發揮好中國在國際稅收征管協作中的角色

中國國際稅收研究會

發揮好中國在國際稅收征管協作中的角色

中國國際稅收研究會

國際稅收征管協作是從程序法的角度，強調各國稅務機關在稅收征管措施方面進行合作。隨著稅收透明度建設、稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）項目在全球的快速發展，國際稅收征管協作呈現出新的趨勢：協作模式從過去由各國基于某些國際組織的單個項目倡議而開展協作，發展成為先由各國領導人達成政治宣言，再由相關國際組織制定非強制性的原則依據和指導方案，然后各國參考或遵從這些原則和方案進行稅收改革和協調合作；協作范圍從雙邊合作，擴展到區域合作、多邊合作乃至全球合作；協作內容也從主要協調各國稅務機關間的稅收情報交換和避免雙重征稅措施，擴大到多國聯合打擊逃避稅、重塑國際稅收規則和有效解決稅務爭議。①靳東升，《稅收國際化趨勢》，經濟科學出版社，2003；陳俐，《全球視野下的稅收協調理論與實踐》，中國稅務出版社，2010；靳東升，《國際稅收領域若干發展趨勢》，國際稅收，2013年7期；杰弗里·歐文斯，何振華，易明翔，《BEPS行動計劃前前后后》，國際稅收，2016年4期；H. Ault，《Reflections on the role of the OECD in developing International Tax Norms》，34 Brooklyn Journal of International Law 3， pp. 757-781 （2009）；I.J.MosqueraValderrama，《Legitimacy and the Making of International Tax Law: The Challenges of Multilateralism》，7 World Tax J. 3 （2015）；Garcia Anton， R，《The 21st Century Multilateralism in International Taxation: The Emperor's New Clothes？》，World Tax Journal，2016 （Volume 8）No. 2；R. Avi-Yonah， & H. Xu，《Global Taxation After the Crisis: Why BEPS and MAATM are Inadequate Responses， and What Can Be Done About It》，University of Michigan Public Law & Legal Theory Research Paper No. 494，（2016）.

我國近年來積極參與國際稅收征管協作，在國際稅收領域“發揮著相當重要的作用”②帕斯卡.圣塔曼，《國際稅收進程以及OECD稅收征管論壇日益提升的作用》，國際稅收，2016年5期。。在受到盛贊之余，我們需要從大局出發，理性審視：為什么我國要參與國際稅收征管協作？通過參與協作要達到什么樣的目的？要部署怎樣的戰略大局？如何來部署戰略大局？只有討論清楚這些基礎性問題，規劃好目標和路線，才能確保我國在參與國際稅收征管協作時，始終堅持自己的立場和底線。

本文圍繞上述問題提出應對建議，旨在助力我國在國際稅收征管協作中從積極參與轉變為主動創設，從共建轉變為引領，進而在國際稅收領域里樹立起 “大國稅務”地位。③王力，《邁向現代化的中國國際稅收》，國際稅收，2016年5期。

一、 參與國際稅收征管協作的驅動因素

從外因上看，中國參與國際稅收征管協作順應了國際稅改趨勢。中國在G20峰會接連為提高稅收透明度和BEPS項目背書之后，世界各國都被卷進了稅改的洪流。從接受稅收透明度同行審議到簽訂《多邊稅收征管互助公約》，再到承諾執行《金融賬戶信息自動交換標準》和簽署《轉讓定價國別報告多邊主管當局間協議》，中國在全球稅收治理的道路上越走越快，同時帶動國內稅收立法和征管體制改革不斷提速。

中國主動、自發地參與到了國際稅收征管協作中還有其自身的內在因素推動。這些內在因素包括：要加大打擊跨境逃避稅，就需要擴大稅收情報交換范圍和盡快完成BEPS項目成果在國內層面的轉化；要提高稅收征管水平，就需要學習其他國家的征管經驗，提升納稅人的稅法遵從度；要服務“一帶一路”發展戰略，就需要完善稅收協定的談簽和執行，并且要有效地化解稅收爭議，為我國“走出去”企業提供稅收法律保護；要建立起“大國稅務”話語權，就需要與各類國際組織、區域組織和國家地區建立合作關系，積極地承辦國際會議，爭取廣大發展中國家的支持，方能將中國方案融入到國際稅收新規則中。①王力，《進一步加強國際稅收管理切實維護國家稅收權益》，國際稅收，2013年9期。

