“營改增”后我國商業銀行稅務管理與籌劃應對

吳飛虹+虞薇

【摘要】本文立足于商業銀行自身稅務工作特點，探討“營改增”之后對商業銀行稅務管理的組織架構、征繳方式、內部控制、稅負成本等方面產生的影響，并基于風險視角，為商業銀行“營改增”后的稅務籌劃和風險控制提出有益的建議，供大家在實際工作中予以借鑒學習。

【關鍵詞】營改增

商業銀行

稅務管理

稅務籌劃

2016年3月24日，財政部、國家稅務局聯合對外發布了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，明確自2016年5月1日起，將營改增試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業和生活服務業。至此，眾人矚目的“營改增”稅制改革已基本全部到位。作為金融體系核心的商業銀行，對國民經濟發展起著重要的支撐作用，此次稅制改革最終將銀行貸款利息收入由繳納營業稅改征為繳納增值稅，不僅成為增值稅擴圍改革和轉型改革的“收官之作”，也使我國成為世界上首批對金融服務業征收增值稅的國家之一。從理論研究和實踐經驗來看，實施“營改增”后，將對商業銀行的財務指標、營銷管理、定價策略、外部監管、業務流程、內部管理等多方面產生重大影響，商業銀行在面臨新一輪嚴峻挑戰的同時，也迎來自身發展新的機遇。本文將立足于商業銀行自身稅務工作特點，探討“營改增”之后對商業銀行稅務管理的納稅申報、征繳方式、內部控制、稅負成本等方面產生的影響，并基于風險視角，為商業銀行“營改增”后的稅務籌劃和風險控制提出有益的建議，供大家在實際工作中予以借鑒學習。

一、商業銀行實施“營改增”的意義

我國推行全行業“營改增”試點的目的，重點實現的是稅收中性原則，避免重復征稅。首先改革后，商業銀行主要流轉稅的征收由營業稅轉變為增值稅，銀行也成為增值稅納稅義務人。在承擔繳納增值稅義務的同時，獲得了增值稅稅金抵扣的資格，對原營業稅制下不允許抵扣的稅金，如銀行自身購買的固定資產、貨物和服務等支出中所含有的增值稅稅金，可以進行稅額抵扣。因此，從理論上講“營改增”可減少商業銀行的稅收負擔，降低銀行的運行成本，進而降低各類金融服務的價格，提高商業銀行的整體競爭力。其次，銀行所服務的下游實體企業，在營業稅制下既要支付享受金融服務的價格，又要承擔金融服務收費中所含有的稅金。而在稅制改革后這部分稅金可以被實體企業在下一個交易環節中進行抵扣，減少或避免了商品與服務中間環節的重復征稅，間接降低了實體企業的融資成本，提升產品與服務的市場競爭力，從而有效的促進實體經濟的發展。因此，商業銀行推行“營改增”，對上要銜接貨幣政策和財政政策，對下要促進實體經濟發展和結構轉型。通過環環相扣、環環抵扣，實現對增值稅全鏈條的完整打通，進而達到降低企業稅收負擔，發揮市場資源的配置機制，從而有利于促進產業分工和產業結構升級，釋放新的經濟活力，促進經濟可持續增長。

二、“營改增”后對商業銀行稅務工作的影響

“營改增”對商業銀行的改變和影響，涉及財務管理、營銷策略、產品定價、合同簽訂、外部監管以及內部業務流程的調整等多個方面。具體到稅務工作中的表現，主要是對商業銀行稅負成本、納稅架構、稅控裝備、計稅方式和納稅申報等方面產生的影響。商業銀行需統籌考慮、超前謀劃，正確處理“營改增”對稅務工作帶來的變動和影響，以動態、發展的思路正面應對，充分發揮稅制改革所帶來的積極因素、消除不利影響，實現稅務工作健康平穩的發展。

