關于審計準則審計獨立性的思考

鮮東良

(北京工商大學商學院 北京 100048)

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關于審計準則審計獨立性的思考

鮮東良

(北京工商大學商學院 北京 100048)

審計獨立性是現代審計的靈魂,如果注冊會計師審計缺乏獨立性,就很難保證審計質量。審計獨立性可以由審計人員自我選擇能力的高低來衡量。本文在分析了審計獨立性的內涵定義，并進一步探討了我國審計市場存在的影響審計獨立性的因素,并提出了改善和提高審計獨立性相應的對策。

審計獨立性；影響因素；對策

審計意見具有明顯的經濟后果,社會資源的配置、資本的流動和使用,乃至市場經濟的運行秩序,在相當程度上依賴于審計人員對企業會計信息所發表審計意見的獨立性。令人遺憾的是,隨著一個個經濟神話的破滅和一樁樁審計丑聞的敗露,審計獨立性正面臨著前所未有的挑戰。正是在這種背景下,筆者試圖就審計獨立性問題加以研討,以期為改善審計獨立性提供一些思路。

一、審計獨立性的內涵

前美國注冊會計師協會職業道德委員會主席的托馬斯.G.·希金斯指出“注冊會計師必須擁有獨立性,實際上有兩種,即實質上的獨立性和形式上的獨立性。”所謂形式上的獨立性,是指注冊會計師必須與被審計企業或個人沒有任何特殊的利益關系,如不得擁有被審計企業股權或擔任其高級職務,不能是企業的主要貸款人、資產受托人或與管理層有親屬關系等等。否則,就會影響注冊會計師公正地執行業務。所謂實質上的獨立性,即認為獨立性是一種精神狀態,一種自信心,以及判斷時不依賴和屈從外界的壓力和影響。它要求注冊會計師在執業過程中嚴格保持超然性,不能主觀袒護任何一方當事人,尤其不應使自己的結論依附或屈從于持反對意見利益集團或人士的影響和壓力。從上述論述可知,實質上的獨立性和形式上的獨立性結合起來構成審計獨立性的全部內涵,二者缺一不可。

二、中國審計市場審計獨立性的影響因素

審計獨立性正面臨著來自社會方方面面的挑戰和威脅，影響因素也是多種多樣。筆者結合我國的實際情況，概括中國審計市場審計獨立性的影響因素主要有以下幾個方面：

(一)經濟體制和制度不健全。早在十五大時就已經確定為我國經濟體制改革的目標——建立社會主義市場經濟體制。經多年努力雖已初見成效,但是真正實現靠市場這只“看不見的手”配置資源和調節經濟關系還有待進一步完善與規范;現代企業制度也遠未建立,產權不清晰、政企未分開、權責不分明、管理不科學等等這些體制與制度方面的缺失對審計獨立性產生了實質性的威脅。

(二)事務所的組織形式與管理模式。我國改制以后的會計師事務所大多是有限責任公司性質的,有的雖標有××合伙事務所的字樣,但其實質依然是有限責任性質的公司。正因為我國會計師事務所的特殊性質，導致其面臨的審計風險成本很小，根據成本收益原則，事務所往往選擇為了豐厚的利益而鋌而走險。這種機會主義行為的滋生，使得審計市場風氣進一步惡化。一旦有利可圖，事務所就將與其所承擔的查錯糾弊、社會鑒證和維護資本市場正常秩序等社會責任拋之腦后，審計的獨立性也就無從談起。

(三)審計業務的特殊性和復雜性。審計報告內涵的公共物品屬性客觀上要求審計應該是免費的,但事實上,審計費用多數情況下是由被審計單位的管理當局支付的,因此經營者并沒有聘請審計的內在主動性,聘請審計人員進行審計在相當程度上是國家法律法規強制的結果。審計人員為了自身利益,在相當程度上迎合了被審計單位的利益要求,而削弱了審計的獨立性。審計鑒證原本是審計的主要業務,但是隨著審計業務邊際收益的逐步下降,事務所業務逐步擴大到稅收籌劃、管理咨詢等方面,非鑒證的管理咨詢業務收入所占比重越來越高，事務所審計業務的雙重性或兩面性大大損害了審計的獨立性。

