中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用探討*——基于執(zhí)業(yè)能力與后續(xù)教育的視角

上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院會(huì)計(jì)研究院 俞俊利 瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所上海分所 張軼浩

一、引言

目前商業(yè)環(huán)境正處在一個(gè)多變的環(huán)境，競(jìng)爭(zhēng)壓力的加大，經(jīng)營(yíng)變數(shù)的增多，利益欲望的強(qiáng)烈趨勢(shì)，使得企業(yè)管理層的舞弊時(shí)有所聞，假賬丑聞爆發(fā)不斷。為了應(yīng)對(duì)這種新的變化，中注協(xié)從2006年開始全面推廣新的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則以取代原先的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。在現(xiàn)有國(guó)內(nèi)學(xué)者的著作和論文中，大多對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用界定對(duì)象為大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的運(yùn)用論述很少。但對(duì)于中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的研究十分必要。原因如下：其一風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種趨勢(shì)。如最早的審計(jì)方法從全面審計(jì)變更為抽樣審計(jì)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)已成為審計(jì)的一種趨勢(shì)，任何會(huì)計(jì)師事務(wù)所都不例外。其二風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用可以提高事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)力。隨著經(jīng)濟(jì)開放程度和全球化趨勢(shì)，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所如需從中分得一杯羹必須提高競(jìng)爭(zhēng)力，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，不僅能提高中小型事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)能力，同時(shí)也能降低審計(jì)成本，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。其三中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所是行業(yè)的重要組成部分，目前推行的審計(jì)準(zhǔn)則和準(zhǔn)則解答在實(shí)務(wù)中不僅適用于大型事務(wù)所也同樣適用于中小型事務(wù)所。盡管如此，目前，我國(guó)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所基本上沒有運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，就此分析了原因并提出解決方法。

本文創(chuàng)新之處在于：其一運(yùn)用了中注協(xié)目前正在推廣的會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息化資料，對(duì)事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師的年齡結(jié)構(gòu)、學(xué)歷結(jié)構(gòu)、后續(xù)教育完成狀況做了一個(gè)抽樣統(tǒng)計(jì)。其二從主觀角度（注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所）及客觀角度（審計(jì)供需角度）全面進(jìn)行分析。

二、中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用難點(diǎn)

（一）缺乏審計(jì)執(zhí)業(yè)勝任能力 由于經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)，目前經(jīng)營(yíng)環(huán)境呈現(xiàn)復(fù)雜多變的情況。以筆者所在的業(yè)務(wù)部門為例，部門承接了不少汽車制造業(yè)客戶，由于股權(quán)結(jié)構(gòu)、所處地域、上下游供應(yīng)鏈及公司多元化經(jīng)營(yíng)方向不同，同行業(yè)情況也存在很大差異。因此現(xiàn)今社會(huì)環(huán)境中存在一個(gè)全能的注冊(cè)會(huì)計(jì)師幾乎是不可能的，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)顯得勢(shì)在必行。然而目前行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)比較激烈，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身的資源比起大型事務(wù)所又稍遜一籌，如果再讓其開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)顯得困難重重。

中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師還存在非相關(guān)專業(yè)，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)缺乏的特征。質(zhì)量和信譽(yù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所生存之本，良好的信譽(yù)需要優(yōu)質(zhì)的服務(wù)與高質(zhì)量的人才保障。因此，人力資源是會(huì)計(jì)師事務(wù)所核心競(jìng)爭(zhēng)力的體現(xiàn)，作為業(yè)務(wù)骨干的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)師事務(wù)所更顯得重要。

