互聯網企業分期收款銷售的賬務處理與稅務籌劃
——以京東白條為例

江蘇開放大學商學院 黃慶平 麗水職業技術學院財貿管理分院 舒岳

互聯網企業分期收款銷售的賬務處理與稅務籌劃
——以京東白條為例

江蘇開放大學商學院 黃慶平 麗水職業技術學院財貿管理分院 舒岳

京東白條業務是京東商城給予會員專屬的“先購物、后付款”特權，實際上是一種分期收款的銷售活動。本文對這種銷售活動涉及的賬務處理進行了分析并對其中存在的稅務籌劃機制進行了相關探討。

京東白條 分期收款銷售 賬務處理 稅收籌劃

根據京東商城網站給出的定義：“京東白條是京東推出的一種‘先消費，后付款’的全新支付方式。在京東網站使用白條進行付款，可以享受最長30天的延后付款期或最長24期的分期付款方式”。從該定義分析，可以認為京東白條是京東商城給予會員專屬的“先購物、后付款”特權，實際上是京東商城提供的一種分期收款的銷售活動。

一、以京東白條形式進行分期收款銷售商品的處理

以筆者日前在京東商城一筆蘋果MacBook Air 13.3英寸筆記本電腦的商品交易為例，該筆記本電腦的正常售價為6 988元，可以采用如下5種方式支付購物款：30天免息；3期分期付款，每期支付2364.27元；6期分期付款，每期支付1199.61元；12期分期付款，每期支付617.27元；24期分期付款，每期支付326.11元。筆者選擇分6期的付款方式，第二天收到筆記本電腦和一張金額為6988元的紙質普通發票。

（一）京東商城銷售額及納稅義務時間的確定

（1）京東商城（含稅）銷售額的確定。由于京東商城為會員提供了5種分期付款的方式，各種付款方式下的付款總額情況見表1。

表1 京東白條業務付款總額情況簡表單位：元

從表1可知，四期分期付款總額超過正常售價金額的部分是京東商城應向消費者收取的分期服務費，其兼有手續費和延期付款利息的特征。在選擇6期分期付款方式的情況下，由于消費者一共需要支付7197.66元，因此京東商城需將7197.66元視為本次銷售行為的含稅銷售額。然而，筆者僅獲得一張金額為6988元的紙質普通發票，京東商城此舉是否屬于偷稅行為還是存在某種合理的稅收籌劃行為，有待于進一步分析。

（2）京東商城納稅義務發生時間的確定。根據2009年1月1日修訂的《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條規定，增值稅納稅義務發生時間：銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天。先開具發票的，為開具發票的當天。這表明，一旦消費者在收貨當天取得金額為6 988元的紙質普通發票，則意味著紙質普通發票上時間為京東商城形成增值稅納稅義務的時點。因此，分期收款銷售的納稅義務發生時間和《企業會計準則》對收入確定時間存在較大差異。

（二）單一由京東商城實施京東白條業務的賬務處理這種賬務處理方式屬于非稅收籌劃模式。由于本例分期收款銷售商品的時間跨度只有6個月（期），根據《企業會計準則第14號——收入》應用指南的相應規定,可以不采用實際利率法來計算應收款項的攤余成本。

（1）發出商品環節，涉及兩筆會計分錄。

①假定蘋果MacBook Air 13.3英寸筆記本電腦的成本（不含稅購進價）為5 400元。②由于京東商城在未收到貨款之前已經開具金額為6 988元的普通發票，因而形成納稅義務，但此時無法確定消費者是否會按期支付分期款項。

（2）分期收款環節，涉及兩筆會計分錄。

①第1-6期（月）收取分期還款時，分期補交價外費用（分期服務費）的增值稅。

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）5.08（29.86×17%）

②同時結轉6期（月）銷售成本。

（三）由關聯方企業（京東商城、京東金融）共同實施京東白條業務的賬務處理這種賬務處理屬于稅收籌劃模式。隨著消費者點擊“提交訂單”按鈕，京東白條業務由京東商城和京東金融兩家關聯方企業共同實施。

（1）賒銷和應收賬款讓售環節，由京東商城和京東金融分別但同時完成。

京東商城，涉及三筆會計分錄：

①假定蘋果MacBook Air 13.3英寸筆記本電腦的成本為5 400元。

②結轉銷售成本。

③應收賬款讓售給京東金融。京東金融，涉及四筆會計分錄，涵蓋賒銷和應收帳款讓售環節以及分期收款環節。

④接受京東商城讓售的應收賬款，同時對消費者提供金融分期服務。

（2）分期收款環節。

①京東金融第1-6期（月）收取消費者的分期還款，涉及分期服務費確認（延期付款利息）和收回分期貨款等兩筆分錄。②京東金融（互聯網金融）繳納營業稅。

二、京東白條業務綜合分析

從上述案例賬務處理的結果分析，京東白條業務由單一京東商城完成，還是由關聯方企業（京東商城、京東金融）共同實施，其對企業整體（即京東集團,京東商城和京東金融的母公司）的稅前利潤和現金凈流量的影響是不一樣的。具體數字見表2。

（一）京東白條業務稅務籌劃的關鍵點京東白條業務實際上是為會員提供的一種延時分期付款的增值服務，其目的是獲取分期服務費。根據有關稅收法規的規定，如果收取分期服務費主體為增值稅一般納稅人的京東商城，則分期服務費將被稅務機關視為京東商城收取的價外費用，需要依法繳納增值稅，而收取分期服務費主體為營業稅納稅人的京東金融，則分期服務費將會視為京東金融的業務收入，需要依法繳納營業稅。因此京東白條業務稅收籌劃的關鍵點確定收取分期服務費歸屬主體。

表2 京東白條業務實施主體差異對企業經營影響情況單位：元

（二）關聯方企業共同實施京東白條對其經營的影響分析從表2可知，如果單一由京東商城實施京東白條業務，其6期分期服務費209.66元將被稅務機關視作價外費用而要補交30.46元的增值稅。如果京東集團利用關聯方企業（京東商城、京東金融）來共同實施京東白條業務，則6期分期服務費209.66元將被認為屬于京東金融的業務收入，而京東金融屬于金融企業，只需要繳納5%的營業稅，營業稅稅額僅為10.48元。由于稅負的減輕，由關聯方企業共同實施稅收籌劃行為提高稅前利潤和經營活動產生的現金流量凈額的比重分別達到2.66%和2.36%，而京東集團2015年財報顯示的毛利率僅為14.3%。

（三）京東金融的經營行為可能存在不規范性由于在6個月的消費環節中，消費者只能得到一張金額為6 988元，事項為銷售筆記本電腦的紙質普通發票，而消費者支付的總價款為7 197.66元。京東金融是否欠消費者一張金融服務業的發票、其差額209.66元京東金融是否需要納稅；消費者分期付款消費的權益，如知情權、違約訴訟保障權如何得到法律保護，這些不確定的事項證明京東金融的經營行為可能存在不規范的地方。

（四）金融行業營改增對由關聯方企業共同實施京東白條業務的影響我國于5月1日開始實施金融行業營改增，只要金融業增值稅的稅率低于17%，那么金融行業營改增就不會對京東商城和京東金融共同實施京東白條業務造成實質性的障礙。京東集團可以通過關聯公司協作的形式來對自身業務流程進行再造，利用合理的稅收籌劃來達到降低企業整體稅負的目的。

［1］郭芃：《分期收款銷售的會計處理對增值稅的影響》，《稅務研究》2008年第3期。

［2］劉秋萍：《互聯網信用支付的相關會計處理》，《財會月刊》2014年第11期。（編輯 周謙）