會(huì)計(jì)發(fā)展變革助推國(guó)家治理現(xiàn)代化*

石家莊幼兒師范高等專(zhuān)科學(xué)校 張利劍

一是國(guó)家治理現(xiàn)代化對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展變革的內(nèi)在要求。

國(guó)家治理現(xiàn)代化是當(dāng)前社會(huì)實(shí)踐中最顯著的特征，在新的時(shí)代條件下，改革的情況更加復(fù)雜多變，更需要從宏觀上全面把控，系統(tǒng)性地推進(jìn)改革。要想實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的發(fā)展，必須堅(jiān)持以國(guó)家治理能力和治理體系的現(xiàn)代化為基礎(chǔ)，助推國(guó)家治理的現(xiàn)代化以深刻影響各個(gè)方面的進(jìn)程。國(guó)家治理現(xiàn)代化作為一個(gè)全新的政治構(gòu)想和政治理念，已被社會(huì)廣泛關(guān)注，但其核心理念并沒(méi)有改變，即在一套緊密相連、相互協(xié)調(diào)的制度體系之下共同管理和發(fā)展。會(huì)計(jì)發(fā)展變革當(dāng)然也囊括其中，這更符合會(huì)計(jì)發(fā)展的規(guī)律，是隨著時(shí)代的要求變化而變化，因而必須推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化，以促進(jìn)會(huì)計(jì)的發(fā)展和完善。

聯(lián)合國(guó)發(fā)展計(jì)劃署將治理定義為一種公共管理框架下，基于平等、法律、正義等高效的理論系統(tǒng)，是貫穿于整個(gè)管理過(guò)程的，并將權(quán)力賦予人民，以建立可持續(xù)的體系，且使人民在管理活動(dòng)中擔(dān)當(dāng)支配者的角色。十八屆三中全會(huì)也將國(guó)家治理寫(xiě)入了重大決定文件，開(kāi)始以全新的角度考慮國(guó)家治理問(wèn)題，更加強(qiáng)調(diào)全局性、根本性、長(zhǎng)期性與穩(wěn)定性等特點(diǎn)，在形式上也是國(guó)家法規(guī)進(jìn)一步完善的一種表現(xiàn)，突出了尊重各方利益的作用，提升了國(guó)家治理的效能。從我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的視角來(lái)看，國(guó)家治理現(xiàn)代化需要會(huì)計(jì)發(fā)展變革凸顯三個(gè)方面的內(nèi)在要求：第一是能夠確保質(zhì)量、促進(jìn)效率，在質(zhì)量與效率方面達(dá)到更高的高度，在全面提升發(fā)展與速度的同時(shí)，極大地促進(jìn)會(huì)計(jì)發(fā)展的質(zhì)量，以體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益；第二是在更加廣泛的領(lǐng)域上發(fā)揮會(huì)計(jì)的作用，在國(guó)家治理的過(guò)程中有更多的主體參與進(jìn)來(lái)，體現(xiàn)在功能增強(qiáng)、會(huì)計(jì)領(lǐng)域拓展、會(huì)計(jì)方法改進(jìn)等諸多方面；第三是在促進(jìn)社會(huì)主義公平正義等方面發(fā)揮積極的影響作用，增強(qiáng)社會(huì)事務(wù)的公正、公平與公開(kāi)性，包括對(duì)各種行為的經(jīng)濟(jì)和非經(jīng)濟(jì)計(jì)數(shù)，以提升其準(zhǔn)確性。

二是會(huì)計(jì)發(fā)展變革助推國(guó)家治理現(xiàn)代化。

其一，會(huì)計(jì)發(fā)展變革夯實(shí)國(guó)家治理現(xiàn)代化。一方面，隨著社會(huì)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)也在不斷地改進(jìn)和完善，以適應(yīng)廣泛的專(zhuān)業(yè)和非專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域，因?yàn)闀?huì)計(jì)本身就是國(guó)家治理的一個(gè)組成部分，其重要性不言而喻；另一方面，國(guó)家治理的現(xiàn)代化也必然會(huì)促進(jìn)會(huì)計(jì)的功能拓展和方法創(chuàng)新，通過(guò)無(wú)所不在的會(huì)計(jì)活動(dòng)來(lái)對(duì)社會(huì)主義事業(yè)的發(fā)展進(jìn)行全面協(xié)調(diào)，以推動(dòng)我國(guó)各行各業(yè)的發(fā)展，甚至在20國(guó)峰會(huì)中，都將全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的建設(shè)作為關(guān)注的重點(diǎn)，可見(jiàn)會(huì)計(jì)在國(guó)家治理中擔(dān)負(fù)著重要角色。