中小型事務(wù)所由于收費(fèi)偏低易引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師待遇低下，導(dǎo)致員工精神狀態(tài)差，戰(zhàn)斗力不強(qiáng)，同時(shí)限于中小型事務(wù)所的發(fā)展前景，不少年輕的從業(yè)人員一旦獲取注冊(cè)會(huì)計(jì)師資質(zhì)便紛紛跳槽去大型事務(wù)所，導(dǎo)致相對(duì)有經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏。對(duì)比西方國(guó)家注會(huì)準(zhǔn)入制度，我國(guó)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的準(zhǔn)入門檻也相對(duì)較低，且部分從業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師并非財(cái)會(huì)專業(yè)也從未進(jìn)行相關(guān)專業(yè)的系統(tǒng)學(xué)習(xí)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為財(cái)會(huì)行業(yè)的高端人才更需要高素質(zhì)的人員，筆者從中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)行業(yè)系統(tǒng)會(huì)員版中對(duì)上海及北京的中小型事務(wù)所進(jìn)行了樣本選擇：截止2014年8月抽樣共選取目前在上海登記的會(huì)計(jì)師事務(wù)所共計(jì)322家，北京612家，剔除具有取得證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證的會(huì)計(jì)師事務(wù)所及近3年曾經(jīng)入選百?gòu)?qiáng)的事務(wù)所及其分所，對(duì)剩余的上海285家和北京的568家事務(wù)所按照其事務(wù)所編號(hào)進(jìn)行等距抽樣。

根據(jù)抽樣結(jié)果，2013年上海事務(wù)所本科及本科以上學(xué)歷的注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅占整個(gè)樣本數(shù)量的31.11%，60歲以上的注冊(cè)會(huì)計(jì)師則占總樣本人數(shù)的33.97%。北京會(huì)計(jì)師事務(wù)所的本科及本科學(xué)歷以上占注冊(cè)會(huì)計(jì)師的51.75%，60歲以上注冊(cè)會(huì)計(jì)師占33.22%，相較證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證，會(huì)計(jì)師事務(wù)所（管理本部）本科及本科以上學(xué)歷占75.01%，60歲以上注冊(cè)會(huì)計(jì)師3.95%。可知中小型事務(wù)所存在學(xué)歷層次偏低，高學(xué)歷人才嚴(yán)重匱乏，老齡化程度相對(duì)較高這一現(xiàn)狀。

（二）缺失審計(jì)后續(xù)教育 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一項(xiàng)新的審計(jì)技術(shù)，在中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作的很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師先前從未接觸過相關(guān)內(nèi)容以及實(shí)務(wù)操作，因此后續(xù)教育是注冊(cè)會(huì)計(jì)師很好的學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)。從附錄中可以看出上海和北京兩地的后續(xù)教育完成率分別為88.83%、94.70%，這一數(shù)據(jù)依舊低于證券所管理本部的98.63%。

同時(shí)后續(xù)教育中還存在以下問題制約了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)行學(xué)習(xí)：一是注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育忽略了執(zhí)業(yè)會(huì)員對(duì)職業(yè)后續(xù)教育的個(gè)性化需求，既沒有考慮到職務(wù)分工也沒有考慮到工作經(jīng)歷和知識(shí)結(jié)構(gòu)。二是注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)提供的職業(yè)后續(xù)教育內(nèi)容單一。國(guó)內(nèi)“四大”及全國(guó)性會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于實(shí)力雄厚、人才眾多，往往會(huì)根據(jù)本所的情況及需求開展?jié)M足多種需求的后續(xù)教育，而中小型事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇性相對(duì)較窄。注協(xié)為兼顧學(xué)員的需求，往往在規(guī)定的學(xué)時(shí)內(nèi)安排多種性質(zhì)的課程，結(jié)果既不能調(diào)動(dòng)審計(jì)人員對(duì)后續(xù)教育學(xué)習(xí)的興趣，又存在深度不夠不能解決其他執(zhí)業(yè)中可能存在的困惑。三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師學(xué)習(xí)的被動(dòng)性與低效性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作性質(zhì)的主要特點(diǎn)是波動(dòng)及繁忙，在有限空余時(shí)間內(nèi)，行業(yè)協(xié)會(huì)卻未必能提供其所希望得到的后續(xù)教育，抑制了注冊(cè)會(huì)計(jì)師學(xué)習(xí)的主觀能動(dòng)性，結(jié)果是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)待后續(xù)教育敷衍了事。職業(yè)后續(xù)教育的被動(dòng)性,決定了職業(yè)后續(xù)教育的低效性。不僅如此，后續(xù)教育偏重理論學(xué)習(xí)忽視了實(shí)務(wù)操作。從上述可知，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所既缺乏風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相關(guān)的培訓(xùn)，也缺乏平時(shí)的實(shí)務(wù)操作培訓(xùn)。

