試論建筑企業設立項目部結算對財務核算的影響

○黑龍江省山河屯林業局財政局 肖玉艷

隨著建筑市場競爭形勢愈加激烈, 建筑企業的工程項目跨省跨區經營施工的情況越來越多。通常情況下，建筑企業會在項目所在地設立項目部，以保證工程項目能夠更快捷高效施工。項目部的設立，不僅要有相應的人員配置、辦公場地及辦公設備，還要建立組織結構和管理制度，由建筑企業對項目部授權，項目部代表建筑企業履行工程承包合同，進行項目管理。建筑企業項目部的設立，在工程項目施工和管理方面有著相當的優勢。建筑業的稅收一直是國家的主要稅源，2016年5月1日“營改增”后，針對建筑業“營改增”遇到的問題國家稅務總局出臺了2017年第11號公告，其中第二條規定：“建筑企業與發包方簽訂建筑合同后，以內部授權或者三方協議等方式，授權集團內其他納稅人(以下稱“第三方”)為發包方提供建筑服務，并由第三方直接與發包方結算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發包方開具增值稅發票，與發包方簽訂建筑合同的建筑企業不繳納增值稅。發包方可憑實際提供建筑服務的納稅人開具的增值稅專用發票抵扣進項稅額。”本文結合實際工作對公告第二條在項目部財務核算中的影響做簡單的探討，意在加強建筑工程質量和財務稅收管理。

一、“營改增”對建筑企業項目部財務核算的影響

(一)在企業增值稅繳納方面

項目部在屬地納稅，可以縮短管理鏈條，降低稅務管控風險。“營改增”后，建筑企業由繳納營業稅改為繳納增值稅。增值稅的特點是征管嚴格、以票控稅、鏈條抵扣，這意味著增值稅納稅人對于每個增值環節均需嚴格按照銷項稅額與進項稅額相抵后的差額征收增值稅，這就對建筑企業集團多級法人、內部層層分包的組織構架及管理模式提出了挑戰。一般情況下，管理鏈條越長，流轉環節越多，潛在的稅務風險就越大，甚至造成工程項目的增值稅進項銷項稅額不匹配，從而多交增值稅。為了適應“營改增”，建筑企業結合自身特點，在充分考慮市場經營開發和項目經營管理的前提下，改變企業集團多級法人、內部層層分包的組織架構及管理模式，設立項目部無疑是個非常不錯的增加工程所在地稅源的籌劃方案。國家稅務總局2017年第11號公告第二條也有明確規定：建筑企業與發包方簽訂建筑合同后，授權第三方為發包方提供建筑服務，并由第三方直接與發包方結算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發包方開具增值稅發票，與發包方簽訂建筑合同的建筑企業不繳納增值稅。這項規定為建筑企業設立項目部后納稅人如何繳納增值稅提供了有利依據。但公告只是從稅收的角度出發考慮問題而未考慮到工程管理方面，實際操作中仍存在一些問題。

(二)增加了建設單位即發包方財務人員工程款支付審核的困惑

因為在法律關系中，項目部不是一個具有法律效力的獨立企業，而是建筑施工企業派駐現場的組織管理機構，是代表建筑施工企業進行施工管理的主體。一般在簽訂合同中，必須以有資質的建筑施工企業簽字蓋章方能生效，到主管部門辦理合同備案手續時，項目部簽訂的合同不予認可，項目部不能與建設單位直接簽訂建筑合同，所以，我們在實際工作中看到的是建筑施工企業與建設單位簽訂的建筑工程施工合同。而國家稅務總局2017年11號第二條規定，“由第三方直接與發包方結算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發包方開具增值稅發票，與發包方簽訂建筑合同的建筑企業不繳納增值稅。發包方可憑實際提供建筑服務的納稅人開具的增值稅專用發票抵扣進項稅額。”這就造成發包企業財務結算時收到發票與合同簽訂方不一致。雖然有國稅總局2017年11號中第二條事項的規定，并且地方稅務人員也積極引導建筑企業以項目部交稅，建筑企業項目部也據此找發包方理論，但是仍存在很多弊端：

1.主體不明確，有轉包嫌疑。我們就國家稅務總局11號公告第二款中提到的“三方協議”進行剖析。建筑工程項目的“三方”，一是指建設單位，即公告中所稱的“發包方”，二是指總包單位，即公告中所稱的“建筑企業”，第三方是指項目部，但項目部是建筑企業的一個項目部門，不能與前兩方并列，即公告中所稱的“第三方”主體上不存在。