在內外因素驅動之下，不斷深化國際稅收征管協作成為我國構建新型國際稅收關系的必由之路。但參與國際協作，既不能跟著別人的步伐跑，也不能遍地開花，而是要先理清思路，部署好協作戰略，搭建好平臺，再有目的、有選擇、有重點地來實施協作項目，并根據外因變化的情況適時做好相應的調整，確保在整體規劃中下一整盤棋。

二、部署怎樣的一盤大局

我國參與協作的整體戰略應以習近平主席2014年11月在G20峰會上提出的三點主張為基線，即中國要“加強全球稅收合作，打擊國際逃避稅，幫助發展中國家和低收入國家提高稅收征管能力”。②見中新網：http://www.chinanews.com/gn/2014/11-17/6781734.shtml具體解讀這三點主張，就是我國要利用各種合作平臺，深化與各國際組織、區域組織和各國家地區間的合作，著力構建互利共贏的國際稅收關系；同時以打擊國際逃避稅為抓手，提升我國的稅收征管能力，積極參與國際稅收規則的重塑；并且幫助發展中國家提高稅收征管能力，爭取他們的支持，包容共贏，將發展中國家的理念融入國際稅收新規則中。③見張高麗副總理和王軍局長2016年5月在稅收征管論壇大會上的講話。下面的這張圖表可以初步呈現出這盤大局的樣態：

三、如何部署這盤大局

1.平臺建設

多年來，建立國際稅收合作大平臺的呼聲不斷。但受限于國家主權、利益沖突和權威性領導組織缺失等因素，至今尚未產生一個跨國界的、全球性的稅收平臺。目前國際稅收合作的模式多是由單個國際組織（如OECD、聯合國、世界銀行等）發起，針對不同的合作項目建立有針對性的對話平臺，然后由各國家地區在這些平臺上交流和形成共識，再通過軟法治理的模式固定下來， 形成國際慣例，為各國的實踐提供依據。BEPS項目的實施過程就是這種合作模式的典型案例：先在G20領導層面達成政治共識，然后由OECD組織相關國家組成各個工作組，制定出成果報告，再利用稅收征管論壇、透明度和稅收情報交換全球論壇等機制來督促各國落實這些成果。

我國近年來在參與國際稅收協作時，很好地利用了這種多平臺的稅收合作模式，與發達國家、發展中國家和多個國際組織都保持了互利共贏的合作關系。在BEPS項目的實施過程中，無論是參與制定成果報告、承辦第十屆稅收征管論壇大會、啟動OECD—中國國家稅務總局多邊稅務中心，還是在后 BEPS時代以多邊協議特別工作組副主席身份主導多邊協議的起草工作，我國都利用OECD和G20的合作平臺，逐步樹立起我國在國際稅收領域的影響力。

考慮到這種多平臺的合作模式還會持續相當長的一段時間，建議我國繼續保持目前的合作格局，不局限于在少數幾個平臺上的合作，而是全面地與各個國際組織、區域組織和各國家地區都建立合作關系，開展多樣的、有側重點的合作模式。例如，OECD在國際稅收領域一直高度活躍，其制定的稅收協定范本和注釋是解釋和執行稅收協定時的重要參考文件，研究報告也影響了很多國家的稅制改革和征管體制建設。所以，OECD的合作平臺對我國很重要，特別是在后BEPS時代，借助OECD和G20的平臺在全球范圍推動落實BEPS項目成果，可以進一步擴大我國的影響力。①K.Vogel，《The Influence of the OECD Commentaries on Treaty Interpretation》，54 Bull. Intl. Taxn. 12， pp. 612-616 （2000）；D.A. Ward，《The Role of the Commentaries on the OECD Model in the Tax Treaty Interpretation Process》，60 Bull. Intl. Taxn. 3， p. 99 （2006）；韓霖，《稅收征管論壇:各成員稅務局長應對全球化壓力的平臺——專訪OECD稅收政策和管理部前主任杰弗里·歐文斯》，國際稅收，2016年5期；阿基姆·普洛斯，《稅收征管論壇不遺余力推進國際稅改》，國際稅收，2016年5期。但必須認清的是，OECD的很多稅收方案代表的主要還是其34個發達經濟體成員國的利益。雖然一些發展中國家也加入了BEPS項目工作小組，但最終成果報告中對數字經濟征稅、有害稅收競爭、價值創造的判斷標準等新規則建議，仍與我國和大多數發展中國家的利益有實質性差別②曹明星，《BEPS方略:新威權主義重構國際稅收秩序的集結號？》，國際稅收，2014年第7期；杰弗里·歐文斯、何振華、王婷婷、王質君，《“后BEPS時代”及對中國的影響》，國際稅收，2014年第7期。。所以，我國在利用OECD的平臺時，要選擇性地參與合作項目，同時也要重視利用國際貨幣基金組織、世界銀行、聯合國等其他國際組織的平臺。

