交易性金融資產會計核算的探討

摘 要：2007年1月1日新會計準則開始實施，科目中取消了短期投資科目，將原先納入短期投資核算的股票、債券、基金等改為用交易性金融資產科目核算。新準則要求交易性金融資產要采用公允價值這一計量方法，為了便于對交易性金融資產進行計量，新會計準則中新增了公允價值變動損益科目，但在實際工作中，現行會計準則所規定的交易性金融資產的賬務處理仍存在一些問題，因此對交易性金融資產計量、公允價值變動損益的相關會計核算提出了不同的處理辦法供參考。

關鍵詞：交易性金融資產；會計核算；探討

隨著我國改革開放的進一步深入，資本市場也日趨活躍，大量公司希望從資本市場獲得更多的流動資金，因此證券市場就成為最活躍的資本市場。同時也有越來越多的企業愿意將閑置資金投資到證券市場中去，以獲取短期收益，企業也就必須對交易性金融資產進行核算。

一、交易性金融資產的確定

交易性金融資產是指企業為了近期內出售而持有的債券投資、股票投資和基金投資，如以賺取差價為目的從二級市場購買的股票、債券、基金等。交易性金融資產科目是2007年新增加的會計科目，主要為了適應現在的股票、債券、基金等出現的市場交易，取代了原來的短期投資。其特點是：

1.企業持有的目的是短期性的，即在初次確認時即確定其持有目的是為了短期獲利。一般此處的短期也應該是不超過一年（包括一年）。

2.該資產具有活躍市場，公允價值能夠通過活躍市場獲取。

3.交易性金融資產持有期間不計提資產減值損失。

二、交易性金融資產的科目設置

1.“交易性金融資產”科目，核算企業為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資等交易性金融資產的公允價值。

2.“公允價值變動損益”科目，核算企業交易性金融資產等公允價值變動而形成的應計入當期損益的利得或損失。

3.“投資收益”科目核算企業持有交易性金融資產等期間取得的投資收益以及處置交易性金融資產等實現的投資收益或投資損失。

三、交易性金融資產的主要財務處理

1.取得交易性金融資產時會計處理。（1）企業取得交易性金融資產時，應當按照該金融資產取得時的公允價值作為其初始確認金額，記入“交易性金融資產——成本”科目；（2）取得交易性金融資產所支付價款中包含了已宣告但尚未發放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目，記入“應收股利”或“應收利息”科目，不構成取得交易性金融資產的成本。（3）取得交易性金融資產所發生的相關交易費用應當在發生時計入當期損益（投資收益）。交易費用是指可直接歸屬于購買、發行或處置金融工具新增的外部費用，包括支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續費和傭金及其他必要支出。

會計處理為，借記“交易性金融資產——成本”“應收股利/利息”“投資收益”，貸記“銀行存款”。

2.持有期間股利或利息確認計量。交易性金融資產持有期間收到買價中包含的股利/利息時，借記“銀行存款”；貸記“應收股利/利息”；確認持有期間股東大會宣告發放股利或利息時；借記“應收股利/利息”；貸記“投資收益”；實際收到股利或利息同時，借記“銀行存款”；貸記“應收股利/利息”。

3.公允價值變動計量。會計準則規定，資產負債表日（資產負債表日又叫結賬日期，即結賬和編制資產負債表的日期），企業資產采用公允價值計量模式時，交易性金融資產的期末賬面價值便是其在該時點上的公允價值，與前次賬面價值之間的差異，即公允價值變動金額需要計入當期損益。

4.交易性金融資產出售處理。應交易性金融資產出售時當將該金融資產出售時的公允價值與其初始入賬金額之間的差額確認為投資收益，借記“銀行存款”，貸記“交易性金融資產——成本”“交易性金融資產——公允價值變動”“投資收益”；同時按初始成本與賬面余額之間的差額確認投資收益/損失，借記或貸記“公允價值變動損益”，貸記或借記“投資收益”。

案例分析：

①萬鑫公司2014年2月10日從證券交易所購入相林公司發行的股票10萬股作為交易性金融資產，以銀行存款支付投資款455000元，其中已宣告但尚未發放的股利20000萬，相關交易費用5000元。

②2014年3月15日，收到相林公司分派的股利20000元。

③2014年6月30日，該股票市價為5元/股。

④2014年9月30日，該股票市價為4.8元/股。

⑤2014年12月20日，萬鑫公司出售該股票，取得銀行存款510000元。

編制會計分錄如下：

①取得交易性金融資產時

借：交易性金融資產——成本nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；430000

應收股利nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；20000

投資收益nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；5000

貸：銀行存款nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；455000

②收到股利時

借：銀行存款nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；20000

貸：應收股利nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；20000

③該股票市價升為5元/股時

分析：購入時的成本價為4.30元/股，現公允價值為5元/股，漲價0.7元，故編制會計分錄如下：

借：交易性金融資產——公允價值變動nbsp；nbsp；70000

貸：公允價值變動損益nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；70000

④該股票市價為4.8元/股時

分析：上次變動時的公允值為5元/股，現為4.8元/股，跌價0.2元，故編制會計分錄如下：

借：公允價值變動損益nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；20000

貸：交易性金融資產——公允價值變動nbsp；nbsp；20000

⑤出售該股票時

借：銀行存款nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；510000

貸：交易性金融資產——成本nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；430000

交易性金融資產——公允價值變動nbsp；nbsp；nbsp；50000

投資收益nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；30000

同時：

借：公允價值變動損益nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；50000

貸：投資收益nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；nbsp；50000

四、跨年度交易性金融資產的處置問題

以上例題基于在一個年度內的賬務處理，不會對利潤總額產生實質性影響。如果該交易性金融資產不是在一個年度內購入與出售，那么“公允價值變動損益”該如何處理？根據《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定，交易性金融資產期末應按公允價值反映，公允價值的變動計入當期損益。那么在資產負債表日，應將“公允價值變動損益”結轉到“本年利潤”。

參考文獻：

[1]朱永勇.淺析交易性金融資產的賬務處理問題[J].中國外資，2012（8）.

[2]潘細香.對交易性金融資產會計核算的探討[J].知識經濟，2012（20）.

？誗編輯 段麗君