作業成本法在物流企業中的應用研究

周廣平 佟伯承

摘 要：我國經濟的迅速發展，為物流企業發展提供了有利條件，尤其是近幾年電子商務的發展，促進物流企業迅速發展。隨著物流企業的壯大，許多問題隨之而來，這些問題的核心是傳統的成本核算與管理，已經不適合現代物流成本管理的需要。文章針對這一問題，設計了作業成本法在物流企業中的具體應用。

關鍵詞：現代物流業 作業成本法 成本管理與控制

中圖分類號：F234 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2015）03-134-02

一、物流企業成本管理現狀及存在的主要問題

物流企業是提供組織、運輸、配送貨物服務的一種組織，服務不像制造業的產品，有實物形態，服務是無形的，其成本與這些特定的服務相關。按照目前的會計制度及《企業物流成本構成與計算》的規定，物流企業的成本包括營運成本和非營運成本。營運成本是指直接材料成本、直接人工成本和營運間接費用。非營運成本指的是銷售費用和管理費用，這與其他企業的銷售費用、管理費用含義相同。

直接材料成本是指與某項物流服務直接相關的材料，比如包裝用紙箱等；直接人工成本是指直接提供某項服務的一線工人的工資等；除去以上兩項的成本費用，即為營運間接費用。物流企業的成本構成中，人工費用、材料費用相對較低，運營間接費用比重較大，主要是運輸、裝卸及搬運設備的折舊和維修費等。

多數物流企業使用傳統的成本核算方法，該方法在成本管理中存在如下主要問題：

（一）不能反映真實的成本信息

物流企業營運間接成本占總成本比重較大，范圍廣，種類繁多，比如運輸車輛的日常營運費用、維護修理費用，倉庫、車輛、搬運設備等的折舊費用。按照目前會計制度的核算要求，物流企業一般采用工時、產量、面積、體積等作為分配標準，分配營運間接費用。這種做法，已經不能客觀地反映成本信息，扭曲了成本計算結果。

（二）不利于業績的考核與評價

規模較大的物流公司在全國各地設有分支機構與運輸網絡，貨物運輸過程中，需要多個機構、部門的協調運作，經過接貨、包裝、運輸、配送諸多環節。由此可以看出，物流成本通常涉及運輸線上的各個分支機構。傳統的成本核算方法不能取得各個分支機構的成本信息，致使各分支機構責任不明確，不利于對各分支機構進行業績考核與評價。

（三）無法提供針對某一客戶的成本信息

物流企業的客戶眾多，對服務的要求各不相同，為了滿足客戶的不同需求，物流成本必然會提高，如客戶交運的易碎物品，為了使包裝更加堅固，就需要加大包裝環節的投入。為了降低貨物的運輸成本，幾個合同的貨物同時運輸的情況非常普遍，傳統的成本核算方法不能將運營間接費用按客戶或合同進行分攤，也無法針對某一客戶進行盈虧分析，不利于物流企業對成本進行有效控制。

（四）缺乏定價決策的科學依據

在激烈的市場競爭中，客戶對服務的要求也變得越來越嚴苛，客戶為了降低成本，極力壓低物流費用，物流企業有必要掌握針對每一客戶的盈虧情況，而傳統的成本計算法無法提供這類信息，不能出具有說服力的成本明細，不能為服務的定價提供科學依據，同樣，與客戶進行價格談判時沒有有力的證據。

二、作業成本法在物流企業應用條件分析

（一）作業成本法簡介

作業成本法的發展主要基于兩個主要原因：其一、間接費用占總成本的比重越來越大。其二、產品與服務多樣化、復雜化。作業成本法（Activity-based Costing，ABC），是指以作業為間接費用歸集對象，通過資源動因的確認、計量，歸集資源費用到作業，再通過作業動因的確認、計量，歸集作業成本到產品或服務中去的間接費用分配方法。作業成本法的基本思路是：產品或服務消耗作業，作業消耗資源并導致成本的發生。資源成本與產品或服務之間以“作業”作為橋梁，透視成本發生的原因，從而盡可能消除不必要的作業，降低成本費用，對成本進行有效控制。

物流企業作業成本法示意圖如下：

從圖中可以看出，作業成本法對于直接費用的處理與傳統成本核算方法是相同的，所不同的是對間接費用的處理。

（二）物流企業成本特點及應用作業成本法的有利條件

1.占比很高的運營間接費用。這一特點與作業成本法適用的條件相符合。物流企業營運間接費用項目廣，種類多，比如貨物運輸過程，運輸可以作為一個作業，即運輸作業，該作業可以以客戶或服務合同為成本計算對象。運營間接費用包括運輸一線工人工資、運輸車輛耗用的燃油、輪胎、運輸車輛設備、倉庫的折舊費，維修費、水電費及信息系統的維護費用等。

2.客戶要求不同，服務形式多變。由于物流企業服務的對象千差萬別，客戶需求多樣，物流企業與客戶簽訂的合同各不相同，服務具有很強的個性化特點，即使是相同地點、重量基本相同的貨物，可能導致其成本會有差異。而作業成本法非常適合于產品或服務復雜、工藝多變、經常調整生產作業的情況。