（三）缺少高質(zhì)量審計(jì)需求 在私有產(chǎn)權(quán)體系下，無(wú)論是股東直接管理企業(yè)還是在兩權(quán)分離條件下，審計(jì)的作用在于降低企業(yè)的代理成本。而在我國(guó)由于社會(huì)制度和產(chǎn)權(quán)特征等方面的差異，我國(guó)企業(yè)的約束條件不同于英美等西方國(guó)家。我國(guó)長(zhǎng)期的封建社會(huì)性質(zhì)和經(jīng)濟(jì)特征，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)組織規(guī)模小，業(yè)務(wù)單一，會(huì)計(jì)處理方法簡(jiǎn)單，沒有形成對(duì)審計(jì)的有效需求。新中國(guó)成立后實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)，特別是1956年經(jīng)濟(jì)全部國(guó)有化后，獨(dú)立審計(jì)完全被廢除。1978年后經(jīng)濟(jì)改革，外資企業(yè)的迅速增長(zhǎng)再次創(chuàng)造了對(duì)獨(dú)立審計(jì)的需求。1980年12月，財(cái)政部頒布《中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》，要求合資企業(yè)在納稅年度內(nèi)按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)附送在中國(guó)注冊(cè)登記的會(huì)計(jì)師的查賬報(bào)告。從這一過程可以看出，長(zhǎng)期缺乏自愿需求是導(dǎo)致我國(guó)審計(jì)需求不足的主要原因。即使在今天，中小型事務(wù)所從事的業(yè)務(wù)依舊比較單一，沒有形成高質(zhì)量的審計(jì)需求。

在供給方面審計(jì)業(yè)務(wù)地域性過強(qiáng)，形成條塊分割，外地事務(wù)所很難進(jìn)入；會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位雙向選擇動(dòng)機(jī)不強(qiáng)，被審計(jì)單位選擇不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所并不能顯著提高企業(yè)價(jià)值，不同審計(jì)服務(wù)產(chǎn)生的社會(huì)效益很難體現(xiàn)。同時(shí)由于地域的限制、審計(jì)資源的有限性及審計(jì)報(bào)告預(yù)期使用方對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求不足，事務(wù)所為爭(zhēng)奪客戶往往采取的是降低收費(fèi)來(lái)爭(zhēng)取客戶而非提高審計(jì)質(zhì)量。

（四）違背審計(jì)成本效益原則 中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)收費(fèi)方面缺乏標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范及外部管制，同時(shí)又受限于被審計(jì)單位規(guī)模及支付能力，因此呈現(xiàn)出惡劣競(jìng)爭(zhēng)及低價(jià)收費(fèi)的情況。而站在本體的角度中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于其自身及外部因素限制，執(zhí)業(yè)環(huán)境惡劣，個(gè)別事務(wù)所為招攬客戶，維持其生存、發(fā)展，通常不得不采取壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)、低價(jià)攬客等不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)手段。