逐步增強我國的話語權，獲得發展中國家和區域組織對我國的支持尤為重要，因此建議我國在平臺建設中加強與發展中國家的共建。在接下來的稅收協作中，建議我國繼續為發展中國家提供稅務人員培訓和技術援助，在各個平臺上，特別是聯合國國際稅收專家委員會，多代表發展中國家提出方案建議，③A.J Martin Jimenez，《UN Papers on Selected Topics in Protecting the Tax Base of Developing Countries: Preventing the Artificial Avoidance of PE Status （UN 2014） 》，available at http://www.un.org/esa/ffd/wp-content/uploads/2014/09/20140923_Paper_PE_Status.pdf；杰弗里·歐文斯、李娜，《稅收制度與經濟發展保持同步——今后20年中國稅制改革面臨的挑戰》，國際稅收，2015年第1期。把中國聲音逐步轉變為廣大發展中國家的聲音。同時，借著我國與金磚國家、非洲國家、“一帶一路”沿線國家的合作機會，爭取在總部位于上海的新發展銀行中設立一個金磚國家稅收協調機構，鞏固我國在金磚國家稅收合作中的領導地位；④李娜，《金磚國家稅收合作展望：求同存異、互信共贏》，國際稅收，2015年第1期。同時積極向國際稅收組織和主要經濟貿易國家派駐稅務專員。

2.合作重點

國際稅收征管協作項目繁多，可以涵蓋各國稅務機關間各種類型的征管合作。近年來，協作項目仍然主要圍繞稅收情報交換進行，但正不斷地向多國聯合打擊逃避稅、有效解決稅務爭議、提升稅收征管能力、以及重塑程序法方面的國際稅收規則等方面擴展。⑤靳東升、孫矯、陳玥，《稅收征管國際合作的發展趨勢》，稅收經濟研究，2012年第2期。

從參與協作的廣度而言，當然是參與項目越多，越有助于我國建立更廣泛的合作關系。但考慮到我國在國際稅收方面的人力和物力投入有限，所以建議要有選擇、有重點、分階段地參與協作項目。其中，合作重點仍需繼續放在加強稅收情報交換上，因為在目前國際聯合打擊逃避稅的情境下，加強稅收情報交換最易于在各國間達成共識。同時，根據我國的其他內部驅動因素，可以選擇一些重點協作項目。例如，在服務“一帶一路”發展戰略時，我國的國際稅收政策面臨著從來源國（資本輸入國）向居民國（資本輸出國）轉變的挑戰，但同時作為吸引外商投資的大國，我國也不能放棄對自身作為來源國的稅權保護。這看似矛盾的兩個立場就要求我國從技術要素著手，學習其他國家（尤其是發達國家）在經濟轉型期的稅收改革經驗。與此同時，打擊逃避稅和服務“一帶一路”的動因都要求我國繼續提升稅收征管水平、加強納稅人權利保護和加快制定有效解決跨境稅收爭議的機制。并且在參與這些重點協作項目的同時，時刻不忘樹立大國稅務地位的目標，做好長期規劃， 積極主動地提出中國方案。⑥廖體忠，《深度參與全球稅收合作持續打造國際稅收升級版》，國際稅收，2016年第5期。

