流程再造理論下小微制造企業成本控制研究
——以永達公司為例

湖北職業技術學院財經學院 舒文舟

流程再造理論下小微制造企業成本控制研究
——以永達公司為例

湖北職業技術學院財經學院 舒文舟

本文以小微企業永達機械設備有限公司為例，研究基于業務流程再造理論如何有效地降低企業成本，對企業實現成本控制，進而達到通過業務流程再造降低企業產品成本的目的。本文的研究對其他通過業務流程再造來控制成本的小微企業具有一定的指導作用。

小微企業 成本控制 業務流程再造

一、引言

“業務流程重組”概念最早是由美國的邁克爾·哈默和詹姆斯·錢皮提出，并在20世紀90年代達到了傳播高潮。這一思想著重強調把滿足市場上的客戶需求，提高客戶的滿意度作為目標；圍繞著業務流程改造對線的中心，對現有的業務流程進行徹底性質的改造；企業應該打破傳統的職能結構束縛，用現代化的管理手段以及先進的技術手段來盡可能地達到企業在管理上和技術上的功能集成的效果。面對外部環境的變化，許多企業期望通過業務流程再造來更好地滿足客戶對產品質量、數量以及其他方面的需求，并進一步降低企業的成本。企業的業務流程再造與成本控制有著密切的聯系，企業往往可以通過業務流程再造來有效地控制產品生產的人力成本、原材料采購成本，并通過業務流程再造使企業的生產流程更加順暢。

二、案例分析

南通永達機械設備有限公司是一家地區型從事公路施工機械設備生產的小微型機械制造型企業，主要產品包括碎石封層施工設備、碎石封層配套設備、碎石封層預處理設備等。永達機械設備有限公司的現有員工人數在20人以上300人以下；企業年營業收入在300萬元以上3000萬元以下；資產總額在4000萬元以下，按照國家對工業企業的界定，該公司屬于工業企業中的小微型企業。

（一）存在的問題

（1）產品生產核心業務流程混亂。永達機械設備有限公司的核心業務流程在于機器設備的組裝生產。現存的企業業務流程較為混亂，具體表現為一臺設備的生產缺乏有效的規范流程，企業員工往往根據自身的經驗隨心所欲地安排車輛的制造程序，導致有些生產步驟應該提前進行的反而滯后，有些步驟應該滯后的反而被提前。

（2）采購業務流程混亂。采購部門組織不規范，缺乏有效的規范制度與相應的獎懲制度。由于對主要產品沒有一個準確的原材料投入定額和原材料價格的浮動區間控制，導致企業采購部門在市場上采購原材料時往往陷入無章可循的狀態，采購人員往往為了不影響產品生產的進程，而采購超出以往所需的原材料，導致原材料浪費。除此之外，采購部門作為一個獨立的職能部門，在開展工作的同時缺少與其他部門的溝通，也缺乏有效的指導和監督。采購部門過于注重單筆訂單的價格，而忽視維護與外部供應商的關系，沒有穩定的供應商不利于保證產品質量以及降低產品的成本。

（3）倉儲管理流程混亂。企業倉儲管理只做簡單的入庫登記與出庫登記，對于每臺設備生產的原材料投入沒有一個定額。不管是車間生產人員還是倉庫管理人員都沒有一個對每臺設備原材料投入量的概念，導致車間生產人員根據自己所需隨意領取原材料，同時由于不受限制地領取原材料，車間生產人員對生產留下的邊料、角料并未處理利用，而是隨意的丟棄。

（二）解決方案

（1）業務流程再造。企業對自身管理生產流程的重造主要包括:重新設計產品生產核心流程、采購流程、倉庫原材料管理流程等。

首先，公司管理層對同步碎石設備生產為例的核心業務流程進行重造（見表1），對每一工序的先后順序進行較為簡明的有效安排，將企業產品生產的核心業務流程納入規范的程序中。同時，企業對員工進行定崗、定員、定責和定額制度，明確每一名員工的職責，以生產一臺同步碎石設備為例，企業將生產人員分為焊接A組、焊接B組、氣液部分、電氣部分、機加及備料部分、噴涂部分。對各小組的人員、任務以及時間進行規定，將其與績效掛鉤，通過這種方式來達到明確員工職責，激發員工工作積極性的目的。

