共享單車的會計核算探討*

○新疆財經大學會計學院 江小龍

2016年以來，在技術和資本的共同推動下，共享單車行業迎來了井噴式發展。共享單車在解決城市交通“最后一公里”的出行問題上發揮了積極作用，所以它一出現就受到了人民群眾的熱烈歡迎。共享單車補充完善了城市的公交系統，極大地方便了人們的日常出行，有效緩解了城市交通擁堵問題，同時，共享單車實現了“尾氣零排放”，促進了私家車出行數量降低，減少了碳排放，減輕了城市環境污染。根據中國互聯網絡信息中心發布的報告顯示，截至2017年6月，我國共享單車市場的用戶規模已經達到1.06億。2017年6月16日，摩拜單車獲得了由騰訊領投的6億美元E輪融資，完成融資后其估值達到了20億美元。2017年7月6日，OFO單車獲得了阿里巴巴等三家企業領投的7億美元E輪融資，完成融資后其估值達到了30億美元。2017年8月17日，永安行在上交所成功上市，成為中國“共享單車第一股”。

在短短的一年時間內,共享單車企業在各大城市迅猛發展，共享單車得到普及。雖然2017年5月7日成立了共享單車專業委員會對共享單車行業進行監督管理，但是目前行業規范尚不明確和完善，其中有許多與財務會計相關的問題需要解決，包括共享單車企業在初始成本、后續支出、提取折舊、收入確認、毀損報廢、丟失及納稅等方面的會計核算問題。

一、共享單車企業的主要成本和費用的會計核算

(一)共享單車初始成本的會計核算

共享單車的初始成本主要涉及共享單車的采購或者生產成本以及 APP 軟件的開發成本。

“互聯網+租賃”的共享單車企業，實質上是線上運營的單車租賃公司，即單車的所有權屬于企業，單車的使用權則可以通過先進的互聯網技術在用戶之間自由轉移，從而實現資源的共享。因此，共享單車的租賃服務實質上屬于經營租賃業務。根據租賃準則規定，經營租賃的資產應當列入企業的資產項目，因此，企業采購或者生產自行車的成本應該計入資產成本。企業持有單車的目的是用于出租以賺取收益，因此單車不符合存貨的定義，不應當確認為存貨。根據新會計準則的規定，固定資產的使用壽命應超過一個會計年度。由于共享單車的重復使用率較高、用戶缺乏保護和自律意識，以及政府和社會缺乏有效監管，造成單車損毀、丟失的情況十分嚴重，所以多數單車的使用壽命達不到一個會計年度，因此，從使用壽命這個角度考慮，將單車界定為企業的固定資產是不太合理的。另一方面,雖然多數單車的使用壽命達不到一個會計年度，但是其所提供的服務數量達到了一定的程度，與單車有關的經濟利益很可能流入企業且其成本能夠可靠計量，符合固定資產的確認條件，從固定資產確認條件的角度考慮,企業應將共享單車確認為固定資產。此外,企業將所有的共享單車作為一個整體核算時，其價值是十分巨大的。截止到2017年7月，OFO 共享單車的全國投放量為600萬輛，每輛單車的外購成本市場估價在300元左右，那么其總價值達到了18億元。其次，企業還要涉及之后共享單車的資本化后續支出、折舊等，所以筆者認為將共享單車作為企業的固定資產核算更為合理。

根據會計準則規定，企業開發APP軟件的成本，在研究階段應當全部費用化，計入當期損益(管理費用)；在開發階段不符合資本化條件的開發成本應當計入當期損益(管理費用)，符合資本化條件的開發成本應當計入無形資產成本。

(二)共享單車后續支出的會計核算

1.共享單車資本化后續支出的會計核算

共享單車資本化的后續支出主要為共享單車零部件的資本化改良支出和所用APP系統的更新升級支出。共享單車企業需要根據用戶的使用體驗反饋，不斷地對零部件、定位系統以及用戶軟件等進行更換、改造和升級，以便留住客戶并擴大市場份額。這些支出提高了單車的質量和性能，可以給用戶提供更好的使用體驗，按照會計準則規定應當作為產品的改良支出予以資本化處理計入相關資產的成本，同時應將被替換部分的賬面價值扣除。