（1）加強稅務情報交換

近年來，在國際合作打擊逃避稅的情境下，稅務情報交換已不再是避免雙重征稅的主要輔助工具，而是成為了各國家地區獲取避稅信息的主要渠道。特別是通過實施國別報告（CbC）和以統一報告標準（CRS）為內容的自動情報交換（AEOI）行動計劃，締約國可以批量獲取稅收情報，然后進行有效地分析利用，積極地應對稅基侵蝕和利潤轉移問題。正在設計中的統一傳輸系統（CTS），若能在2017年開始使用，將可以保證全球稅務部門安全傳輸情報交換數據，從而實現CRS、CbC及其他信息交換的跨越式進步。

我國參與稅收情報交換是從上世紀八十年代開始的，通過與一百多個國家和地區簽訂雙邊稅收協定和稅收情報交換協議，我國的情報網絡不斷擴大，情報交換的數量逐年增加。在簽署了《多邊稅收征管互助公約》、《金融賬戶信息自動情報交換多邊主管當局協議》和《轉讓定價國別報告多邊主管當局間協議》等公約后，我國稅收情報交換范圍不斷地擴大，涉及的稅種包括了所得稅、流轉稅、財產稅、資源稅等，情報范圍也從“所必需的情報”擴展到了“可預見的相關情報”，交換方式從專項交換，向自動交換、自發交換和境外稅務檢查發展。

目前，我國稅收情報交換工作中存在的問題是信息化程度低、專業人才不足。2017年我國開始執行《多邊稅收征管互助公約》和2018年開始實施《金融賬戶信息自動情報交換多邊主管當局協議》時，人力資源緊張問題會更加突出。①我國于2016年5月12日簽署了《轉讓定價國別報告多邊主管當局間協議》。作為BEPS成果最低標準之一，全球合并收入超過7.5億歐元的跨國企業集團，在2017年由其母公司向所在國稅務機關報送2016年度集團全球所得、稅收和業務活動的國別分布情況及其他指標，這些信息預計于2018年在有關協議簽署國稅務部門之間進行交換，之后轉讓定價國別報告將按年度報送及交換。屆時我國收發情報的數量都會大增，而且對情報提供和分析的準確度要求高，現有的人力將難以應對這個巨大的考驗。所以除了盡快增加工作人員數量之外，建議加快我國的稅務系統信息化建設步伐，盡可能地把常規性的稅收情報接受、收集和發送等工作通過機器自動完成，把寶貴的人力資源集中到分析、管理和調查工作中去。

此外，應盡快打通國內法和國內征管實踐層面的瓶頸。我國國內法中對于稅收情報交換的規定不完善，《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則都沒有關于稅收情報交換的專門條款，對稅務部門從其他部門取得信息的規定也較為籠統，強制力不足②例如，征管法第五條第三款規定：“各有關部門和單位應當支持、協助稅務機關依法執行職務”；第六條規定：“國家有計劃地用現代信息技術裝備各級稅務機關，加強稅收征收管理信息系統的現代化建設，建立、健全稅務機關與政府其他管理機關的信息共享制度。”征管法實施細則第二款進一步規定：“地方各級人民政府應當積極支持稅務系統信息化建設，并組織有關部門實現相關信息的共享。”。而國家稅務總局雖然在2006年出臺了專門的規范性文件《國際稅收情報交換工作規程》（國稅發［2006］ 70 號），但法律層次低，只能對稅務部門內部情報交換工作的開展予以規范，對于稅務部門與其他部門之間的操作則是空白，尤其不能滿足即將開始的2018年金融賬戶稅收情報自動交換要求。為解決這些瓶頸問題，國家稅務總局也提出了設置跨部門協調機制、制定非居民涉稅賬戶調查管理辦法等措施。但為了從根本上解決問題，建議要利用好修訂《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則的機會，在法律中明確規定納稅人、相關政府部門和稅務機關在收集稅收情報時的權利和義務，并且加入對納稅人權利保護條款和規定基于損害我國利益等理由免于提供稅收情報的情況。通過修訂征管法，進一步對《國際稅收情報交換工作規程》做出相應的修改，具體落實我國對國際社會所做的承諾。