其次，企業通過對產品生產原材料的準確預估，從而為采購部門進行原材料的采購制定標準，企業的采購部門盡可能依據企業對每臺設備的預估下料量以及價格來進行原材料的采購，以達到在不影響企業產品生產的情況下，盡可能避免因過多采購原材料，而導致原材料庫存積壓或者由于采購價格過高而導致原材料采購成本增加。如圖1采購流程再造所示，當企業因為產品生產有采購需求時，物料倉儲部門會根據企業對產品生產原材料所需標準量和標準價向采購部門提出采購申請，采購部門根據企業產品生產所制定的標準量和標準價制作企業的預購單并將其提供給企業的財務部門；財務部門則進行核對與檢查，檢查無誤的預購單則由財務部門直接形成購貨單給采購部門制定的供應商，企業物料倉儲部門收到貨物之后核對無誤的形成收貨單給財務部門，財務部門付款給供應商，物料倉儲部門核對不符的則有倉儲物料部門進行退貨。

表1 同步碎石設備流程再造

最后,對企業的倉儲流程進行再造。將原材料的出庫分為計劃領料和維修領料。計劃領料主要針對的是企業在機械設備生產方面的投入的原材料，對于這部分原材料要根據之前制定的原材料標準領取；維修領取的原材料主要是機械設備售出后的售后服務所需原材料的投入，因為這部分原材料的投入較少，并且無法根據以往經驗進行定額配置，所以沒有必要進行定額領取。在對原材料倉儲流程的再造過程中企業應著重對原材料的出庫流程進行再造，從而才能避免車間生產人員隨意領取原材料而導致的浪費。而在企業倉儲流程的業務流程重造的過程中，企業對每臺設備的原材料進行標準配置，倉儲管理人員應當根據每臺設備的原材料定額對原材料的出庫進行核查；嚴格要求車間生產人員認真填寫出庫單，并要求其對生產剩下的邊料、角料進行再入庫。如圖2所示：

圖1 采購流程再造

圖2 倉儲流程再造

（2）成本核算方法的選擇。成本核算可以為企業實行有效的成本控制提供必要的依據，企業往往根據成本控制的需要對產品生產成本設定定額，通過分析在實際生產過程中產生的成本與定額的差異，從而來找出成本增加或者減少的原因所在，更好地實現企業產品生產的成本控制。永達公司著重于完成訂單，根據顧客的需求進行生產，一般為單件或小批量的生產。根據其具體情況，其應該采用成本核算方法中的分批法進行核算。

分批法在永達機械設備有限公司中的應用主要分為四個方面：第一，企業在財務核算時開設成本明細賬。在分批法成本計算方法下，企業明細賬的開設要根據企業具體核算的需求以企業生產產品的批次進行開設。區別開設輔助車間明細賬和制造費用明細賬。第二，分配各種費用。根據每筆資金的業務類型進行歸類，區分每筆費用的類別。企業在進行費用分配時，對于原材料、包裝物等的費用分配，企業要依照企業日常材料領用所產生的領用憑證和退料憑證來進行，并且要詳細登記企業明細賬。對于各車間的工資、福利等，企業應根據工資結算憑證以及應付福利、教育經費計提辦法來編制分配表，進而登記有關的明細賬。企業應該根據領料單或者工資福利分配表分配輔助生產車間所發生的費用，登記輔助生產成本明細賬。對于輔助生產車間所產的生產成本，企業最終要將其轉入基本生產車間的制造費用進行合并。第三，對于基本生產車間產生的制造費用，企業要按照之前制定的各類費用的分配表以及所登記的明細賬來在各個產品批次之間進行費用的分配，編制制造費用分配表、登記明細賬。第四，結轉產成品成本。對于產品成本的結轉，企業首先應當根據企業生產過程中直接投入的物、工、費分配表登記相對應的明細賬，測算出企業產品生產的成本，并結轉所測算的成本。

（3）再造后流程的成本控制方法設計。為了“固化”流程優化后企業的生產成本，企業應該采用標準成本法為再造后的流程設計一套正常的標準成本，使得再造后的流程更加嚴謹、有效。以企業的常規生產的產品——拋丸機為例，在再造后新的采購流程、主要生產流程以及倉儲流程的前提下，對企業的主要成本項目直接人工、直接材料以及制造成本制定一套正常的標準成本如下：

