營改增對市政施工企業(yè)會計(jì)核算影響及對策

楊曉宇

【摘要】隨著營改增工作的不斷推進(jìn)，營業(yè)稅將最終全部被增值稅所取代，這是我國稅制改革與發(fā)展的必然趨勢。建筑業(yè)進(jìn)行營改增的時(shí)間越來越近。根據(jù)計(jì)劃在年內(nèi)必將實(shí)施。面對即將開展開的這項(xiàng)改革對于傳統(tǒng)營業(yè)稅核算單位的市政工程施工企業(yè)的影響必將是深遠(yuǎn)的。本文針對營改增對市政工程施工企業(yè)會計(jì)核算方面的影響及施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取的應(yīng)對措施進(jìn)行闡述。

【關(guān)鍵詞】營改增 市政施工企業(yè) 會計(jì)核算

一、相關(guān)政策背景

2011年國家營業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案正式出臺，根據(jù)方案安排，2012年1月1日首先在上海的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和交通運(yùn)輸業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)。隨后試點(diǎn)的范圍不斷擴(kuò)大，2013年8月營改增試點(diǎn)范圍已推廣到全國。截至目前已在全國范圍內(nèi)完成部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、郵政服務(wù)業(yè)、鐵路運(yùn)輸業(yè)的營改增試點(diǎn)。建筑施工行業(yè)作為國民經(jīng)濟(jì)建設(shè)的重要組成部分，其營改增工作一直備受關(guān)注，2015年稅務(wù)部門將繼續(xù)推進(jìn)營改增擴(kuò)圍工作，力爭將范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)和不動產(chǎn)、金融保險(xiǎn)業(yè)以及生活服務(wù)業(yè)，由此可見市政施工行業(yè)進(jìn)行營改增已經(jīng)是箭在弦上，市政施工企業(yè)對改革所帶來的相關(guān)影響特別是會計(jì)核算方面的影響應(yīng)當(dāng)要有充分的認(rèn)識，以便規(guī)避相關(guān)經(jīng)營、納稅風(fēng)險(xiǎn)。

二、對市政施工企業(yè)會計(jì)核算的影響

不論我們是否愿意，營改增已經(jīng)確實(shí)即將來到，根據(jù)國家有關(guān)部門的計(jì)劃，2015年將是建筑業(yè)營改增實(shí)施之年，營改增既然必定來到，施工企業(yè)具體應(yīng)對營改增工作的部門必定是企業(yè)的財(cái)務(wù)部門，而財(cái)務(wù)部門具體從事這項(xiàng)工作的就是我們的會計(jì)人員，對有關(guān)會計(jì)核算影響主要有：

（一）對會計(jì)日常核算科目的影響

營業(yè)稅和增值稅是兩個(gè)不同的稅種，而且計(jì)稅方法、核算科目也不同。有關(guān)營業(yè)稅會計(jì)核算科目比較簡單，主要涉及到“營業(yè)稅金及附加”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅”兩個(gè)科目。會計(jì)核算時(shí)分為稅款計(jì)提和繳納，一般根據(jù)工程進(jìn)度計(jì)提相關(guān)營業(yè)稅金，借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅”，實(shí)際繳納稅款時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅”貸記“銀行存款”或其他科目；實(shí)行營改增之后，施工企業(yè)將進(jìn)行增值稅的核算，增值稅是價(jià)外稅，不通過“營業(yè)稅金及附加”科目核算，只通過“應(yīng)交稅金”科目核算，看似簡單，實(shí)際是復(fù)雜化了，因?yàn)樵诤怂阍鲋刀悤r(shí)，為了核算清楚會設(shè)置二級明細(xì)和若干專欄（目前設(shè)有9大專欄），比如生產(chǎn)制造業(yè)增值稅一般納稅人，在購進(jìn)材料時(shí)，借記“原材料”同時(shí)借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，在銷售貨物時(shí)，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”，一般納稅人在計(jì)算繳納增值稅時(shí)需要將“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”下設(shè)置的專欄進(jìn)行先計(jì)算，然后得出當(dāng)月應(yīng)繳增值稅數(shù)額，增值稅的核算專欄較多、容易混淆，核算方法較為復(fù)雜。