其二，會(huì)計(jì)發(fā)展創(chuàng)新助推國(guó)家治理現(xiàn)代化。（1）創(chuàng)新會(huì)計(jì)計(jì)量單位助推國(guó)家治理現(xiàn)代化。會(huì)計(jì)計(jì)量的變革可以更好地服務(wù)于各類(lèi)經(jīng)濟(jì)利益與非經(jīng)濟(jì)利益的計(jì)量，使之更加準(zhǔn)確、真實(shí)，能夠助推國(guó)家治理發(fā)揮出更多的功能。會(huì)計(jì)計(jì)量一般有兩個(gè)方面的基本功能，第一是計(jì)量經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，第二是以貨幣為主要計(jì)量單位，同時(shí)也可以用時(shí)間、實(shí)物等進(jìn)行計(jì)量。但隨著社會(huì)發(fā)展的多元化與復(fù)雜化，這兩個(gè)方面的功能面臨著越來(lái)越多的挑戰(zhàn)，比如在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，并不一定需要以貨幣為計(jì)量單位，因此關(guān)于采用非貨幣為計(jì)量單位的爭(zhēng)議始終存在。由于當(dāng)前社會(huì)發(fā)展以經(jīng)濟(jì)利益為指向的理念比較明確，會(huì)計(jì)計(jì)量也大多是服從于經(jīng)濟(jì)利益的需要，但會(huì)計(jì)應(yīng)用于國(guó)家治理的層面，應(yīng)隨著全面深化改革的推進(jìn)，越來(lái)越多的將國(guó)家利益體現(xiàn)在決策當(dāng)中，而這些都需要會(huì)計(jì)來(lái)進(jìn)行確認(rèn)與評(píng)估。

會(huì)計(jì)的基本功能是計(jì)數(shù)，但是在很多非經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的計(jì)量，并不一定需要以貨幣作為計(jì)量單位，在具體的決策中，應(yīng)該根據(jù)現(xiàn)實(shí)可行性和客觀的實(shí)際需要，采用各式各樣的主要計(jì)量單位進(jìn)行計(jì)數(shù)，以對(duì)經(jīng)濟(jì)資源進(jìn)行合理計(jì)量。因?yàn)椋瑢?shí)物計(jì)量具有很好的操作性，而且比其他計(jì)量單位更加直觀、可靠，應(yīng)本著由簡(jiǎn)至難，進(jìn)行實(shí)物單位計(jì)量的探索，甚至在某些特殊情況下，還可以運(yùn)用一些抽象的計(jì)量單位，作為其主要的計(jì)數(shù)。而且，國(guó)家治理現(xiàn)代化強(qiáng)調(diào)對(duì)政府機(jī)構(gòu)的績(jī)效嚴(yán)格管理，建立科學(xué)的政府績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制，完善對(duì)各類(lèi)事業(yè)單位的績(jī)效考核機(jī)制，在績(jī)效的衡量或計(jì)量中可以采用非貨幣的形式。在其他情況下，衡量非經(jīng)濟(jì)效益時(shí)還可以采用計(jì)數(shù)等形式，將社會(huì)效益放在首位，堅(jiān)持良好的經(jīng)濟(jì)效益，把經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益協(xié)調(diào)統(tǒng)一，而社會(huì)效益的計(jì)量要明顯超過(guò)經(jīng)濟(jì)利益的范疇。因此，非貨幣單位的計(jì)量一定不能排斥貨幣計(jì)量單位，要在進(jìn)行非貨幣單位計(jì)量探索的同時(shí)，先從頂層設(shè)計(jì)著手研究，提出在全面系統(tǒng)研究中解決相關(guān)的問(wèn)題，并不拘泥于貨幣單位為主的計(jì)量方式，開(kāi)展非貨幣計(jì)量的實(shí)踐與創(chuàng)新。