一是原材料采購流程的標準成本設計。企業對于主要產品——拋丸機的原材料成本要制定標準成本，使得企業采購人員在市場上采購原材料時有章可循，避免采購價格過高導致原材料成本虛高或者過多采購原材料導致倉儲積壓浪費。在企業生產過程中通過分析生產過程中產生的實際成本與事前制定的標準成本之間的差異，分析差異產生的原因，挖掘企業成本的潛力，降低成本，從而使得企業能夠實現對產品成本的更好把控。由于標準成本的確定，企業可以進一步實現對原材料的零庫存管理，使材料采購成本得到有效的控制。具體實施步驟如下：首先由于企業的生產規模較小，采購部門可以根據企業每個季度計劃所需要的原材料數量、材料消耗定額、供貨產品質量、供應商給出的貨物價格等因素編制預購單。然后經過采購部門報送給管理層，經管理層與財務部門協商一致后，由財務部門向指定供貨單位發送購貨單。企業的外協采購人員在原材料采購過程中要嚴格按照事前所制定的原材料定額（見表2）。同時，采購人員在采購過程中要避免過分注重單筆采購的價格，而不重視與供應商維持長久的商業合作現象。

表2 拋丸機直接材料標準成本

二是生產流程標準成本設計。根據事中成本控制理論和全面性控制原則，采用標準成本控制方法重點對生產過程中的料、工、費三大要素進行控制。憑借管理者多年從業經驗和科學有效的管理方法為基礎，并在多次實踐嘗試為指導的前提下，企業對產品生產的核心業務流程進行再造。通過再造核心業務流程，企業結束小加工作坊式的流程混亂狀況，對產品的生產步驟進行歸集整理，總結出一套最有效、最節約時間的生產流程并加以推廣。充分確保企業的產品生產在一個合理有度的可控流程中，以便管理層能夠有效地控制流程中的成本。

對于生產過程中的物料消耗，可以結合企業自身情況實行定額配料制度，制定“材料消耗定額”和“廢品損失率”等目標成本，將其生產中用料納入有章可循的狀態。以企業的主要產品拋丸機為例（見表2），企業實行的定額配料制度是根據實際生產中具體所需要的用料量而制定的，這將對生產用料進行一個源頭的控制，能夠更好地計算生產中的用料投入與產出，更好地控制生產中的用料成本。

通過與企業財務部門和生產部門的溝通了解，歸納出生產拋丸機所用的直接材料數量，由于零部件過多，這里僅列舉一部分：對于生產過程中的人工成本，企業從對員工的定崗、定員、定責、定額四個方面進行控制人工費用。人工成本包括直接人工數、工作時間和工資標準三個要素。首先對產品生產的核心業務流程再造后，企業對每一個核心步驟實行專人負責制度，同一項工作將由固定的員工負責從而結束以往負責人不明確，實施同一個生產步驟的員工頻繁換動的情況。同時，對于同一項工作制定定額的時間，在實際用時與標準用時的對比下找出差異，分析原因進而改進，從而更好地節約工作時間。在這種制度下，明確每個員工的責任，將其責任與績效掛鉤，企業能夠更好地激發員工工作的積極性，也能夠使員工對其負責的步驟熟練度有極大的提高，從而縮短了工時，節約了時間成本。以制定一臺拋丸機的直接人工標準成本為例，如表3所示：

表3 拋丸機所需直接人工標準成本

將生產中的制造費用劃分為變動制造費用和固定制造費用來制定標準額，其主要包括間接人工、間接材料、水電費、固定資產折舊費以及售后服務費等。企業根據以往的經驗制定一個消耗定額，根據各辦公室與車間的具體情況進行具體的分配，同時，對于制造費用也要實行專人負責制度，將其與績效掛鉤，在保證員工積極性的同時更好的控制企業的生產成本。以制定一臺拋丸機的制造費標準額為例，如表4所示：