（一）“營改增”后對商業銀行稅收成本的影響

從此次“營改增”試點方案財稅36號文件中，關于銀行業的相關涉稅政策解讀來看，本次銀行業改征增值稅后基本延續了原營業稅制下的有關框架，將征稅項目劃分為貸款服務、直接收費金融服務和金融商品轉讓三類。適用的增值稅稅率為6%，較營業稅的5%有所提高。總體來說，“營改增”后銀行業征稅范圍有所擴大，對原營業稅制下一些不明確的問題基本從嚴處理，包括收窄可免稅的金融機構間資金往來業務范圍、擴大金融商品轉讓征稅范圍、全額繳納票據貼現利息收入、債券持有期間利息收入納稅等諸多不利影響。但就銀行業成本支出端實際構成來看，作為支出成本最大的利息支出是不可以抵扣進項稅額的，同時商業銀行人力費用占成本支出比重較高但不可抵扣，“營改增”后銀行進項稅額的主要來源是業務費用中的支出項目，包括水電費、房屋租賃費用、軟件系統采購、機器設備和不動產購置所取得進項稅金，而占業務費用占比較高的存款保險金、銀行業監管費及招待費等仍無法進行抵扣。因此，雖然本次試點辦法有利好政策出臺，規定固定資產、不動產和無形資產除特殊規定的情況之外，普遍可以全額進項抵扣，但商業銀行真正實際可抵扣的進項稅不多，再加上銀行實際稅率從5%提高到6%，實際可比稅率為5.66%。上述綜合影響導致營改增后，商業銀行的整體稅負水平不降反增。以公布年報的四大銀行為例，靜態測算結果顯示營改增后整體稅負提升，平均引起凈利潤變動幅度在4%左右。而根據銀監會數據，2015年商業銀行凈利潤增速已降至2.43%，如果考慮“營改增”靜態測算影響，則銀行業已進入盈利零增長或負增長時代，這將可能與結構性減稅的政策目的背道而馳。

（二）“營改增”后對商業銀行稅務管理的影響

1.納稅申報

營業稅屬價內稅，商業銀行計征時可依據應稅營業收入額直接乘以稅率計算得出，因此納稅申報方式較為簡單。而增值稅屬價外稅，稅務處理要比營業稅復雜得多，不僅要考慮不同的應稅品目和稅率等內容，而且在會計核算上需增設銷項稅額、進項稅額、已交稅金、未交稅金等眾多會計科目，申報繳納較為繁瑣，這就對銀行稅務人員的專業素質提出較高要求，需要進行系統性的培訓和輔導。

2.征繳方式

“營改增”后，商業銀行增值稅繳納形式采用匯總清算的方式，由原營業稅制下各分支機構屬地繳納轉變為采用省、市兩級匯總納稅的方式。稅款的分配模式由省級機構按季度匯總計算應納稅額，按應稅銷售額占比，分配至轄屬市級分支機構申報繳納。商業銀行增值稅繳納層級的縮減，有利于商業銀行對增值稅款進行統籌和集中管理，有效規避稅務風險。

3.發票管理

增值稅是“以票控稅”最為典型的稅種，發票管理十分嚴格。對于商業銀行而言，不僅要保證增值稅銷項專用發票領用、保管、開具、寄送、作廢、紅字沖銷、留存等各環節的安全合規，而且還要考慮進項專票的獲取、移交、認證、抵扣、報賬、退回等方面的管理措施，是對銀行業運行管理水平的考驗。尤其值得注意的是，由于增值稅專用發票可以被增值稅一般納稅人直接用于抵扣應交稅款，巨大利益驅動下，虛開增值稅發票刑事犯罪案件層出不窮，因此商業銀行要采取嚴格的發票管理手段，杜絕違規、違法事項的發生。

4.稅務風險

由于增值稅具有非常嚴格的管理制度，增值稅的取得、領用、抵扣、繳納稅款等都有嚴格而且復雜的規定，一旦違反法規，將面臨嚴重的行政、刑事處罰。實施營改增政策后，商業銀行工作人員如果對增值稅的相關政策理解或認識有誤，很可能會發生少計、漏記或計算錯誤、或者進項稅額抵扣不充分、或者沒有及時抵扣等問題，導致少繳稅款或多繳稅款，這些有意或無意的行為都有可能讓銀行面臨稅務風險，甚至行政、刑事風險。

