落實BEPS行動計劃加強對外支付費用轉讓定價管理

王 懿（國家稅務總局國際稅務司反避稅一處 北京 100038）

落實BEPS行動計劃加強對外支付費用轉讓定價管理

王 懿（國家稅務總局國際稅務司反避稅一處 北京 100038）

近期，作為國家稅務總局落實稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）行動計劃的又一項重要舉措——《國家稅務總局關于企業向境外關聯方支付費用有關企業所得稅問題的公告》（2015年第16號，以下簡稱16號公告）對外公布，在國內外業界引起廣泛關注。本文將對16號公告的發布背景、主要內容予以解讀，并就公告發布后各界熱議的一些問題談談個人看法。

一、公告發布的背景

（一）全球各國加強境外稅源管理

當前，世界經濟仍處在國際金融危機后的深度調整期，各國需要大量財政資金支持經濟復蘇。但國際逃避稅的普遍存在，侵蝕了各國稅基，傷害了公平的國際稅收環境和營商環境，增大了世界經濟的復蘇風險。因此，各國紛紛采取措施，加大轉讓定價管理力度，打擊國際逃避稅?？鐕灸腹舅趪悇罩鞴懿块T要求母公司向其各國子公司分攤成本費用，在母公司留存更多利潤。與此同時，稅務總局也注意到我國一些“走出去”企業通過向避稅地企業支付大額費用轉移利潤的情況日益增多。2014年，稅務總局在全國開展了對外支付大額費用的反避稅排查，發現向境外關聯方支付不合理費用的現象在我國較為普遍，嚴重侵蝕了我國稅基，造成稅款流失。

（二）BEPS行動計劃成果轉化

目前，“打擊國際逃避稅”已經成為G20項下國際稅收征管合作的一項重要內容。隨著BEPS行動計劃的深入開展，BEPS成果如何落地，成為世界各國稅務機關近期工作的重點。稅務總局發布的16號公告，不僅為了遏制對外支付大額費用的避稅行為，加強稅收征管、堵漏增收；更是為了與BEPS行動計劃相呼應，深入打擊國際逃避稅?？梢哉f，公告的制定和發布是繼《一般反避稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局令第32

號）和《國家稅務總局關于非居民企業間接轉讓財產企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第7號）之后，稅務總局出臺的又一項落實BEPS行動計劃、打擊跨國逃避稅的重要舉措。

二、公告的主要內容

（一）企業向境外關聯方支付費用應當遵循的基本原則

公告明確了企業向境外關聯方支付費用應當遵循的基本原則，即獨立交易原則，同時指出未按照獨立交易原則向境外關聯方支付的費用，稅務機關有權進行調整。

（二）企業向境外關聯方支付費用應當準備并提供的資料

企業向境外關聯方支付費用應當與關聯方簽訂合同或者協議，明確交易內容及收費標準，并按照稅務機關的要求提供合同或者協議，以及證明交易真實發生并符合獨立交易原則的相關資料。

（三）企業向境外關聯方支付費用的合理性要求

16號公告第三條至第六條主要明確了企業不符合獨立交易原則向境外關聯方支付費用的四種情形：

1．企業向未履行功能、承擔風險，無實質性經營活動的境外關聯方支付的費用，在計算企業應納稅所得額時不得扣除。

2．企業接受境外關聯方提供的不能為其帶來直接或者間接經濟利益的勞務而向境外關聯方支付的費用，在計算企業應納稅所得額時不得扣除。在這方面，稅務總局借鑒OECD及其他國家關于集團內勞務轉讓定價問題的分析思路，首次在中國立法層面提出通過受益性測試，分析勞務費支付的合理性。即在判定勞務費支付是否符合獨立交易原則時，應進行受益性測試，分析企業接受的勞務是否能夠為其帶來直接或間接經濟利益。

3.企業向境外關聯方支付無形資產特許權使用費的，應當考慮關聯各方對該無形資產價值創造的貢獻程度，確定各自應當享有的經濟利益。企業向僅擁有無形資產法律所有權而未對該無形資產的價值創造做出貢獻的關聯方支付特許權使用費，不符合獨立交易原則的，在計算企業應納稅所得額時不得扣除。

4. 企業以融資上市為主要目的，在境外成立控股公司或者融資公司，因融資上市活動所產生的附帶利益向境外關聯方支付的特許權使用費，在計算企業應納稅所得額時不得扣除。

（四）稅務機關追溯調整的權利

對于企業不符合獨立交易原則向境外支付費用的關聯交易，稅務機關有權在該業務發生的納稅年度起10年內實施特別納稅調整。

三、相關問題的討論

16號公告的發布在國內外業界引起廣泛關注，尤其是“不得扣除”的法律依據和稅務機關的認定程序等問題，成為業界熱議的焦點。筆者在此僅從個人角度談一些看法：

（一）“不得扣除”的法律依據

公告依據企業所得稅法第八條的規定，“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除”，從“實際發生”、“相關性”、“合理性”等三個方面，對企業向境外關聯方支付的費用是否可以稅前扣除進行判斷。以企業因接受境外關聯方提供勞務而支付費用為例。首先，公告針對的是企業向境外關聯方支付費用的情形，其支付行為已經實際發生；其次，公告提出應通過受益性測試，分析勞務費支付的合理性，對于因不能為企業帶來直接或間接經濟利益的勞務活動而發生的費用支付，公告認為是不合理的；再次，公告具體列舉出六種而在計算企業應納稅所得額時不得扣除的勞務活動，其中前兩種勞務活動側重于與企業取得收入的相關性分析，后四種勞務活動則側重于合理性分析。

（二）稅務機關的認定程序

公告第一條即明確，獨立交易原則是企業向境外關聯方支付費用應當遵循的基本原則。因此在公告的執行過程中，稅務機關并不能直接認定企業向境外關聯方支付的費用在計算企業應納稅所得額時不得扣除；而應啟動轉讓定價相關程序，進行分析、評估、審核后，才能對費用支付進行調整。需要說明的是，不允許稅前扣除，并不是一種新的調整方法，而是就不合理費用支付金額進行調整的常用方法。

責任編輯：王 平