表4 制造費用標準成本制定

三是倉儲管理流程的標準成本設計。在倉儲流程的成本控制方面，為了避免在生產過程中隨意的領取原材料而導致生產過程中產生過多的邊料、角料隨處亂扔的現象，企業倉儲人員應該對于原材料的出庫流程進行嚴格的把控。企業對于原材料的領用應當分為限額領用和維修領用，并分別制作限額領用表和維修領用表。對于企業正常的產品生產過程中需要投入的原材料要按照事前制定的標準額進行限額領用，每次領用都要填寫限額領用表來記錄每臺設備剩余原材料量。對于售出的機械設備的售后服務維修所要領取的原材料，領取人員則只需要填寫維修領用表即可。由于維修領用的原材料具有不確定性以及必要性，所以企業不對其進行制定原材料的定額。

（三）流程再造與成本控制實施效果

（1）業務流程再造有效控制了產品生產的生產費用。企業通過業務流程再造，使得再造后的流程更加流暢、簡潔和規范；對生產流程各環節的要素實行了定額制度，對員工制定的定崗、定員、定時制度使得在工作人員數量不變的情況下原本需要20天完成的訂單，目前僅需要5天時間就可以完成，極大提高了生產效率，在節約企業產品生產時間的同時，也有效降低了劃分到企業產品成本中的電費、水費等生產費用。

（2）業務流程再造有效控制了人力成本。業務流程再造使得流程更加規范、有效率，從而極大縮短了訂單完成的時間，目前已不需要再通過增加員工數量來滿足訂單需求。與此同時，在業務流程再造過程中企業也實施了專人負責制度，明確每個職工的職責。對每個員工進行定崗制度使得每個員工明白了自己的職責，也使得每個員工更加專注于自己的本職工作，從而使其工作效率得到提高。以往需要很多員工用很長時間完成的工作，現在只需要較少的員工用較短的時間就可以完成。從根本上提高了企業的生產效率，降低了企業的成本。

（3）業務流程再造有效的控制原材料成本。對于整臺設備的原材料估算也是企業采購流程成本控制的一部分，由于生產工序的重新設計并且更加規范，采購人員可以根據原材料供應的成本控制中制定每臺設備的用料，進而很好地去制定采購計劃，避免了多采購浪費或者少采購不能滿足生產需求的現象。同時，倉庫管理人員也能夠根據每臺設備的原材料計劃值對原材料進行有效的管理，將限額領用與普通領用相分離，區別管理，避免了生產人員隨意領取原材料而導致原材料浪費的現象。

三、結論

本文通過對永達機械設備有限公司的案例研究，為小微機械制造型企業通過核心業務流程再造來實現成本控制提供了相關的經驗與指導，主要得出以下結論:

（1）小微機械制造企業的成本控制涉及產品生產的整個環節，包含采購、倉儲、生產到銷售環節。這些環節在成本控制系統中相互聯系，相互作用，形成了一個產品成本體系。這些成本項目在產品的成本體系中具備著不同的作用，只有它們相互協調，使得整個體系流暢、簡潔才能使得企業的產品生產效率得到極大提高的同時，企業的生產成本將得到進一步的降低。

（2）小微機械制造企業通過業務流程再造可以實現對于企業產品生產成本的有效控制。企業通過業務流程再造，應用新的成本核算方法與成本控制方法，能夠有效地控制產品在生產過程中的成本。通過定額配料制度，一方面可以為采購人員在市場上采購原材料提供依據，避免了為了保證企業生產正常運行而過多采購原材料而導致的浪費行為；另一方面，對于產品的定額配料制度，也是對于車間員工在原材料領用上的一種約束，將其與績效掛鉤，在激勵員工的同時，也避免了車間隨意領用原材料而導致浪費的現象，更好地實現了企業的成本控制。對產品生產過程的員進行定崗、定員、定額和定額制度，可以使員工工作積極性以及工作熟練度得到提高，極大節約了企業產品生產的人工成本。而對公司制造費用按照公司部門定額分配，則為公司的制造費用耗用提供了依據，通過實際耗用與定額進行對比分析，找出差異并進行改進，能夠進一步控制企業產品生產的制造費用。

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［4］田茂華：《基于功能實現的成本管理狀況評價內容研究》，《會計之友》2011年第1期。

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（編輯 杜昌）