3.物流環節可分解性。物流企業的業務流程雖然包括接貨、打包、整理分類、裝卸搬運、出庫、運輸等等諸多環節，但是這些環節是可以分解的，這就為將這些環節分解為作業成本法中的各個作業提供了有利條件。

4.計算機管理技術的應用為作業成本法提供技術支持。由于物流服務的多樣性，物流環節的復雜性，使得物流業務整合資源非常重要，尤其是各種信息資源的整合，將紛繁復雜的業務信息進行有效整合，可以降低物流成本，這必須需要強大的信息處理系統作為后盾。作業成本法正是基于計算技術的支持，才能順利實施。隨著物流企業計算機應用水平的不斷提高，相關管理軟件的普及，為物流企業實施作業成本法提供有力的技術保障。

三、作業成本法在物流企業應用設計

以上述及物流企業采用傳統成本核算方法，存在不能提供詳實的成本信息，不能滿足物流企業成本控制、管理與定價決策的需要，而作業成本法是核算和控制物流成本非常有效的方法。下面以LJ物流公司為例，簡要說明作業成本法在物流企業的應用。

LJ物流公司是一家第三方物流公司，主要業務是倉儲服務。2014年5月，該公司順利完成了A、B公司兩個服務合同。期末結算時該月的運營間接費用為250000元。A、B兩合同的貨物倉儲空間分別為19000立方米和31000立方米，費用匯總情況是；直接人工工資為46000元、水電費為14000元，設備、房屋等的折舊費用為180000元，辦公費用為10000元。直接人工等的相關情況如下：裝卸作業的司機5人，平均每月工資4000元、有效工時共為1000工時；分類、整理工人各4人，平均每月工資2200元、有效工時各為500工時；訂單處理2人，驗貨人員各2人，平均每月工資分別為3200元和2500元，有效工時為各350工時。本月處理訂單1000份，其中A公司400份、B公司600份；貨物托盤數為3000個，其中A為1000個、B為2000個；下面分別采用傳統成本計算方法和作業成本法進行計算，確定A、B兩個服務合同的相關成本費用。

（一）傳統成本計算法

該公司以倉儲空間作為分配服務合同期間費用的基礎。所以各自的成本計算如下：

A服務合同的成本=250000÷（19000+31000）×19 000=5×19000=95000元

B服務合同的成本=250000÷（19000+31000）×31 000=5×31000=155000元

（二）作業成本法

1.建立主要的作業中心。按合同將設計的作業進行歸集，整理出完整的作業鏈條，該公司主要作業有處理訂單、驗貨、入庫、分類、倉儲、出庫，共六個作業。

2.確認各資源耗費。資源是企業提供服務、生產時所發生的各項成本費用，在物流業務流程中，企業根據自身情況采用適當的資源動因，劃分各個資源庫，以便分配成本費用。該公司資源成本表如表1所示。

3.根據資源動因對各作業中心分配成本費用。資源與作業聯系緊密，作業引起各種資源的耗費，耗費的資源，即成本費用應當由作業承擔，這就體現了作業成本法的因果關系。若某一資源的耗費是由單一的作業引起的，則這部資源耗費直接計入該作業中，不需要進行分配；若不同的作業耗費同一資源，這一資源耗費就應當采用適當的方法分配到不同的作業中。在物流企業中，經常使用的資源動因有次數、人數、重量、距離等，資源動因是個“量”的概念，比如按公里數收取的運輸費用等。該倉儲公司的主要資源動因如表2所示。

4.根據作業動因計算作業中心成本分配率。資源費用分配給各個作業中心之后，如何將其繼續分配給成本計算對象呢？這時應當引入作業動因，作業動因是指作業服務于最終的產品或服務的方式和原因，它揭示了各作業被耗用的情況。該公司作業成本動因分配如表3所示。

某作業成本分配率=某作業成本÷該作業提供的作業數量

5.分配作業成本給各服務項目。已經計算出成本分配率，就可以根據各服務項目的作業數量，分配各服務項目的作業成本。

某服務項目應分配作業成本=該項作業數量×各作業成本分配率

該公司AB兩個合同分配的成本費用如表4所示。

四、結論

通過對以上案例的計算，我們可以發現作業成本法計算出來的A、B服務合同分配成本分別為93831元和156169元，而采用傳統成本方法計算出來的結果分別是95000元和155000元，分別產生差異額1169元。

通過以上計算，可以看出作業成本法計算的結果更加準確，因為作業成本法避免了傳統成本法對運營間接費用分配標準單一的缺點，該方法根據不同的資源動因、作業動因進行運營間接費用的分配，能夠體現成本費用的發生原因，更加符合客觀實際。因此在期間費用的分配上，作業成本法具有更加準確、清晰的特點，為物流企業針對不同的部門、不同的合同進行評價提供可靠依據，并為價格談判與定價策略的實施提供科學的數據，為其在激烈的市場競爭中處于優勢地位，提供了有力保障。

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（作者單位：周廣平，哈爾濱廣廈學院；佟伯承，黑龍江財經學院 黑龍江哈爾濱 150000）（責編：若佳）