估時作業成本法在病種成本核算中的應用探討

王力

估時作業成本法在病種成本核算中的應用探討

王力

隨著國家對醫療機構改革力度加大，民營資本大舉進入醫療市場，對現有公立醫院帶來前所未有的沖擊。同時，2011年頒布的《醫院會計制度》明確提出醫院應核算科室成本、醫療服務項目成本、病種成本、診次成本，成本管理在醫院經營管理中的重要性越來越大。本文介紹了估時作業成本在單病種成本核算中的運用及具體操作步驟，為醫院成本管理提供了一種新的思路。

估時；作業成本；病種成本；運用

一、估時作業成本法簡述

上個世紀，自動化和工業化帶來了生產效率的大幅提高，間接費用在產品成本中所占比重越來越高，傳統成本法下將直接材料、直接人工外的費用統一歸集到制造費用后按一定標準（人工工時、機器工時等）分配到產品計算出的產品成本與實際成本嚴重不符，由此導致經營管理者做出了錯誤決策。為了克服傳統成本法的不足，作業成本法（ABC）在上世紀80年代首次提出，根據“作業消耗資源，成本對象消耗作業”原理，首先把間接費用按資源動因分配到作業，然后按作業消耗量把作業成本分配到成本對象上，作業成本法的提出，在成本管理發展史上具有重大意義。運用作業成本法不僅可以大幅提高成本數據的準確性，更是成本管理思想的一次重大飛躍。然而，時至今日，作業成本法并沒有在大多數企業得到運用，其根本原因在于建立作業成本系統的成本十分昂貴，維護過程極其復雜，有違成本管理基本原則-成本效益原則。在這一背景下，美國學者卡普蘭、安德森提出了估時作業成本法。

估時作業成本法（TDABC）是對傳統作業成本法的改進和簡化，該方法與傳統作業成本法相比，省去了將資源分配給作業這一步驟，直接以時間作為成本動因，將產能成本（資源耗費）分配到諸如訂單、服務、產品等成本對象上。TDABC通過時間方程計算出業務所需時間，然后按產能成本率=產能成本÷產能（產能可以是面積、體積、時間等，本文以時間為成本動因為研究對象），最后計算出成本對象成本。TDABC主要步驟：

1.計算產能成本率

產能成本率=產能成本÷實際產能，產能成本就是部門月實際成本，一般可以從總賬中直接提取。實際產能指部門開展業務花費的時間，等于部門人數×每天工作時間×月工作天數-休息、培訓、保養以及其他停工時間。

2.確定每項業務的產能（所需時間）

每項業務所需時間=∑各作業需要時間=β0+β1X1+β2X2+…βiXi，β0基礎作業所需時間，βi基礎作業外的第i個作業所需時間，Xi是額外作業數量。βi一般通過現場直接觀察或調查詢問操作人員或主管人員獲得。通常有2種方法，一種是通過現場查看并詢問操作人員每項業務需要時間，另外也可以先確定多項業務所需時間，然后求平均值。

3.計算每項業務產能成本

某項業務產能成本=部門產能成本率×該項業務產能

估計作業成本法不僅僅是一種成本核算方法，在作業預算管理、資源利用分析、客戶盈利能力分析、流程改進等方面有著廣泛的前景。

二、估時作業成本法在醫院單病種成本核算中的運用

單病種成本是指患者從入院到出院發生的平均費用，包括手術前的檢查費、手術費用、藥品費、術后護理等。

開展單病種成本核算，不僅是國家法規強制要求，也是醫療保險機構向醫療機構結算醫療費用的依據，同時可以提高醫療保險資金使用效益，減輕病人負擔。從醫院角度，開展單病種成本核算，可以減少不必要的資源浪費，有效管理資源使用，限制醫療費用的增長；促使患者滿意度上升，提高醫院社會效益和經濟效益。

現以某三甲眼科醫院老年性白內障為例計算單病種成本：

老年性白內障成本主要包括術前檢查費用、術中手術費用、術后護理費以及藥品費。主要涉及醫技、放射、檢驗、治療等科室，現以放射科為例：

1.計算老年性白內障產能成本率

該科室工作人員3人，每天工作7小時，工作24天，每月理論產能3×7×24×60=30240分鐘，實際產能應在理論產能基礎上減去開會、培訓、休息、休假、生病、維修保養等時間，為簡化計算，一般按理論產能的80%-85%計算，本文按80%計，實際產能30240×80%=24192分鐘。從總賬中提取放射科產能成本為43046元，則放射科產能成本率為43046÷24192=1.78元/分鐘。

放射科月產能成本率(表一）

備注：分攤成本包括行政科室和醫療輔助科室成本

2.確定每例白內障產能

通過現場查看并詢問操作人員，每例老年性白內障放射科花費時間10分鐘（準備時間1分鐘，檢查時間7分鐘，報告打印時間1分鐘，SOP登記時間1分鐘）。

3.計算每例老年性白內障放射科檢查產能

每例老年性白內障放射科檢查產能成本=1.78× 10=17.8元

4.計算老年性白內障當月產能成本

老年性白內障病種成本

從相關系統中可查出當月老年性白內障手術例數為150例，則老年性白內障放射科當月產能成本=每例老年性白內障放射科產能成本×作業數量 =17.8× 150=2670元。

按照以上步驟，可分別計算出老年性白內障在醫技檢查、檢驗、手術室、護理單元各科室成本，匯總后即可求出老年性白內障病種成本。

運用估時作業成本法時，若某些設備只對部分業務提供服務，則應分別計算產能成本率，比如本文醫院中，醫技檢查設備視野計專門用于青光眼檢查，在計算白內障產能成本率時，應將視野計相關的產能成本如人員經費、折舊、保養等費用剔除。

計算出單病種成本后，即可按單病種進行經濟效益分析，對盈利能力不強或是成本高于收入的病種，在目前公立醫院收費標準由政府定價情況下，應深入分析成本過高的原因，是產能過剩還是人員構成不合理還是資源存在浪費等，并根據具體原因，采取適當措施。若是產能過剩，在不違反國家法規前提下，應對現有設備進行轉讓、出租；若是人員結構不合理，因對人員進行重新分配調整，將高中低年資人員合理搭配；若是存在資源浪費，應責成責任人整改。

三、結語

由于醫療業務的復雜性和多樣性，決定了醫院成本核算管理不同于其他單位成本核算模式的特點，尤其是在傳統成本核算方法很難實現醫院成本核算管理要求的情況下，醫院管理者和財務人員迫切需要一種既適應醫院管理特點又符合成本效益原則的成本核算模式，估時作業成本法無疑是一種簡單有效又適應醫院業務特點的成本核算方法。

[1]王潔，郭玉海，戴智敏.估時作業成本法在醫院全成本核算模式中的應用.中國衛生經濟，2013，10.

[2]羅伯特·S·卡普蘭，史蒂文·R·安德森.估時作業成本法：簡單有效的獲利方法[M].

（作者單位：四川天成會計師事務所有限公司）