2.項目部直接與發包方結算，直接建賬，項目部的核算不合乎國家的規定。建筑企業是經國家工商部門注冊登記備案，永久對企業所從事的建筑工程負責；而項目部是按一個項目一設，項目結束項目部即取消，項目部項目經理只對本項目負責，不再具備法人資格，無法對項目的后續服務負責。

3.項目部核算不完善，給發包方工程審計工作造成很多不利影響。現在的工程審計一般都要延伸到施工單位，如果是有資質的建筑企業，有營業執照即使是法人更換但企業還是正常運行的，能做到提供完整的財務賬套。而項目部就不同了，今天該人是項目部負責人，明天項目部解散，項目經理辭職，人都找不見，更別說賬了。而承包的建筑企業會以工程按照國稅第11號公告規定已簽訂三方協議，工程款都是與項目部直接結算，企業沒收到錢無法提供賬目來推脫責任。

4.給掛靠和轉包提供了合法的依據。國家明文規定工程不得掛靠和轉包，可是按照國家稅務總局11號公告第二款事項規定，施工企業“以內部授權或者三方協議等方式，授權第三方為發包方提供建筑服務”，雖然規定內部授權，但是否是內部由誰來掌握，稅務部門當然不負責甄別，只要稅款收上來稅務部門就沒責任，那么只能由建筑企業負責。但從實際發生的業務上看，建筑企業并不那么負責，為收取管理費，有時候會想方設法鉆政策的空子，這樣的掛靠和轉包其工程質量不能得到保證。

實行項目部直接核算還有很多弊端在這里不再一一列舉。國家稅務總局出臺2017年第11號公告一定是經過論證的，是具有可操作性的。上述四點不利因素都是實際工作中遇到和想到的，需要想辦法加以解決。

二、建筑企業設立項目部結算后加強工程項目管理和財務核算工作的幾點建議

(一)嚴格按照有關規定做好建筑工程各項管理工作

按照《中華人民共和國建筑法》及相關法律法規要求做好工程的招投標工作，完善工程的各項手續。做好工程的預算和決算審計工作，聘請有經驗的監理公司做好監理工作。發包單位對項目管理人員進行“一崗雙責”教育，定期和不定期組織工程技術人員按設計和合同對施工情況進行檢查，發現問題按規定嚴肅處理，并做好記錄存檔。

(二)嚴控建筑工程完成竣工驗收支付工程款這一重要環節

國家稅務總局2017年第11號公告第二條中規定，“建筑企業與發包方簽訂建筑合同后，以內部授權或者三方協議等方式，授權“第三方”為發包方提供建筑服務，并由第三方直接與發包方結算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發包方開具增值稅發票”。這一點是無法改變的，這就需要建設單位加強工程管理，了解施工單位的情況，控制施工單位將工程交給本單位的項目部，但是工程款盡量通過建筑公司核算。

(三)在工程簽訂合同中確定工程款支付方式

在實際工作中，建筑工程款項的支付可能存在不同方式，其中主要的支付方式有以下兩種：一是按照工程進度結算，經建設單位相關部門、監理部門根據工程進度先行預借部分工程款，待工程全部竣工驗收完畢按全部工程價款的95%扣除已先行預借的款項后支付余款，其余5%作為預留工程質保金，待一年后工程無質量問題再予以支付；二是工程施工完成驗收完畢后按工程價款的95%一次性結算，其余5%作為預留工程質保金，待一年后工程無質量問題再予以支付。無論哪種方法，將工程款支付給簽訂合同的建筑企業，再由建筑企業與項目部核算是最佳方法。

(四)嚴格財務付款手續

直接支付項目部款項要比支付給建筑施工單位的手續相對復雜。建設單位即發包方財務支付工程款時需要：發包方(建設單位)和總包方(建筑企業)簽訂的建筑工程合同；驗收單位、建設單位、建筑企業及負責人蓋章，主管領導審批簽字的開工報告；建設單位出具經過審計的工程預算、決算書；相關職能部門驗收的工程竣工驗收報告(需要監理公司和監理簽字)；相關職能部門驗收的建設工程竣工驗收結算單；還必須有發包方即建設單位、總包方即建筑施工單位、分包方即“第三方”也就是項目部協商同意簽訂的“三方協議”；建筑企業的營業執照及建筑企業資質證書；項目部稅務登記證(負責人名字應與項目經理名字一致)；發票(“第三方”即分包單位也就是項目部給建設單位開具的增值稅發票)等手續辦理結算。

國家既然規定可以通過項目部直接結算工程款，雖然存在一些不利因素，在實際工作中我們還是要按要求執行。采用哪種結算方式并不是決定因素，只要我們在工作中認真執行規程，不忘初心，牢記使命，踏踏實實工作，就一定能把工程管理好，建設好。