從審計(jì)成本角度而言，我國(guó)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)起步較晚，外部環(huán)境并不健全，行業(yè)內(nèi)部也缺乏足夠支持。由此中小型事務(wù)所一旦推進(jìn)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，勢(shì)必要進(jìn)行內(nèi)部挖潛，必須考慮因?yàn)樵黾訉徲?jì)程序所帶來(lái)的審計(jì)成本。一旦實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，事務(wù)所還必須考慮提升事務(wù)所員工勝任能力所帶來(lái)的人力成本以及利用其他資源（包括使用相關(guān)領(lǐng)域的專家，收集相關(guān)領(lǐng)域的資料）所增加的審計(jì)成本。另外容易忽視的是中小型事務(wù)所運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所增加的審計(jì)耗時(shí)會(huì)使其喪失其他客戶，即存在一定的機(jī)會(huì)成本。

盡管從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能降低審計(jì)成本，但從短期角度而言中小型事務(wù)所推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)勢(shì)必面臨著低收入、高成本的結(jié)果。這是任何事務(wù)所都不愿意面臨的，也是事務(wù)所不愿意執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的原因之一。

（五）其他 其他零星因素也制約了中小型事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，如中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所面對(duì)的客戶規(guī)模收入都不是很大，許多企業(yè)的構(gòu)成是一間辦公樓及幾張辦公設(shè)備。由于這些企業(yè)規(guī)模不大，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師外勤現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)可以通過對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的簡(jiǎn)單了解以及實(shí)質(zhì)性程序完成審計(jì)項(xiàng)目，從而無(wú)需再實(shí)施相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。同時(shí)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要貫徹企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過程，被審計(jì)單位出于某些原因不愿意配合。我國(guó)目前新的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則還處于一個(gè)摸索階段，很多內(nèi)容在實(shí)踐中還需要修訂與完善。

三、中小型事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用建議

（一）合理改善審計(jì)人員后續(xù)教育方法 后續(xù)教育是目前保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師“戰(zhàn)斗力”最主要的一種形式，提高后續(xù)教育可以有效提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方面的執(zhí)業(yè)勝任能力。如效仿目前很多財(cái)經(jīng)類院校在財(cái)會(huì)教學(xué)當(dāng)中流行的實(shí)務(wù)教學(xué)法和案例教學(xué)法，針對(duì)中小型事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)性質(zhì)，開展與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相關(guān)的模擬實(shí)務(wù)學(xué)習(xí)或者在后續(xù)教育中開展小組討論、場(chǎng)景教學(xué)等。還可以利用網(wǎng)絡(luò)教學(xué)這一平臺(tái)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師的教學(xué)內(nèi)容更加多元化，使其可以根據(jù)自身情況有所選擇。利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的淡季，開展一些其他課程培訓(xùn)如信息技術(shù)課程、經(jīng)濟(jì)學(xué)類課程等，開拓注冊(cè)會(huì)計(jì)師視野的同時(shí)能進(jìn)一步了解與審計(jì)相關(guān)的各個(gè)行業(yè)背景。

（二）適當(dāng)加強(qiáng)審計(jì)人員業(yè)務(wù)指導(dǎo) 中小型事務(wù)所人才流失是困擾事務(wù)所的一個(gè)嚴(yán)重問題，除薪酬問題以外，由于發(fā)展前景不佳，審計(jì)技術(shù)單一落后也往往成為中小型事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師紛紛跳槽原因。目前衛(wèi)生醫(yī)療系統(tǒng)比較流行的做法是，大型醫(yī)院（三級(jí)）會(huì)派出一些骨干到社區(qū)服務(wù)中心區(qū)縣（二級(jí)）醫(yī)院掛職工作指導(dǎo)學(xué)習(xí)，社區(qū)服務(wù)中心以及（二級(jí)）醫(yī)院也會(huì)派出一些精英到大醫(yī)院進(jìn)行學(xué)習(xí)實(shí)踐。會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以借鑒上述經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合現(xiàn)狀實(shí)行在業(yè)務(wù)上大所指導(dǎo)小所的方法。