（2）創(chuàng)新會(huì)計(jì)治理功能助推國(guó)家治理現(xiàn)代化。對(duì)于會(huì)計(jì)治理的功能創(chuàng)新，應(yīng)該先將會(huì)計(jì)監(jiān)督和會(huì)計(jì)核算作為會(huì)計(jì)的基本職能，會(huì)計(jì)治理功能應(yīng)與基本的職能相對(duì)應(yīng)，會(huì)計(jì)被賦予了規(guī)劃、預(yù)測(cè)、控制、分析等職能，會(huì)計(jì)的職能在理論界的看法比較多樣化，而對(duì)會(huì)計(jì)職能的討論更是具有積極意義的，從現(xiàn)實(shí)與歷史的不同發(fā)展階段來(lái)看，研究會(huì)計(jì)工作能夠起到很多實(shí)際的作用，并能拓展新形勢(shì)下會(huì)計(jì)的功能。首先從會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史階段來(lái)看，會(huì)計(jì)產(chǎn)生與發(fā)展演變的動(dòng)力是基于準(zhǔn)確計(jì)量的需要，為了提升經(jīng)濟(jì)效益，需要為衍生的財(cái)富進(jìn)行預(yù)測(cè)、計(jì)劃、控制、監(jiān)督等管理，以價(jià)值創(chuàng)造作為會(huì)計(jì)管理領(lǐng)域的基本職能。會(huì)計(jì)發(fā)展的歷程表明，無(wú)論是價(jià)值創(chuàng)造還是財(cái)富計(jì)量等功能，或是通常意義上的會(huì)計(jì)基本職能，會(huì)計(jì)的研究或功能，其歸根結(jié)底都是為了提升生產(chǎn)活動(dòng)的效率。且會(huì)計(jì)決策具有非常明顯的直觀特點(diǎn)，即使是在莊園會(huì)計(jì)階段，為了減少交易的費(fèi)用，以較少的耗費(fèi)取得較高的產(chǎn)出，都需要在會(huì)計(jì)中解決委托代理等實(shí)際問(wèn)題。在當(dāng)前的市場(chǎng)環(huán)境下，會(huì)計(jì)的發(fā)展面臨著更加復(fù)雜的變化，尤其是我國(guó)的改革持續(xù)全面深化，使得會(huì)計(jì)面臨著客觀環(huán)境的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，因而在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)功能上，開(kāi)展實(shí)踐與會(huì)計(jì)治理功能的創(chuàng)新研究，突出會(huì)計(jì)在國(guó)家治理中的重要地位更加具有現(xiàn)實(shí)意義。有學(xué)者在總結(jié)會(huì)計(jì)治理功能的研究時(shí)，提出將會(huì)計(jì)治理功能定義為一種財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，作為特定的市場(chǎng)環(huán)境和制度環(huán)境下形成的，利用基礎(chǔ)化制度角色和基礎(chǔ)性信息，借助市場(chǎng)化的作用機(jī)制，緩和信息不對(duì)稱(chēng)的代理問(wèn)題，有效地規(guī)避道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇的問(wèn)題，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展的功能，提升了公司治理的效率。

從國(guó)家治理的角度來(lái)看，會(huì)計(jì)治理功能的創(chuàng)新應(yīng)該包含兩個(gè)主要的含義，其一，在會(huì)計(jì)相關(guān)制度規(guī)范的建設(shè)中，會(huì)計(jì)能夠參與到各類(lèi)社會(huì)事務(wù)的管理中，會(huì)計(jì)天然具有治理的功能，因此，能在國(guó)家治理現(xiàn)代化中發(fā)揮更好的助推效果；其二，會(huì)計(jì)涉及政治治理、國(guó)家治理、社會(huì)治理和公司治理等多個(gè)層面，擁有完整的制度規(guī)范體系，因此，會(huì)計(jì)治理功能能夠推動(dòng)這些制度的完善與規(guī)范，使之符合管理各方面事務(wù)的需要，這實(shí)際上也就是會(huì)計(jì)治理功能助推國(guó)家治理的一個(gè)重要組成部分，使會(huì)計(jì)治理功能能夠得到更好的發(fā)揮，并得到更好的貫徹執(zhí)行。而且，在預(yù)測(cè)現(xiàn)金循環(huán)等規(guī)范性事項(xiàng)，以及涉及其他利益的分配等規(guī)范性問(wèn)題時(shí)，應(yīng)由利益相關(guān)者進(jìn)行協(xié)調(diào)，并將上述規(guī)范納入?yún)f(xié)調(diào)性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的范圍內(nèi)，制定出各方都能遵循和接受的新規(guī)范，逐步完善會(huì)計(jì)治理的創(chuàng)新功能，對(duì)提高會(huì)計(jì)工作效率具有積極的現(xiàn)實(shí)意義。

（3）創(chuàng)新會(huì)計(jì)理論領(lǐng)域助推國(guó)家治理現(xiàn)代化。在創(chuàng)新會(huì)計(jì)理論的領(lǐng)域時(shí)，需要從六個(gè)方面著手進(jìn)行。

第一，與生態(tài)環(huán)境相關(guān)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。生態(tài)文明建設(shè)在深化改革的重大舉措中，已被提升到了前所未有的高度，其實(shí)行的損害賠償制度、最嚴(yán)格的源頭保護(hù)制度和責(zé)任追究制度、最完善的生態(tài)修復(fù)制度和環(huán)境治理制度；探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)；實(shí)行生態(tài)補(bǔ)償制度和資源有償使用制度，建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任追究制度；全面反映資源稀缺程度、市場(chǎng)供求、修復(fù)效益和生態(tài)環(huán)境損害成本等，每一項(xiàng)與生態(tài)環(huán)境相關(guān)的內(nèi)容，都是會(huì)計(jì)理論研究的重要課題。

