職工薪酬會計核算探討

李鵬

摘要：人力資源越來越成為企業間和國家間競爭的關鍵要素，職工薪酬作為人力資源的使用成本，對其會計核算的探討具有重大意義。現有會計準則集中以CAS9和CAS11兩個準則對職工薪酬的核算作出了較詳細的規定。但現實生活中為充分發揮人力資源潛力的職工薪酬設計方案不斷被創新，本文正是針對這一現實，簡單探討職工薪酬核算中有待商榷和改進的地方。

關鍵詞：職工薪酬；應付職工薪酬；CAS9；CAS11

人力資源乃是所有資源中最寶貴的財富。當今國家間的競爭也已轉變為人才之間的競爭。在我國當前全面深化改革加快經濟轉型、提倡大眾創業萬眾創新的大背景下，對人力資源價值的具體測度更成為很多管理學者和財會專業人士的研究熱點。而其中，職工薪酬作為人力資源的使用成本，對其會計核算的探討就具有重大意義。

一、職工薪酬的概念與范圍

職工薪酬，指企業為獲得職工提供的服務或終止勞動合同關系而給予職工本人、配偶、子女、受贍養人、遺屬及其他受益人的各種形式的報酬。而“職工”包括與企業訂立勞動合同的人員、雖未訂立勞動合同但由企業正式任命的人員及其他勞務用工人員。

目前，“職工薪酬”按照《企業會計準則——職工薪酬》（簡稱CAS9，下同）的規定，包括：

（一）短期薪酬，即①工資、獎金、津貼、補貼②福利費③社會保險費④住房公積金⑤工會經費和職工教育經費⑥短期帶薪缺勤⑦短期利潤分享計劃⑧非貨幣性福利⑨其他短期薪酬；

（二）離職后福利，包括設定提存計劃和設定受益計劃；

（三）辭退福利，包括自愿和非自愿辭退；

（四）其他長期職工福利，即長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等。

而根據作者的淺見，《企業會計準則——股份支付》（簡稱CAS11，下同）所規范的內容，實際上也屬于職工薪酬的范圍。只不過股份支付是近些年職業經理人階層興起之后為有效激勵中高層管理人員而逐漸發展和豐富起來的對職工的支付手段，其支付的標的較特殊，涉及的期限較長，且往往伴隨較多的限制性條款。但究其本質，仍然是企業為獲得職工的服務而進行的支付，這脫離不了“職工薪酬”的范圍。

二、職工薪酬核算的相關準則規定

（一）據CAS9的規定，對于各種短期薪酬，企業應在職工為其提供服務期間，確定為負債“應付職工薪酬”，按照收益對象計入當期損益或相關資產成本“生產成本”、“制造費用”、“管理費用”、“在建工程”等。實際支付時則借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”。而對于離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利，雖具體的確認與計量細節有所差異，但也大致如此，只是基本上都計入“管理費用”而已。

（二）據CAS11的規定，對于股份支付，分為現金結算的股份支付和權益結算的股份支付。前者的會計處理和CAS9中規定的職工薪酬處理方法基本類似，只不過是在等待期內需要逐期借記“管理費用”、貸記“應付職工薪酬”，等到行權時，則借記“應付職工薪酬”，貸記“銀行存款”，涉及到股份價值變動的以“公允價值變動損益”體現。對于權益結算的股份支付，核算時則不再使用“應付職工薪酬”，而是“資本公積——其他資本公積”，等到行權時，則轉入“股本”。

三、職工薪酬核算中有待商榷的問題

（一）CAS9和CAS11兩個準則都是關于職工薪酬會計核算方面的相關規定，雖各有側重和特點，但有無可能統一到“職工薪酬”這一面旗幟之下？當然，這一構想和現行的準則的確有所差異。但在日益多樣化的薪酬給付現實中，將涉及職工薪酬的規則按一定標準進行統一也似乎可以考慮。

（二）非貨幣性福利等具體薪酬項目的核算尚有一些漏洞。如將自產商品作為福利發放，目前的處理方法是視同銷售，但容易被有些企業利用來調節營業收入；職工福利費僅有上限的彈性規定，也為某些企業利用計提福利費調節利潤提供了便利。

（三）離職后福利、辭退福利、其他長期職工福利和股份支付等涉及到未來較長期間的薪酬，因其自身的時間長度不確定、經濟環境不確定，準則的相關規定也較為粗糙，有較大的“彈性空間”。

（四） CAS9和CAS11兩個準則中關于職工薪酬的規定，體現在資產負債表中，主要是“應付職工薪酬”這個流動負債項目，偶然的情況下涉及“資本公積”這個所有者權益項目。但是，基于上述的分析，我們發現某些職工薪酬似乎作為非流動負債，比如“長期應付款”也有一定的道理。所以在考慮職工薪酬對報表的影響時，這一點也值得討論。

四、相關的對策建議

（一）在企業對職工薪酬的設計、核算實踐中，可以在合法、合理的前提下，積極探索多樣的職工薪酬方案，并進行合理的核算。使其充分合理反映企業的人力成本；不得利用準則暫未作出規定的“漏洞”去調節收入、成本，影響報表使用者的判斷。

（二）學術上，雖然職工薪酬的會計核算方法已能大致覆蓋到現實生活中的多數情景，但創新不斷出現，規則和方法也應及時跟上。我們應加強規則的研究和探索，使和職工薪酬相關的核算方法和實踐與時俱進，使準則不斷完善。從而為企業更合理地進行職工薪酬的核算提供理論基石和方法指導。

參考文獻：

[1] 中國注冊會計師協會.《會計》[M].北京：中國財政經濟出版社，2016.3

[2] 程仲鳴，劉合華. 企業職工薪酬會計核算存在的問題[J].財會月刊，2012（2）：62—63.

[3] 郭雯雯. 新會計準則職工薪酬核算研究[J].財會通訊，2012（2）：22—25.