5.外部監管

“營改增”后，商業銀行除應對原有的大企業風險管理、重點稅源監控外，預計還將面臨稅務機關的增值稅納稅風險評估、增值稅專用發票的檢查（檢查是否存在錯開票的操作風險以及虛開發票的道德風險）等外部監管，在被上下游外部客戶和供應商稅務稽查處罰中遭受波及，以及違反增值稅發票管理規定可能涉及到的違法責任和刑事處罰，外部監管風險顯著提升。

三、“營改增”后商業銀行稅務管理的風險應對

“營改增”是一個導向型外因，盡管稅收制度的變化對商業銀行業務經營、產品營銷、稅務管理、內部控制等各方面帶來較大影響，但商業銀行只要練好內功，從自身經營管理實際出發，做好人員、產品、供應商及發票等稅務方面的積極應對，才能逐步消除“營改增”所帶來的不利影響，擴大“營改增”所帶來的積極作用，全面適應營改增稅務制度改革的新趨勢，做好稅制改革的風險應對。

（一）加強稅務專業隊伍的培養和建設

“營改增”后，商業銀行要充分發揮和展現稅務管理的優越性，必須要有一批專業人才和完備的配套設施來支撐。首先，從執行層面銀行要引進具有專業背景的財稅人才，財務部門要組建一支高素質的稅務隊伍，以保證“營改增”政策正確和及時執行；其次，通過學校、培訓機構的培養，提高稅務人員的專業知識和綜合素質，以前瞻性的戰略眼光防范稅務風險，做好后備人才隊伍建設；再次，要加強稅務培訓，實現業務與稅務的有效對接。對最新發布的增值稅政策和補充規定及時傳導和學習，熟悉制度流程和風險控制機制，規范人員業務行為，防范潛在稅務風險。

（二）強化內部控制的自我監督和完善

健全的內部控制對商業銀行稅務管理有著舉足輕重的作用。內部控制分事前、事中、事后。事前通過建立健全增值稅管理制度、規范涉稅操作流程、完善稅務內部審計等機制和方式來加強風險管控，降低增值稅管理風險，起到防患于未然的作用：事中通過對復核人員的審核和校準等監督工作，及時發現問題和采取糾偏措施，避免可能發生的錯誤，起到糾正偏差的作用：事后通過內部審計人員的檢查和監督，分析和比較增值稅管理中存在的缺陷和不足，從而提高內控管理的適應性，起到亡羊補牢的作用。實行營改增后，商業銀行需要強化自我監督、加強和完善這三方面的工作，特別是由于增值稅業務的復雜性，結果的重要性更需要高度重視，加強增值稅相關工作事前、事中、事后的監管控制，以保證增值稅發票使用正確，進項稅額充分正確抵用，增值稅額計算正確，及時繳納，杜絕違法犯罪的事情發生，從而確保銀行經營管理依法有序正常進行。

（三）提高增值稅發票開具和管理的規范性

基于增值稅專用發票“含金量”高這一特殊性，商業銀行在‘營改增后應切實提高增值稅發票開具和管理的規范性。在總體管理要求上，首先要做好增值稅發票的使用與歸集，根據自身實際情況制定合適的發票管理辦法和實施細則，規范增值稅發票的使用與管理；其次，要結合業務操作流程，全面梳理增值稅管理涉稅風險點，對關鍵崗位和環節實現交叉分離，重點防范虛開增值稅專用發票風險；最后，不定期開展發票的檢查與監督，重點關注紅字發票和作廢發票等特殊操作的規范性，對發票監控指標的異常變動及時評估和核實，防范虛開等發票管理風險。具體到開票端的管理上，首先要嚴格管理空白增值稅發票，實現專人管理、寄庫保管；其次，對發票專用章納入用印系統，由系統自動識別、自動蓋章，減少人工干預環節；最后，將稅控鑰匙與發票和柜員進行綁定，保證每張開具的發票都能追溯到開票人。此外，商業銀行應通過信息化手段，將稅控系統內嵌于業務管理流程中，實現稅務系統發票開具與業務交易的強制關聯和信息比對，確保開出的每一張發票都有真實的業務背景，防止虛開、重開和套打發票等違規現象發生。