2.共享單車費用化后續支出的會計核算

共享單車費用化的后續支出，主要是維護共享單車正常使用的日常維修管理費用。共享單車越來越普及，企業需要大量的人力物力對其進行日常維修管理。例如，企業需要有專門的工作人員對發生故障的單車進行維修；需要將違規停放的車輛移動到適宜的停放點；需要定期將停放在偏遠區域的車輛轉移到人流量較大的區域以提高單車的使用效率等。這些費用支出包括支付給專門維護人員的工資以及在進行維護活動過程中所發生的必要費用，應當計入當期損益。

(三)共享單車提取折舊的會計核算

根據固定資產準則以及會計信息的可靠性和謹慎性原則，企業應當根據單車的實際使用狀況合理選擇單車的折舊方法。由于單車的重復使用率較高、用戶缺乏保護意識和自律意識，現階段共享單車的損壞情況比較嚴重，因此共享單車企業應當根據單車的使用頻率和毀損數量占比，合理估計和調整單車的預計凈殘值，并確定共享單車的折舊年限和折舊方法。對于當月新投入使用的共享單車，企業應當在下個月開始計提折舊費用。對于當月毀損或報廢的共享單車，企業在當月仍要計提折舊費用，從下個月起不再計提折舊費用。企業應將單車的折舊費用計入 “管理費用”科目，在期末時再結轉計入“本年利潤”科目。

二、共享單車企業主要收入的會計核算

共享單車公司目前的主要業務是提供單車租賃服務，主要收入來源有兩大類，一是用戶在使用共享單車前所繳納押金的投資收益，二是用戶在使用共享單車時所繳納的租賃費用。

(一)沉淀押金的投資收益

用戶在使用共享單車前，需要在注冊賬戶中交納一定數額的押金，并且這筆押金不能用于抵扣騎行費用。如果用戶在使用單車結束之后申請退還押金，這部分款項將原路退還給用戶，所以企業在收到這筆押金時不能確認收入而只能計入“其他應付款”科目中。對于不經常使用共享單車的用戶，他們一般會選擇在單車使用結束后，就申請退還押金。而對于經常使用共享單車的用戶來說，為了省去每次使用單車前都要重新繳納押金的麻煩，他們會選擇將押金保留在平臺賬戶中。

由于在傳統的經營租賃業務中承租方向出租方支付的押金數額都較小，并且在租賃業務結束后承租方便會立即收到押金，所以對于出租方來說這筆押金難以形成經濟效益。但是在共享單車模式中，對于市場占有率較高的單車企業，他們往往能積累大量的押金。根據易觀的最新數據顯示，2017年6月，OFO共享單車月度活躍用戶數為4073.5萬。由于此數據是依據月度活躍用戶得出，故已將每日取出押金和新繳納押金用戶的情況也一并考慮在內。OFO共享單車要求每個用戶需要繳納99元或299元押金，按最少99元押金計算，那么該企業一年的累計押金數額將近40億元。如果企業將這筆押金用于理財投資，即使按照最簡單的方式取得銀行利息，以活期存款年利率0.3%計算，這筆巨額的押金一年也能為企業帶來1200萬的利息收入。共享單車企業這筆大額的沉淀押金收入的投資收益，就是共享單車行業的一筆重要收入來源。

與此同時，押金的安全問題也引起了社會的擔憂。由于現行的法律法規對這類沉淀資金的使用方法以及通過其所取得的投資收益并沒有明確的監管規定，所以大多數共享單車企業在實際操作中是將沉淀押金的利息收入沖減當期財務費用。筆者認為，為了保護消費者的權益，對于押金形成的沉淀資金，監管部門應當出臺相關的資金管控辦法，減少或避免共享單車企業運用該筆押金進行投資而造成用戶押金無法退還的風險。例如可以借鑒北京市政府的做法，北京市政府在《北京市鼓勵規范發展共享自行車的指導意見》中要求，本市的共享單車企業必須開設專門用于存放和管理收取用戶押金的企業資金專用賬戶，做到專款專用，保證押金的安全。此外企業應公示押金退還期限，及時退還承租人的押金。另外，為了鼓勵和支持共享單車作為新興行業的發展，可以允許單車企業在計提一定比例的風險準備金之后，合理合法地使用沉淀資金進行理財投資，以便提高資金的利用效率，減輕企業的經營壓力。