(四)激勵與約束機制扭曲。審計的獨立性越來越受到激勵與約束理念、機制的挑戰。就目前我國的會計師事務所來講,收費偏低或者竟相壓價、激勵不到位是個普遍的現象,但更重要的問題是約束不足、沒有剎車裝置,沒有建立一種運行良好的責任追究制度。對違反審計獨立性的審計人員的追責混亂，沒有依法依章辦理，操作過于靈活，導致審計人員有空可鉆，滋長了不道德風氣。

三、改善和提高審計獨立性的對策

(一)政府主推體制改革，完善審計市場。國有企業產權不清晰，權責利不明確，進而導致上市融資的國有公司的會計信息沒有因為我們聘請了獨立審計師甚至是國外會計師事務所的審計而可信。政府必須加大力度營造出一個公平、合理、高效、規范的市場環境,尤其是審計市場環境。只有國有企業自身愿意去審計，需要被審計，審計工作才能實現其應有的意義。審計人員在自我選擇時才不用收到被審計單位的過度干擾而喪失獨立性。

(二)借鑒西方經驗,多元化事務所組織形式。多數西方國家的法律明確規定獨立審計師工作的場所—會計師事務所必須以合伙形式即自然人身份組建設立,對其行為的不良后果承擔無限責任。我國的獨立審計業從借鑒、掛靠、脫鉤等發展壯大到今天,其基本組織形式沒有實質性的變化,真正合伙意義的會計師事務所仍然還在醞釀之中。實行會計事務所無限責任制度，會在很大程度上防止審計人員鋌而走險。但是對審計意見的經濟后果承擔無限責任也會使會計事務所面臨很大的訴訟風險。因此在制度建設方面，我們可以實行有選擇的無限責任制度。當調查發現審計意見的紕漏是由于審計不獨立造成的時候，會計事務所將面臨無限賠償責任。當調查發現審計意見的紕漏是由于會計事務所自身職業能力水平有限或客觀環境原因造成的時候，會計師事務所承擔有限責任并進行其他諸如降級、暫停開展業務等處罰。

(三)事務所整合、拆分，增強競爭力。近幾年,會計服務業務無限制地從傳統的審計、稅務咨詢服務逐步延伸到管理咨詢的諸多領域,使得CPA很難抵制客戶的壓力和影響、防止審計人員與客戶合謀。但會計事務所本身業務的多元化，有助于其拓寬市場，增加競爭力，增加自身價值。我們不能強迫事務所將審計鑒證和管理咨詢業務分離,但是可以借鑒西方經驗，同意事務所在給一家公司提供審計建政服務時不能同時提供管理咨詢等服務。如此，一方面不嚴重損害事務所的經營收入，另一方面避免了事務所和被審計單位可能出現的合謀，最大限度地提高了審計人員的獨立性。

(四)發揮市場的主導作用,完善審計激勵約束機制。激勵是市場經濟的發動機,干好了可以獲得獎勵。但這并不意味著唯利是圖。市場經濟的約束機制也強調著對市場行為的干預。對審計行為約束的核心問題是承諾的可信性,承諾一定要硬,如果約束太軟,“胡來”就不可避免。加強監督、監管是必要的,但約束更重要的是在機制上。只要審計人員“胡來”,就要對其行為的經濟后果負責,就要給予紀律處罰、給予經濟處罰、給予關閉,甚至剔除出審計行業。目前,審計的非獨立性在相當程度上是由于約束軟化造成的,加大對審計的執法力度,提高審計的違法成本,變讓我“獨立”為我要“獨立”,是當務之急。

結束語

在我國特殊的市場經濟完善階段,審計的獨立性必然會受到來自各方面壓力或因素的威脅,積極主動地采取相應措施消除至少是遏制這些因素的影響,必將有助于資本市場的規范和完善,有助于國有企業特別是上市公司的治理和發展,有助于經濟、社會和其他各項目標的實現。

[1]王愛國,史維，2004,“論審計的獨立性”,《審計研究》第4期。

[2]魏朱寶，2005,“注冊會計師審計獨立性弱化:市場缺陷與政府失靈”,《審計研究》第5期。

鮮東良(1993-)，男，漢族，四川遂寧人，碩士研究生在讀，北京工商大學商學院,專業:會計學。