公允價值計量下金融資產的遞延所得稅會計處理

張雪琪

摘要：以公允價值計量的金融資產包括交易性金融資產和可供出售金融資產，筆者從會計準則出發，通過舉例法、對比分析法、歸納法等方法，得出了在資產負債表日，交易性金融資產的公允價值變動產生暫時性差異，計入當期應納稅所得額；可供出售金融資產的公允價值變動產生暫時性差異，但不計入當期應納所得稅額，也不影響當期所得稅費用，遞延所得稅僅影響所有者權益等結論。

關鍵詞：金融資產；公允價值變動；遞延所得稅

一、交易性金融資產的遞延所得稅會計處理

交易性金融資產會計上按公允價值計量，公允價值變動計入當期損益；稅法上按取得成本計量，不認可持有利得或損失。在資產負債表日，交易性金融資產公允價值大于賬面價值時，產生應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債；公允價值小于賬面價值時，產生可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產。

例如，A公司2015年利潤總額為1000萬元，使用的所得稅稅率為25%。2015年3月取得一項交易性金融資產，成本為500萬元，2015年末公允價值為600萬元。所得稅會計處理如下：（以下單位為萬元）（見表1）

二、可供出售金融資產的遞延所得稅會計處理

可供出售金融資產會計上按公允價值計量，公允價值變動計入所有者權益；稅法上按取得成本計量，不認可公允價值變動。在資產負債表日，可供出售金融資產公允價值大于賬面價值時，產生應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債；公允價值小于賬面價值時，產生可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產。

例如，A公司2015年利潤總額為1000萬元，使用的所得稅稅率為25%。2015年3月自公開市場以每股5元的價格購入甲公司普通股100萬股，作為可供出售金融資產核算，2015年末，該股票尚未出售，每股市價6元。所得稅會計處理如下：（以下單位為萬元）（見表2）

三、兩種金融資產的遞延所得稅會計處理異同點分析

（一）遞延所得稅會計處理不同點分析

交易性金融資產確認的遞延所得稅影響當期所得稅費用，而可供出售金融資產確認的遞延所得稅不影響當期所得稅費用，計入所有者權益。在全部出售時，交易性金融資產將公允價值變動損益轉為投資收益；而可供出售金融資產將其他綜合收益轉為投資收益，同時將確認的遞延所得稅轉為投資收益。

（二）遞延所得稅會計處理相同點分析

第一，當兩種金融資產取得成本和公允價值變動相同時，雖然兩者當期應交所得稅不同，但當期所得稅費用相同。第二，在資產負債表日，當公允價值變動時，兩種金融資產會計上都需要進行處理，而稅法上都不作處理，從而都會產生可抵扣暫時性差異或應納稅暫時性差異，會確認相應的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。第三，在全部出售時，當兩種金融資產取得成本和公允價值變動相同時，假設公允價值大于取得成本，對于交易性金融資產，公允價值變動當期應交稅費較少，全部出售時投資收益較低；對于可供出售金融資產，公允價值變動當期應交稅費較多，全部出售時投資收益較高，但兩種金融資產應交稅費與投資收益差額相同，即兩者的凈收益相同。

參考文獻：

[1]趙姍如.淺議交易性金融資產的所得稅處理[J].財經界，2012（09）.

[2]李谷音，周紅.金融資產會計處理的梳理[J].中國管理信息化，2014（08）.