銷售貨物同時(shí)提供安裝勞務(wù)應(yīng)當(dāng)如何納稅

銷售貨物同時(shí)提供安裝勞務(wù)應(yīng)當(dāng)如何納稅

問：在實(shí)踐中，企業(yè)為了提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，在銷售貨物同時(shí)提供安裝服務(wù)，所提供的安裝服務(wù)有的是另行收費(fèi)，有的是包含在貨物價(jià)格之中。請問，銷售貨物同時(shí)提供勞務(wù)，在什么情況下分別納稅？在什么情況下全額申報(bào)繳納增值稅？分別納稅的前提必須是安裝資質(zhì)的企業(yè)嗎？銷售“自產(chǎn)貨物”同時(shí)提供建筑安裝勞務(wù)需分別納稅，那么“自產(chǎn)貨物”又包括哪些呢？

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答：根共據(jù)和《國中增華值人民稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令第50號，以下簡稱《實(shí)施細(xì)則》）第五條的規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。本條第一款所稱非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，是指屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。本條第一款所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的單位和個(gè)體工商戶在內(nèi)。《實(shí)施細(xì)則》第六條的規(guī)定是：“納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：（一）銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；（二）財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。” 《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告〔2011〕第23號）進(jìn)一步明確規(guī)定：納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)按照《實(shí)施細(xì)則》第六條及《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令第52號）第七條的規(guī)定，分別核算其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額計(jì)算繳納營業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)分別核定其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額。

根據(jù)上面規(guī)定，如果所銷售貨物為外購商品，在銷售的同時(shí)提供安裝勞務(wù)，則遵循混合銷售的一般規(guī)定，即應(yīng)屬于“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。”；如果所售貨物屬于自產(chǎn)貨物，在銷售的同時(shí)提供安裝勞務(wù)，則應(yīng)當(dāng)遵循混合銷售的特殊規(guī)定，即分別核算其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)其建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額計(jì)算繳納營業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)分別核定其貨物的銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額。

銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供安裝勞務(wù)分別納稅是否有資質(zhì)這一條件限制，由于國家稅務(wù)總局公告〔2011〕第23號文明確廢止了《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2002〕117號），相應(yīng)地在原國稅發(fā)〔2002〕117號文中規(guī)定的“銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，同時(shí)符合以下條件的，對銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入征收營業(yè)稅：（一）必須具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；（二）簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款”的條款也被廢止，這就意味著銷售貨物同時(shí)提供建筑安裝勞務(wù)分別納稅不再受建筑施工資質(zhì)的限制。

自產(chǎn)貨物包括的范圍。根據(jù)原國稅發(fā)〔2002〕117號文第三條的規(guī)定，自產(chǎn)貨物是指：（一）金屬結(jié)構(gòu)件：包括活動板房、鋼結(jié)構(gòu)房、鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)品、金屬網(wǎng)架等產(chǎn)品；（二）鋁合金門窗；（三）玻璃幕墻；（四）機(jī)器設(shè)備、電子通訊設(shè)備；（五）國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他自產(chǎn)貨物。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于公布廢止的營業(yè)稅規(guī)范性文件目錄的通知》（國稅發(fā)〔2009〕29號）的規(guī)定，國稅發(fā)〔2002〕117號文第三條予以廢止，隨之，23號公告已將國稅發(fā)〔2002〕117號文全文廢止。也就是說，“自產(chǎn)貨物”不再必須是列舉的貨物，“自產(chǎn)貨物”應(yīng)當(dāng)遵循一般規(guī)定。《實(shí)施細(xì)則》第二條中明確：“貨物，是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。”由此可以看出，對所有屬于自己生產(chǎn)的有形動產(chǎn)，都應(yīng)當(dāng)屬于自產(chǎn)貨物。但應(yīng)當(dāng)注意的是，納稅人銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，須向建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)提供其機(jī)構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的本納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個(gè)人的證明。建筑業(yè)勞務(wù)發(fā)生地主管地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人持有的證明方可按規(guī)定計(jì)算征收營業(yè)稅。

納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：（一）銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；（二）財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

廖玉強(qiáng)