(二)租賃收入

目前共享單車企業收取租金的方式主要有兩種：第一種是在用戶每次使用單車結束時按照使用時長計算扣除使用費用，企業應當在這些租金收入發生時計入“主營業務收入”科目；第二種是用戶預存費用，用戶在平臺賬戶中預存一定數額的款項后，就可以包天、包月或者包年使用單車，這部分租金收入企業應當先作為“預收賬款”入賬，然后根據權責發生制的原則，在后期用戶使用單車時再分期確認收入。對于第二種使用費用，單車企業也可以用于投資并取得一定的收益。

(三)廣告收入

共享單車企業的APP軟件和單車車身可以作為傳播信息的媒介，企業可以向合作商家收取一定的廣告費。APP的裝載量足以產生相應的廣告效應，啟動界面、內置廣告都是可以創造利潤的方式，以后還可以在APP中植入積分商城，和其他廠商合作兌換禮品。廣告是很多互聯網產品最大的盈利點，當用戶產生了一定的規模，這也會成為共享單車企業的一個重要收入。公司應在相關的廣告或商業行為出現在公眾面前時，將收到的廣告費作為其他業務收入，對于廣告合同期限較長的業務(1 年以上)，公司應將廣告收入確認遞延到整個合同期間。

三、共享單車毀損、報廢或丟失時的會計處理

(一)單車毀損或報廢的會計處理

若單車發生毀損或報廢，需要通過“固定資產清理”項目進行核算。企業應先將單車的賬面價值轉入“固定資產清理”科目，再把清理過程中所發生的清理費用計入“固定資產清理”科目，將出售毀損或報廢單車所取得的收入沖減“固定資產清理”，“固定資產清理”的貸方余額表示清理后的凈收益，借方余額表示清理后的凈損失。清理完畢后，企業應將凈收益轉入“營業外收入”科目，凈損失轉入“營業外支出”科目。

(二)單車丟失的會計處理

市場上一部分企業的單車安裝有智能鎖和GPS定位系統，這樣的單車雖然成本較高但不容易丟失。還有一些企業為了降低成本，單車安裝的是機械鎖，導致很容易丟失。當單車丟失時，企業應當將單車的賬面價值計入當期的營業外支出。

四、共享單車企業納稅的會計處理

共享單車企業具有完備的工商注冊和稅務登記信息，是一種B2C模式的互聯網企業，借助互聯網這個平臺，把單車租賃給用戶使用，因此是現行稅法納稅核算的會計主體。根據稅法規定，共享單車企業提供單車租賃服務適用的增值稅稅率為 17%,企業適用的企業所得稅稅率為25%。共享單車企業應在每個會計期末計算繳納各種稅費，包括增值稅、城建稅、教育費附加、企業所得稅等。

五、結語

共享經濟被認為是全球經濟未來發展最具有潛力的創新經濟模式。2017年10月18日，習近平總書記在十九大報告中對共享經濟支持的內容，更是讓相關行業的消費者和從業者都倍感歡欣鼓舞。共享單車行業作為共享經濟的代表，必將會進一步地發展和繁榮。但是由于我國目前對互聯網經營會計以及“共享經濟”類型企業的業務還沒有制定統一的準則規范，并且其運營方式和資金操作并沒有相應的制度監管，所以共享單車企業的會計核算還存在一定的問題。因此，在國家大力推進“互聯網+”行動計劃的背景下，為了規范并促進共享經濟行業的發展，相關部門應該盡快制定并完善相應的法律法規以及統一的會計核算制度，使共享經濟類型企業的業務核算規范化、系統化、科學化、具體化。筆者認為，在政策激勵共享單車行業發展的基礎上，要通過加強監管的方式使其走向規范化，這樣才能夠促進共享單車行業良性健康的發展。

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