（2）提高稅收征管能力和加強納稅人權利保護

在第十屆稅收征管論壇（FTA）大會上，與會各國稅務局長重點討論的三個主題之中，有兩個涉及提高稅收征管能力，具體為“建設現代化稅務部門，使技術進步緊跟時代步伐，有效應對數字化經濟帶來的機遇和挑戰”和“加強能力建設，幫助所有國家、特別是發展中國家提高征管水平，使其更加合理配置資源，從國際稅收改革中受益”。③第十屆稅收征管論壇大會公報，見http://www.chinatax.gov.cn/n810219/n810744/n2128547/n2128559/c2140587/content.html。可以反映出我國的目標是通過參與國際稅收協作來加強征管能力建設。

積極參與國際稅收征管協作可以讓我們多看、多聽、多學習別國的經驗。在后BEPS時代，雖然落實BEPS成果和繼續打擊逃避稅仍是各國的重要任務，歐美等國已經逐漸把稅收征管工作的重點放在建立合作式稅收遵從模式（cooperative compliance model）上，即通過在稅務機關與納稅人之間建立互信、協作的征納關系，提高納稅人的遵從度。④OECD，《Cooperative Compliance: A Framework from Enhanced Relationship to Cooperative Compliance》，2013.

對我國稅務機關而言，除了繼續深化大企業個性化納稅服務和大企業稅收全流程風險管理行動之外，還需要執行《合作式稅收遵從：構建更加有效的稅收控制系統》報告中所概述的稅收控制系統。同時，要學習其他國家的成功經驗，例如荷蘭的橫向督導模式（Horizontal Monitoring）、美國的合規保障模式（Compliance Assurance Process）⑤參見IRS CAP Memorandum of Understanding， available at http://www.irs.gov/pub/irs-utl/capmou-final.pdf.、澳大利亞的納稅人自我評估模式（Reportable Tax Position Schedule）⑥見澳大利亞稅務局網站：https://www.ato.gov.au/Business/Large-business/In-detail/Compliance-and-governance/External-compliance-assur anceprocess/？anchor=ECAPconceptreportsummary#ECAPconceptreportsummary.等，不斷提高我國的納稅人遵從度。

提升稅收征管能力有助于我國加強對納稅人權利的保護，特別是規范納稅服務行為和改進納稅服務方式等措施可以降低納稅人的稅收遵從成本，有益于提高納稅人的遵從度。同時，在立法方面，也需要從程序法角度加強對納稅人隱私權和商業秘密的保護。我國《民法通則》中有個人信息保護的內容，但是個人信息的隱私權僅包含名譽權，并且無論是訴訟法、刑法還是民法等法律對于個人信息權利保護的條款都僅停留在原則性規定，操作性較差。因此，我國在立法上應盡早完善對納稅人權利的保護，除了保護隱私權之外，也需要保護納稅人的其他程序性權利，例如知悉權、介入權、磋商權、質詢權、聽證權等等。在此方面，歐盟關于納稅人數據安全和保密的規定、①歐洲議會在2016年4月最新通過的《一般數據保護條例》（General Data Protection Regulation，GDPR，以下簡稱《數據保護（2016）》）。美國、英國和澳大利亞的納稅人權利保護官制度、②許多奇，《落實稅收法定原則的有效路徑 - 建立我國納稅人權利保護官制度》，法學論壇，2014年7月。日本對納稅人的異議申訴程序等對我國都有借鑒價值。③劉劍文，《〈稅收征收管理法〉修改的幾個基本問題》，法學，2015年第6期。

（3）服務“一帶一路”發展戰略

“一帶一路”沿線國家多為發展中國家，所以服務“一帶一路”戰略也意味著我國需要幫助發展中國家提升稅收征管水平。這也是第十屆稅收征管論壇大會將“一帶一路”放入能力建設議題進行討論的原因之一，通過提出“加強能力建設，幫助所有國家、特別是發展中國家提高征管水平，使其更加合理配置資源，從國際稅收改革中受益”，來爭取發展中國家對我國“一帶一路”戰略的認同。提高這些國家的稅收征管水平，也有利于我國企業到這些國家投資。在接下來的合作中，建議我國加強與“一帶一路”沿線國家稅務機關的定期和不定期交流，成立一個專門的“一帶一路”稅收征管組織，協調我國與沿線國家的稅收征管協作。