（四）提升稅務信息集成管理和自動化水平

相對于營業稅的會計核算和稅務管理系統，增值稅的計稅系統和業務系統都要復雜得多。商業銀行應充分運用信息化管理技術，通過搭建集中統一、包含涉稅業務信息和涉稅管理信息的技術平臺，將增值稅的納稅申報和業務信息集成管理、系統操作，實現增值稅發票的自動開具、稅務信息的自動采集、納稅數據的自動計算，盡可能減少人工干預和操作失誤，確保納稅申報數據的準確性和及時性。同時，通過系統平臺，還可以有機整合商業銀行現有的財務管理系統、核心業務系統、人力資源系統、管理會計系統等平臺資源，充分實現涉稅數據的調用和萃取的自動化，以加強對稅務規范流程的控制，從而實現對商業銀行稅務風險的全面有效管理。

（五）加強客戶信息的系統采集和核對

“營改增”后，商業銀行向客戶收取的各項傭金和手續費收入可以開具增值稅專用發票。增值稅專票成為交易對手抵扣稅款的重要憑據，為保證稅票的及時開具和合法有效，有效滿足客戶的開票服務需求，商業銀行應重視客戶信息的收集和核對：一是確保客戶信息采集做到“一查二錄三核對”，對客戶名稱、納稅人識別號、地址、電話、開戶行和賬戶等發票信息，由客戶經理逐戶審查后，換人錄入、再換人核對，確保入庫客戶信息的準確無誤。二是提升開票時客戶身份的識別，將客戶納稅資格梳理信息固化在開票系統中，快速識別客戶類型，對客戶名稱、納稅人識別號等關鍵要素與客戶信息系統保持一致，避免稅票無法開具和延遲開具現象的發生，提升客戶優質服務的滿意度。

（六）重視合同條款的簽訂和涉稅管理

合同管理是商業銀行完善內部管理體系中的重要一環，合同條款的具體內容將直接影響銀行的稅負承擔及稅款交納。商業銀行在日常稅務管理過程中，應對合同文本中的簽約主體、商品服務性質、交易價款、增值稅額、價外費用、納稅義務發生時間、履約期限和地點、付款方式和發票提供、涉稅擔保條款等信息格外關注和充分重視，做到合同內容、財務核算和稅務憑證的數據統一和相互匹配，關注隱形稅收和非稅成本，確保所有業務安排都有合理商業目的。同時，做好相關合同資料、會計憑證以及抵扣憑證的保管工作，隨時應對稅務機關的風險評估和稅務檢查，避免承擔因合同管理不善而產生的稅務成本。

四、“營改增”后商業銀行稅收籌劃的有效策略

“營改增”本身是一種變革，對于商業銀行而言，既是一次機遇也是一種挑戰。“營改增”中稅務籌劃是企業降低自身稅負的常用方法。從目前頒布的財稅36號試點方案政策解析及銀行業稅負變化測算分析看，預計我國商業銀行營改增后行業整體稅負水平可能會上升，對商業銀行的經營利潤會產生一定的不利影響。因此，商業銀行需在實踐中深化理解試點新政，充分利用此次改革中的優勢政策，并針對自身行業特點構建新的稅收籌劃體系，通過合法的手段來有效降低稅負，在積極創造新的稅收籌劃環境中，為商業銀行創造更多的價值。

（一）提高稅收籌劃工作的認識

“營改增”試點新政實施后，商業銀行應該針對營改增相關政策和知識進行全面的培訓和宣傳，尤其是讓行內全體員工充分認識到，“營改增”不僅僅是財務部門的事情，同樣涉及到全行采購、定價、營銷、信科等方方面面，需要全體員工共同參與和應對。特別是由于增值稅相比營業稅合規管理要求更為復雜，如果一旦操作失誤，就會對全行造成不必要的經濟損失和聲譽影響。所以，商業銀行應該針對增值稅的相關法規政策對行內業現有業務的各方影響進行必要的知識普及和法規培訓，尤其是加強業務流程中對增值稅專用發票的開具與認證、抄稅、申報、繳納等環節的嚴格審核和管控，通過預設風險防控、內嵌審核機制、強化合規檢查等措施和手段，依法合規地履行納稅義務，科學合理地實施納稅籌劃，促進全行經營發展的穩健。