（二）對施工企業(yè)會計(jì)利潤的影響

由于營業(yè)稅與增值稅計(jì)稅方式上的差異，兩者成本費(fèi)用及利潤核算也完全不同。營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-營業(yè)稅金-附加稅費(fèi)-期間費(fèi)用（包括管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用）。營業(yè)稅下，建筑業(yè)企業(yè)購進(jìn)貨物或接受增值稅勞務(wù)和服務(wù)時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入成本費(fèi)用；營業(yè)收入包括應(yīng)納稅額；應(yīng)納稅額計(jì)入當(dāng)期損益，在計(jì)算營業(yè)利潤時(shí)扣除。也就是購進(jìn)進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)所支出的進(jìn)項(xiàng)稅額和繳納稅額均通過營業(yè)收入彌補(bǔ)或開支，進(jìn)入利潤核算體系。增值稅下，購進(jìn)進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不計(jì)入成本費(fèi)用；營業(yè)收入亦不包括應(yīng)納稅額；應(yīng)納稅額不計(jì)入當(dāng)期損益，與營業(yè)利潤計(jì)算無關(guān)。也就是說，購進(jìn)進(jìn)項(xiàng)業(yè)務(wù)所支出進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額均通過銷項(xiàng)稅額彌補(bǔ)或開支，不進(jìn)入營業(yè)利潤。由于會計(jì)上對兩種稅核算的差異，將導(dǎo)致企業(yè)的利潤率產(chǎn)生差異，假設(shè)企業(yè)在實(shí)行營業(yè)稅和實(shí)行營改增之后營業(yè)收入與實(shí)際稅負(fù)相等，那么營改增后可能會出現(xiàn)企業(yè)營業(yè)收入減少而利潤率升高的現(xiàn)象。

（三）對施工企業(yè)相關(guān)稅款申報(bào)及繳納的影響

我國稅收管理機(jī)關(guān)根據(jù)各自的分工不同分為國稅和地稅兩個(gè)部門，營業(yè)稅屬于地方稅通常是在地稅部門繳納，而增值稅是國地共享稅，是在國稅部門繳納。目前大部分市政施工企業(yè)只需要到地稅部門進(jìn)行相關(guān)稅收的申報(bào)、繳納工作。營改增之后企業(yè)首先需要面對的就是主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生改變，營業(yè)稅時(shí)通常施工企業(yè)只要面對地稅部門，營改增之后國稅、地稅都要面對，企業(yè)相關(guān)會計(jì)核算人員的工作量無疑將大大增加；其次營業(yè)稅以工程結(jié)算價(jià)款為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)行比例稅率，計(jì)算簡便、繳納方便。而增值稅除了涉及到以工程結(jié)算價(jià)款計(jì)算銷項(xiàng)稅額外，還需要在購進(jìn)材料、發(fā)出材料、分包計(jì)價(jià)等各個(gè)環(huán)節(jié)都可能涉及到增值稅的核算，并且需要將涉及到的所有需要抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行認(rèn)證。如果施工企業(yè)涉及到自產(chǎn)貨物還需要進(jìn)行分產(chǎn)品項(xiàng)目進(jìn)行會計(jì)核算和納稅申報(bào)。稅款申報(bào)及繳納稅款的復(fù)雜性要明顯高于營業(yè)稅。

（四）對施工企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作的影響

市政施工企業(yè)的財(cái)務(wù)人員長期進(jìn)行營業(yè)稅的核算與繳納工作，會計(jì)工作相對簡單，對于會計(jì)基礎(chǔ)工作要求也相對寬松，特別是當(dāng)前大部分地區(qū)對建筑業(yè)稅收采取屬地征收，營業(yè)稅按實(shí)際開票定額比例征收，所得稅核定征收。會計(jì)人員對平時(shí)的單據(jù)、采購發(fā)票以及一些零星支出，特別是白條、不符合要求的單據(jù)把關(guān)并不是很嚴(yán)。營改增之后，增值稅實(shí)行抵扣制度，每月會計(jì)人員必須將本月的可抵扣的發(fā)票送至稅務(wù)局進(jìn)行認(rèn)證抵扣，根據(jù)抵扣和當(dāng)月開票金額進(jìn)行申報(bào)當(dāng)月稅額。這要求會計(jì)人員每月需要對采購憑證的發(fā)票進(jìn)行整理，對可以進(jìn)行抵扣的憑證要抽出單獨(dú)放置，并對相關(guān)的業(yè)務(wù)人員要加大督導(dǎo)力度，監(jiān)督其票據(jù)的規(guī)范性。

三、市政施工企業(yè)應(yīng)對改革的措施

國家實(shí)行營業(yè)稅改增值稅的出發(fā)點(diǎn)是為了完善整個(gè)流轉(zhuǎn)稅的征收、抵扣鏈條，避免重復(fù)征稅，使得整個(gè)稅收征管更加合理，并且有利于促進(jìn)相關(guān)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。根據(jù)目前試點(diǎn)行業(yè)的納稅的統(tǒng)計(jì)情況，2014年全年超過95%的營改增試點(diǎn)納稅人的稅負(fù)是下降的，整個(gè)試點(diǎn)全國范圍共計(jì)減稅1918億元。營改增作為一項(xiàng)稅務(wù)改革將持續(xù)釋放紅利，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級，筆者結(jié)合市政施工企業(yè)會計(jì)核算的特點(diǎn)，提出以下幾點(diǎn)建議：