同時，服務“一帶一路”戰略也需要與我國稅收政策轉型緊密地聯系在一起。隨著我國逐步從資本輸入國向資本輸出國轉變，在國際稅收政策上，我國需要一如既往地注重保護來源國征稅權，同時也要重視維護我國作為居民國的征稅權。因此，在與沿線國家談簽或修訂稅收協定時， 建議使用稅收饒讓、非歧視待遇等技術性條款降低我國企業海外投資時的稅負；④李娜，《稅收饒讓制度與推動對外投資》，國際稅收，2016年第7期。并且通過改進稅收協定中對關聯企業、轉讓定價相應調整等條款，幫助我國企業了解投資國稅收合規要求、協助我國企業與東道國談簽多邊預約定價協議等措施，來降低我國企業在海外被稅務調查的風險⑤李本貴、劉馨穎，《中日韓APA 比較及對我國的啟示》，涉外稅務，2006年9期；李娜，《Advance Pricing Agreements in China》， Bulletin for International Taxation，2016 volume 70， No.5。。同時在稅收征管措施上，加強我國基層稅務機關對“走出去”企業的稅收管理，加大對我國企業對外投資的跨境稅源監管，規范涉稅憑證、中國居民身份證明的開具認定和管理。

隨著我國海外投資的增長，跨境稅收爭議發生必然增加，而我國目前稅收協定中所規定的相互協商程序在解決國際稅收爭端時往往效率低下，因此從保護我國居民稅收利益的角度，建議加快研究改進相互協商程序⑥《國家稅務總局關于發布<稅收協定相互協商程序實施辦法>的公告》國稅發〔2013〕56號。， 以確保我國居民的稅收爭議能得到及時、有效和高效解決。例如， 密切關注稅收征管論壇相互協商程序（MAP）論壇在推動制定穩健的同行審議程序方面取得的重大進展；研究BEPS項目第14項行動報告中關于提高相互磋商程序有效性的最低標準和最佳實踐方案在我國的可行性；與商務部溝通，探討參照國際投資協議下對于東道國間接征收的爭端解決機制；研究將仲裁制度引入國際稅收爭端解決機制的可行性等等。

（4）積極參與國際稅收規則重塑

積極參與國際稅收規則重塑是建立我國“大國稅務”話語權的必經之路。稅收征管協作規則的重塑不同于從實體法角度對稅權的重新劃分，而是從程序法角度規定各國在實施征管時所應遵守的規則。近年來，軟法治理模式逐步在國際稅收領域廣泛適用，特別是在2009年全球經濟危機之后，隨著全球稅收治理被列入G20領導人峰會日程，各個協作平臺都開始推廣這一模式。

我國在參與提高稅收透明度和實施BEPS項目時都經歷了這個軟法治理模式。在參與國際稅收征管協作規則重塑時，要積極利用好G20、OECD等各個平臺，在提出政治綱領和制定非強制性的原則依據和指導方案中勇于發出中國聲音。