第二，與政府會(huì)計(jì)政策改革相關(guān)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，建立規(guī)范合理的地方和中央風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和債務(wù)管理機(jī)制，編制全國(guó)和地方的資產(chǎn)負(fù)債表，而且，當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)體系過(guò)于碎片化和分散化，負(fù)債的核算、總預(yù)算等，對(duì)于資產(chǎn)的核算比較簡(jiǎn)單，尤其是非流動(dòng)資產(chǎn)、貨幣性資產(chǎn)負(fù)債、非流動(dòng)負(fù)債還未納入到政府會(huì)計(jì)預(yù)算的核算范疇，非常容易引發(fā)各種會(huì)計(jì)問(wèn)題。并且不單是在政府會(huì)計(jì)的領(lǐng)域中，在其他的相關(guān)領(lǐng)域中，如企業(yè)會(huì)計(jì)中也一直存在收付實(shí)現(xiàn)制利弊與權(quán)責(zé)發(fā)生制的討論，當(dāng)然，從全面深化改革的目標(biāo)中提出實(shí)踐指導(dǎo)和理論支持就顯得更加必要和迫切。

第三，與責(zé)權(quán)利和激勵(lì)機(jī)制相關(guān)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。在宏觀領(lǐng)域涉及到建立支出責(zé)任和事權(quán)相適應(yīng)的制度。而在微觀領(lǐng)域，則主要包括嚴(yán)格規(guī)范國(guó)有企業(yè)管理人員的職務(wù)消費(fèi)、職務(wù)待遇、薪酬水平、業(yè)務(wù)消費(fèi)等，強(qiáng)化其投資的責(zé)任追究制度。因此，會(huì)計(jì)的準(zhǔn)確計(jì)量是在責(zé)權(quán)利中進(jìn)行科學(xué)的認(rèn)定，是權(quán)責(zé)利相結(jié)合等問(wèn)題研究的前提，也是會(huì)計(jì)理論研究的難點(diǎn)之一。

第四，與科研項(xiàng)目評(píng)估和績(jī)效評(píng)價(jià)相關(guān)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。發(fā)展企業(yè)績(jī)效考核、成果考核評(píng)價(jià)、非營(yíng)利組織與行政事業(yè)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、激勵(lì)機(jī)制和企業(yè)績(jī)效考核的建設(shè)、項(xiàng)目評(píng)價(jià)機(jī)制和科研資源管理等等問(wèn)題，已經(jīng)成為了重要的會(huì)計(jì)研究課題。而且科研項(xiàng)目成果與工作業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)、發(fā)展成果、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和指標(biāo)體系額度確定等，也都具有非常廣闊的研究空間。

第五，與非市場(chǎng)機(jī)制定價(jià)領(lǐng)域相關(guān)的成本會(huì)計(jì)問(wèn)題。由政府供給的共用事業(yè)、公共產(chǎn)品、公益性服務(wù)和網(wǎng)絡(luò)型自然壟斷等，都難以由充分的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)確定價(jià)格，所以，此類(lèi)產(chǎn)品的內(nèi)部控制、成本核算等都是決定價(jià)格的關(guān)鍵因素，但是又往往缺乏權(quán)威、公開(kāi)的成本核算標(biāo)準(zhǔn)，使得相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的研究和制定顯得十分必要。

第六，與會(huì)計(jì)信息披露相關(guān)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。會(huì)計(jì)信息披露能夠促使會(huì)計(jì)治理功能得到充分的發(fā)揮，會(huì)計(jì)信息的及時(shí)、準(zhǔn)確、全面披露，在資源市場(chǎng)配置方面，對(duì)市場(chǎng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)效率最優(yōu)化與效益最大化具有決定性作用。而且，資源自由、低成本的配置流動(dòng)，更加符合公平競(jìng)爭(zhēng)的要求，同時(shí)提高了效率，有助于達(dá)到較為理想的治理效果。所以，在資源的非市場(chǎng)配置方面，應(yīng)該盡量公開(kāi)和透明地展示資源的流動(dòng)、配置、損耗和收益等方面的信息披露，實(shí)現(xiàn)公平正義和高質(zhì)高量的治理目標(biāo)，會(huì)計(jì)在載體形式、披露內(nèi)容和時(shí)間間隔等方面，都可以有特殊的形式，以更為廣泛地發(fā)揮出會(huì)計(jì)的治理功能，尤其是在資源的非市場(chǎng)機(jī)制配置中更有必要，這將有利于接受社會(huì)監(jiān)督、提高透明度和達(dá)到對(duì)政府及其工作部門(mén)的治理效果，助推國(guó)家治理現(xiàn)代化更加管理公開(kāi)、決策公開(kāi)、服務(wù)公開(kāi)、結(jié)果公開(kāi)。