新會計準則下資產減值損失轉回問題探討

宋吉峰

摘要：計提資產減值準備的目的是為了真實、有效地反映企業資產狀況和經營成果，保證會計信息的真實性、可靠性。文章就怎樣實現新會計準則下資產減值損失轉回提出了細化資產組的劃分標準、建立和培育各類市場、優化資產減值計量等相關建議，希望促進企業發展。

關鍵詞：新會計準則；資產減值損失；損失轉回；資產減值計量；公允價值；現金流量 文獻標識碼：A

中圖分類號：F23 文章編號：1009-2374（2016）13-0180-02 DOI：10.13535/j.cnki.11-4406/n.2016.13.087

1 資產減值會計的概念及新舊會計準則的比較

1.1 資產減值會計的理論基礎

新會計準則下的8個基本原則中，客觀性原則、相關性原則和謹慎性原則與資產減值會計有關。資產減值會計既是客觀性原則和相關性原則的權衡結果，也是謹慎性原則的重要體現。

1.2 新舊會計準則下資產減值會計的比較

在新的會計準則下，資產減值會計具體來說有表1中所示的一些規定：

從表1中可以看出，新會計準則與舊會計準則相比，主要變化表現在三個方面：（1）資產減值確認的變化。舊會計準則中，未來現金流量是根據單項資產來確認的。新會計準則中提出了“資產組”這個概念，在一定條件下以資產組為基礎進行減值測試；（2）資產減值計量的變化。如表1所示，新會計準則對可收回金額的概念進行了調整，更加強調了公允價值的應用；（3）資產減值披露方面的變化。同舊會計準則相比較，新會計準則中不僅要求所披露確認的資產減值損失金額，還要求披露一些更加詳細的會計信息。通過此類披露數據，會計信息的使用者能夠更好地了解資產減值的計量過程以及對企業運行的影響，增加了數據的透明度。

2 新會計準則下資產減值會計在實際應用中的問題

2.1 資產減值會計中的確認問題

2.1.1 資產減值跡象認定。新會計準則中詳細地列舉了7個判斷資產發生減值跡象的標準，使得資產減值在實際應用中更具有操作性，不過由于這些標準中含有大量的定性內容，因此仍然存在著被用于盈余管理的可能。

2.1.2 資產減值確認中的“資產組”問題。新會計準則中資產減值會計處理的一大亮點是關于“資產組”的論述，資產組的認定“應以資產組產生的現金流入能否獨立于其他資產或資產組的現金流入為主要依據”。準則中提出了認定資產組的若干基本原則，但是我國從1998年開始才開始使用現金流量表，很多會計人員并不具備認定資產組所需要的現金流量管理水平和預測水平，另外，企業通過變換經營形式，資產組的劃分變化多樣、難以辨認。

2.2 資產減值會計中的計量問題

2.2.1 公允價值的使用。公允價值的使用是新會計準則的主要特點，也是新會計準則下的資產減值會計的主要特點。但是由于我國的各類市場發育還不太健全，公允價值在會計實務中的使用還比較少，因此存在一定的問題，主要表現在三個方面：（1）市場價格的時間、區域差異較大；（2）存在關聯交易行為；（3）會計、評估機構的專業水平有待提高。

2.2.2 現金流量的現值計算。因為我國各類市場不健全，難以在活躍市場中找到公允價值，往往需要根據現金流量的現值加以計算。新會計準則規定：“資產的未來現金流量的現值應比照資產在持續使用的過程中和對其進行最終處置時所產生出的預計未來現金流量，選擇適當的折現率對其折現后的金額予以確定。”

資產的剩余年限的計算中企業的無形資產、商譽等資產通常情況下很難予以衡量，尤其是商譽會隨著資產的使用得到不斷的升值，這導致了會計人員在確定這一指標時存在一定困難。

對于會計從業人員來說，全面地預測企業各種類型資產在使用期內的經濟狀況，了解該行業的增長率仍然是一件超出其能力范圍的工作，因此，現金流量估計的可靠性仍有待提高。

2.2.3 處置費用。新會計準則對處置費用的表述為“與資產處置相關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等”。因為資產處置尚未發生，而且真正資產處置時期各項費用的標準也很難估計，所以在處置費用的預測上主觀性較強，具有一定的操縱空間。

2.3 資產減值會計中的信息披露問題

新會計準則在資產減值會計的披露方面規定比較詳細，主要包括當期確認的資產減值損失金額、企業提取的各項資產減值準備累計金額、每個報告分部當期確認的減值損失金額、發生重大資產減值損失的，說明每項重大資產減值損失的原因以及當期確認的重大資產減值損失的金額、資產組的相關情況、可收回金額的確認依據等。

新會計準則改變了資產減值會計的披露格式，取消了舊會計準則中的資產減值明細表，只披露資產減值準備的總體金額，學者的研究表明，這一改變使得會計信息的信息含量明顯降低。

3 新會計準則下資產減值存在問題的對策建議

針對新會計準則下資產減值會計在實踐中的困難和問題，提出了相應的對策建議：

3.1 細化資產組的劃分標準

資產組是新會計準則中的新概念，但是準則對其的規定過于原則，給盈余管理提供了空間。應該借鑒國際會計準則IAS36中的“現金產出單元”的概念，根據其較為詳盡地規定制定資產組的操作細則，便于企業，特別是中小企業在實踐中更加規范地使用這一概念。

3.2 建立和培育各類市場

公允價值概念的使用需要有一個良好的市場環境。要規范和健全資產信息和價格體系，逐步建立一個具有指導性的、覆蓋各個行業的價格信息系統。積極發展具有國際化水平的評估機構，提高評估市場的準入門檻，不斷改善資產減值會計中所使用的各類資產價格的信息質量。

3.3 優化資產減值計量

進一步細化現金流量現值計算的相關規定，加強企業的預算管理。不能僅在資產減值會計中估計資產的未來現金流量，應當作為企業預算管理中的一項日常工作。對于折現率的選擇，在實務中，可以選取減值因素出現以前若干年度的資本回報率，如果企業主要依靠銀行貸款，可以采取中長期銀行貸款利率進行折現。

3.4 完善資產轉回的相關規定

對于新會計準則關于固定資產和長期資產等資產減值不得轉回的規定，可以做適當的變通，比如可以允許其轉回，但計入資本公積，待到資產變現時再形成利潤，這樣一方面更加符合資產減值的理論含義，另一方面也可能更好地遏制盈余管理的行為。

3.5 強化企業內部控制

上市公司的監管部門應該出臺相關規定，要求上市公司出臺與資產減值會計相關的內部控制制度。借鑒《深圳高速公路股份有限公司資產減值準備的內部控制制度》，對資產減值的計量方法、管理制度進行明確的規定，提高資產減值會計操作的規范性。

3.6 增強信息披露的透明度

信息披露是外部監管的主要手段，資產減值準則應該進一步完善，以提高資產減值信息的透明度和完整性。首先，應當對資產減值準則中的“重大資產減值損失”的“重大”做更加明確的規定；其次，應當要求上市公司披露近幾年資產減值的相關情況，便于對比分析；最后，應當加強信息披露的監督，對于信息披露情況較差的公司進行處罰。

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（責任編輯：周 瓊）