（一）提前培訓(xùn)、培養(yǎng)稅務(wù)人才，做好稅收籌劃

面對一項(xiàng)新的事務(wù)，首先我們需要去了解它、學(xué)習(xí)它，然后才能更好地掌握它、運(yùn)用它。隨意對于我們廣大的施工企業(yè)來說，最需要開展的前期工作就是會計(jì)人員的相關(guān)培訓(xùn)，目前從事市政施工企業(yè)會計(jì)核算的會計(jì)人員長期從事營業(yè)稅的核算，對增值稅的相關(guān)核算是比較陌生的，相關(guān)的核算科目的設(shè)置與運(yùn)用，稅額計(jì)算與繳納、發(fā)票的認(rèn)證與抵扣都必須掌握。比如，企業(yè)取得的生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的材料入賬時(shí)，必須將相關(guān)的稅額單獨(dú)核算，而且相關(guān)發(fā)票要單獨(dú)保管以便于認(rèn)證抵扣。

目前，部分地區(qū)建筑行業(yè)主管部門會同相關(guān)稅務(wù)部門已經(jīng)對轄區(qū)內(nèi)建筑業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行了營改增相關(guān)政策研究的培訓(xùn)，有的大型市政施工企業(yè)已經(jīng)提前儲備稅收籌劃人才，做好相關(guān)稅收政策的研究工作，并合理進(jìn)行稅收籌劃。市政施工企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身企業(yè)的實(shí)際情況適當(dāng)配置稅收籌劃人員，對相關(guān)營改增的稅收制度、規(guī)定進(jìn)行研究，充分運(yùn)用改革給企業(yè)帶來的發(fā)展機(jī)遇，同時(shí)規(guī)避企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（二）規(guī)范會計(jì)核算基礎(chǔ)管理

在實(shí)行營業(yè)稅時(shí)，市政施工企業(yè)企業(yè)為了獲取最大的利潤，降低采購成本，通常會選擇個(gè)體戶、小規(guī)模納稅人為原材料、應(yīng)稅勞務(wù)的提供者。但是營改增之后，這些單位無法出具增值稅專用發(fā)票，無法進(jìn)行增值稅抵扣，企業(yè)的稅負(fù)可能增加，從而最終導(dǎo)致企業(yè)的利潤下降、現(xiàn)金流下降，所有企業(yè)謹(jǐn)慎選擇供應(yīng)商，在相關(guān)成本差別不大的情況下，盡可能的選擇一般納稅人作為企業(yè)的合作者，以免無法抵扣增值稅。此外增值稅對于企業(yè)固定資產(chǎn)的采購也可以進(jìn)行抵扣，所以在即將實(shí)施增值稅前，對于固定資產(chǎn)的采購要盡量推遲，避免不必要的損失。

（三）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理，規(guī)范企業(yè)經(jīng)營方式

按照目前確定的11%的稅率，施工企業(yè)在管理依然比較粗放狀況下，稅負(fù)很可能增加。為了減輕企業(yè)稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的目標(biāo)，必須要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制、提高企業(yè)內(nèi)部管理水平、規(guī)范企業(yè)經(jīng)營方式。特別是針對目前普遍存在于招投標(biāo)過程中的假借資質(zhì)、掛靠、提點(diǎn)等亂象，必須堅(jiān)決制止，要加強(qiáng)對企業(yè)工程造價(jià)和合同管理，規(guī)范印章管理，規(guī)避法律風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也是為企業(yè)進(jìn)行增值稅的核算與繳納提供良好的內(nèi)部管理環(huán)境。

四、結(jié)束語

施工企業(yè)的營改增是一項(xiàng)十分復(fù)雜的系統(tǒng)工程，這項(xiàng)改革對于施工企業(yè)會計(jì)核算的影響是具體而深刻的，需要企業(yè)管理人員、會計(jì)人員共同積極應(yīng)對，加強(qiáng)企業(yè)自身管理，及時(shí)轉(zhuǎn)變經(jīng)營方式，加強(qiáng)對相關(guān)稅收法律法規(guī)的學(xué)習(xí)研究，注重對會計(jì)資料收集保管，盡量降低企業(yè)的稅負(fù)，將營改增對施工企業(yè)稅負(fù)影響降低到最小范圍。

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