（二）優化采購供應商的選擇

在傳統的采購模式，基于功能滿足的基本需求，商業銀行采購業務一般采取的是單純比價策略。營改增后，商業銀行對外采購，不僅要比價格，而且要比稅率，要求對供應商的身份進行全面確認和了解。如果選擇一般納稅人，商業銀行可以取得對方開具的增值稅專用發票，其進項稅額可以抵扣，即降低銀行稅負成本；而如果選擇小規模納稅人，小規模納稅人只能向稅務機關申請代開專票，代開的進項稅率只有3%，商業銀行可抵扣的進項稅額有限。所以，在商品和勞務的質量和價格處于同等水平時，商業銀行應優先選擇一般納稅人為合作對象。如果小規模納稅人提供的標的物價格相對較低，低價產生的影響超過一般納稅人增值稅稅率的抵稅效應，本著經濟效益最大化的原則，小規模納稅人也可以是銀行的合作對象選項。這就需要銀行在開展采購業務時，特別關注一般納稅人和小規模納稅人價格的報價臨界點，合理選擇外部供應商，實現增值稅進項抵扣的效益最大化。

（三）加強客戶分類定價管理

“營改增”后，對商業銀行不同客戶、上下游的影響各不相同，同一業務收費對不同納稅人將產生不同的成本。如果是公司客戶，作為增值稅的一般納稅人，客戶在取得增值稅專用發票后可以獲得進項抵扣，在原來同等收費價格下，客戶的稅費降低了，銀行可以與之溝通協商，嘗試轉嫁部分或全部增值稅，將原約定的含稅價改成不含稅價，或者提高價格。而對于小規模納稅人客戶以及個人客戶，取得增值稅專用發票無法進行進項抵扣，銀行較難實現稅務轉嫁。因此，商業銀行定價時，要考慮客戶的分類管理，增強定價的靈活性。同時，商業銀行應密切關注同業定價動向，根據不同業務中銀企雙方的強弱地位、市場競爭情況及價格透明度等因素，綜合評估轉嫁的可接受程度，在保護原有市場份額的前提下，適時調整價格策略和信用政策。

（四）合理實施業務外包項目

商業銀行實施營改增后，導致稅負增加的主要因素之一，就是進項稅額要較一般行業少。商業銀行進項端占比最高的就是人力成本，但是卻無法進行抵扣。因此，對于不能進項抵扣的業務，且歸屬于非核心的銀行業務，包括IT技術外包、勞務用工、信用卡銷售、理財業務宣傳、貸前調查和貸后管理等領域，商業銀行均可以考慮采用業務外包的形式，以購進服務的方式取得增值稅發票獲得進項抵扣。合理實施業務外包項目，不僅可以優化商業銀行人力資源配置、降低經營成本和稅收負擔，而且便于商業銀行集中精力、關注核心業務、提高業務效率，是銀行主動調整戰略、提高納稅籌劃、實現核心價值的有效手段。

（五）重視進項發票的取得管理

商業銀行應重視進項發票的取得和管理，通過制度規定，對進項發票的取得范圍、認證時限、審核要素、移交保管和責任認定等方面予以明確規范，確保進項發票的合規獲取和安全管理。同時，商業銀行可以建立配套的考核通報和處罰認定的保障機制，通過制度對進項發票的報價規范和報賬時限進行約束控制，對無效發票和逾期認證給予責任處罰，以避免發生無效發票不能認證以及超過認證期限導致無法抵扣的現象，減少由此造成的增值稅負增加等不必要的經濟損失。

（六）實現與國際稅收制度的接軌

目前，我國正在推行的“營改增”試點方案，在某種程度上是在借鑒國際通行的流轉稅制基礎上改革試行的，在為國內企業釋放利好的同時也逐步消除我國與其他國家的稅收制度差異，為國內企業走出去、充分與國際交往和接軌提供了便利的通道，從而有利于提高企業在國際市場上的競爭力。因此，商業銀行應持續關注國際流轉稅制制度的最新變化和國際學術界關于流轉稅的最新研究動向，尤其是以歐盟和經濟合作與發展組織（0ECD）成員國為代表的經濟發達地區的先進做法和稅收制度，并積極針對我國實際情況提出加以運用的調整方案和制度設計，以充分發揮稅收政策的導向作用，促進我國經濟結構的合理調整和稅收制度的公平有效。