另外，我國積極參與國際規則重塑，也代表了廣大發展中國家的意愿。早在2012年，當中國提出成本節約、市場溢價和營銷性無形資產等理念并且寫入了《聯合國發展中國家轉讓定價手冊》時，很多發展中國家期待中國能夠提出一套實用的適用標準。近年來，中國在打擊非居民間接股權轉讓避稅行為中取得的成效引起了國際社會的關注，對于中國稅務機關是如何適用實質重于形式原則和判斷“合理商業目的”①付樹林，《關于外國投資者間接轉讓中國居民企業權益征收所得稅的思考》，國際稅收，2013年第3期；梁若蓮，《一起典型的非居民間接股權轉讓避稅案例分析》，稅務研究，2016年第2期。，很多發展中國家都希望學習。另外，在實施BEPS項目的過程中，中國以OECD合作伙伴和BEPS指導組成員的身份，深度參與了包容性框架的設計和建立，并且提出了“利潤在經濟活動發生地和價值創造地征稅”的原則。很好地反映了新興經濟體和發展中國家的稅收權益，可以有效地對抗發達經濟體所主張的稅收利益在分配權重上應向上游技術、研發和無形資產以及下游的市場渠道、客戶清單和銷售技巧傾斜的意見。②張澤平，《數字經濟背景下的國際稅收管轄權劃分原則》，學術月刊，2015年第2期；廖體忠，《國際稅收合作迎來明媚陽光——在新的經濟背景下解讀BEPS行動計劃成果》，國際稅收，2015年第10期；朱炎生，《Value Creation Theory of the BEPS Report and China's Reasonable Share in Global Value Allocation》，International Transfer Pricing Journal， 2015 （Volume 22）， No.4；李金艷，《China and BEPS: From Norm-Taker to Norm-Shaker》，Bulletin for International Taxation， 2015 （Volume 69）， No. 6/7。這是一個把中國方案展現給國際社會，在交流中逐步完善，進而影響國際規則重塑的契機。

3.加快實現在國內法層面的成果轉化

國際稅收征管協作在后BEPS時代的難點之一是如何把BEPS項目成果轉化為各國的國內法和征管措施。稅收征管論壇大會僅僅是落實BEPS成果的一個起步程序，其后各個國家修訂國內法和完成評估、審議工作才是稅收征管協作的重頭戲。歐盟成員國及其他組織地區已經著手修訂國內法。例如，法國國民議會2015年11月（即議會下議院）通過了2016年財政法案修正案，該修正案要求跨國企業提交國別報告，該要求適用于自2016年1月1日起及之后的所有財政年度。歐洲議會也在2016年4月通過了《一般數據保護條例》（General Data Protection Regulation，GDPR），加強了歐盟個人信息保護領域的立法。

我國國內法律依據的缺失是我國稅務機關在征管協作中的瓶頸。例如，雖然我國承諾在2018年開始執行《金融賬戶信息自動交換標準》，但目前國內法還缺少稅務機關獲取金融賬戶信息的規定。因此，在軟法治理的環境下，我國稅務機關只能采取局部突破的方法，通過先簽署FATCA政府間協定的方式來解決非居民納稅人金融賬戶信息難題，然后在征管法及其實施細則修訂時再去推動覆蓋所有納稅人。

接下來，我國還會面臨很多類似的國內法轉化問題。例如，我國在2013年簽署《多邊稅收征管互助公約》時，對稅款追繳協助和文書送達做出了保留，這反映了我國在對等需求、征管能力和國內法缺失等方面的狀況。但從長遠來看，這兩項征管互助機制遲早要在未來的某個時點上實現突破，特別是對于那些欠繳我國稅款的境外納稅人，我國需要適用這些機制把追繳欠稅延伸至境外，因此建議我國稅務機關提前做好應對準備，研究透徹相關指導方案，協調好各方利益，適時完成國內法和征管完善。

四、結語

中國積極參與國際稅收征管協作，不僅順應了國際稅改趨勢，更符合自身內在動因。在參與協作時，中國需要先布好大局，搭好多方平臺，與各國際組織、區域組織和各國家和地區建立多樣的、互利共贏的合作模式。在協作中，要適應軟法治理模式，提升征管能力，集中人力和物力，有選擇、有重點、分階段地實施協作項目。參與國際稅收征管協作是中國樹立“大國稅務”地位的良機，我們應主動作為，提出中國方案，增強中國和發展中國家在國際稅收方面的影響力。

執筆人：李 娜③李娜，華東政法大學講師、博士后研究人員，研究方向為國際稅法。復旦大學法學士、美國波士頓大學法律碩士、奧地利維也納經濟大學法學博士。曾在中國、奧地利、香港和澳大利亞的多所大學教授國際稅法、歐盟稅法和中國稅法，并且作為中國律師和美國（紐約州律師）執業多年。近年來的工作重心是協助OECD稅收政策和管理部前主任杰弗里·歐文斯與亞非拉的發展中國家開展學術交流、課題研究和政策咨詢項目。實習編輯：趙博通