目前大型事務(wù)所不僅在忙季工作量大，淡季也往往要承接一些新三板及IPO項(xiàng)目，由于大型事務(wù)所人手有限，或者出于項(xiàng)目重要性水平考慮，會(huì)利用組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，其項(xiàng)目審計(jì)往往由中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)。筆者認(rèn)為大型事務(wù)所不應(yīng)只是簡(jiǎn)單利用其他事務(wù)所最終出具的審計(jì)報(bào)告，而更應(yīng)對(duì)其中的審計(jì)流程加以指導(dǎo)，甚至可以在中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為組成部分會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)時(shí)開放一定的數(shù)據(jù)平臺(tái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)以此為平臺(tái)，推動(dòng)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展。

目前行業(yè)協(xié)會(huì)正在推進(jìn)領(lǐng)軍（后備）人才、優(yōu)秀人才的儲(chǔ)備及發(fā)展，這些經(jīng)過深“加工”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，具有更寬廣的國(guó)際視野及管理能力。因此可以將其在培訓(xùn)中拓寬的見識(shí)傳授給自身工作單位的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

（三）科學(xué)配置審計(jì)人員結(jié)構(gòu) 注重引入一些法律、工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)等非會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)人才,并對(duì)項(xiàng)目審計(jì)小組進(jìn)行科學(xué)配備。目前，我國(guó)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的部門設(shè)置均按照業(yè)務(wù)類型劃分，如審計(jì)部、驗(yàn)資部等。由于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其所處的環(huán)境，即要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)客戶所處的外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境及內(nèi)部的業(yè)務(wù)流程有全面的認(rèn)識(shí)。因此可以建議設(shè)置一些輔助部門如信息采集部等，配合注冊(cè)會(huì)計(jì)師，特別是針對(duì)不同行業(yè)的客戶應(yīng)集思廣益，共同分享資源完成項(xiàng)目。

四、結(jié)論

通過研究中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的困難可知：從宏觀角度而言，一方面由于審計(jì)起步較晚，造成目前很多企業(yè)缺乏高質(zhì)量的審計(jì)需求。另一方面很多企業(yè)不愿意支付令人滿意的審計(jì)服務(wù)費(fèi)，也不愿意配合會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所必要的審計(jì)程序。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所短期內(nèi)增加審計(jì)成本，由此導(dǎo)致中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不符合成本效益原則。同時(shí)限于我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)教育的歷史及現(xiàn)狀，對(duì)比西方國(guó)家注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)入制度及百?gòu)?qiáng)事務(wù)所的人才結(jié)構(gòu)，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員學(xué)歷偏低，專業(yè)勝任能力欠缺，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)教育方法相對(duì)比較單一，缺乏針對(duì)性，因此即使一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏執(zhí)業(yè)勝任能力，也無(wú)法通過后續(xù)教育得到提高。

除上述結(jié)論外，本文可能存在以下缺陷：缺乏數(shù)據(jù)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所其他從業(yè)人員勝任能力進(jìn)行分析。缺乏對(duì)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否存在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的主觀動(dòng)機(jī)研究。缺乏大型事務(wù)所對(duì)中小型事務(wù)所進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)的可行性分析。

［1］陳毓圭：《風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的由來(lái)及其發(fā)展的認(rèn)識(shí)》，《會(huì)計(jì)研究》2004年第2期。

［2］王尤貴：《中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才流失思考》，《財(cái)會(huì)通訊》2009年第8期。

［3］陳廉：《中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才培養(yǎng)機(jī)制的研究》，《人力資源管理·學(xué)術(shù)版》2009年第5期。

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［9］耿建新、趙瑋、鄭聰：《我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)體系的構(gòu)建探討——兼論計(jì)件制與計(jì)時(shí)制的選擇》，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2009年第7期。

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［16］張奇峰：《政府管制、公司控制權(quán)安排與獨(dú)立審計(jì)需求——來(lái)自審計(jì)師選擇與審計(jì)費(fèi)用的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)》，立信會(huì)計(jì)出版社2007年版。

［17］呂先锫：《審計(jì)成本論》，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2006年版。

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