高效地完成納稅調(diào)整，就不得不獲取更全面的資料、更有效的信息，從而能及時(shí)判斷跨國企業(yè)是否存在有侵蝕本國利潤、侵犯我國稅收主權(quán)的行為。因此要想拓寬信息來源，掌握跨國納稅人的一手信息資料，建立稅收征管互動(dòng)機(jī)制刻不容緩。一方面，相關(guān)部門可借鑒發(fā)達(dá)國家通過建立數(shù)據(jù)庫或者開發(fā)數(shù)據(jù)分析軟件的做法，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)管稅，從而對獲取的情報(bào)信息一目了然，有利于減輕稅務(wù)人員的情報(bào)分析工作。另一方面，基層稅務(wù)單位應(yīng)具有一個(gè)主動(dòng)提請信息的姿態(tài)，對涉及在離岸、或者避稅地的跨國公司的各種交易，應(yīng)主動(dòng)向相關(guān)締約國提出稅務(wù)情報(bào)請求，不忽視每一條有漏洞的信息，并時(shí)刻保持警惕，重視發(fā)揮情報(bào)交換的作用。

[1]顧君.無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制研究[D].上海：上海海關(guān)學(xué)院, 2015.

[2]高春水.BEPS背景下無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制研究[D].上海：華東政法大學(xué),2016.

[3]劉琨.跨國公司無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅及其調(diào)整研究[D].廣東：廣東外語外貿(mào)大學(xué),2013.

（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)）