外商投資企業股息紅利分配所得稅處理解析

施東月

摘要：外商投資企業，是由外國投資者經中國政府批準，依照中國法律在中國境內直接投資設立的營利性組織。其重要特征之一就是其資本來源于境外，股息分紅也會因為資本來源的不同而適用不同的所得稅政策。本文擬就外商投資企業股息紅利分配時適用的不同所得稅政策作一解析。

關鍵詞：外資；股息；稅務；解析

中圖分類號：F812 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）09-0091-01

外商投資企業的股東，通常可以分為外籍個人與外國企業兩大類。外商投資企業的股息紅利分配，對于其股東來說，就是股息、紅利所得。

一、外商投資企業的股東為外籍個人

《財政部 國家稅務局關于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅字[1994]020號）規定，外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得暫免征個人所得稅。而《國務院批轉發展改革委等部門關于深化收入分配制度改革若干意見的通知》（國發 〔2013〕 6號）明確了“取消對外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得免征個人所得稅等稅收優惠。”此政策在各地實施后，對于外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得首先適用《個人所得稅法》，按照“利息、股息、紅利所得”項目，以每次收入額為應納稅所得額，不減除任何扣除金額，適用20%的比例稅率，由外商投資企業在進行利潤分配時代扣代繳。但當我國與作為外資企業股東的外籍個人所在國政府簽訂有避免雙重征稅協定（含內地與香港、澳門簽署的稅收安排，以下統稱稅收協定）且生效時，具有優先于國內的《個人所得稅法》法律效力，適用稅收協定規定的限制稅率。

當然，在“取消對外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得免征個人所得稅”在各地實施前，依然適用免征個人所得稅政策。

二、外商投資企業的股東為外國企業

我國《企業所得稅法》界定的“居民企業”概念，同時包括了依照依照外國（地區）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。所以，外商投資企業的股東在所得稅身份上，實際上既可能是“非居民企業”，也可能是“居民企業”。

（一）外商投資企業的股東為非居民企業

1.是否征收企業所得稅

《國家稅務總局關于外商投資企業、外國企業和外籍個人取得股票（股權）轉讓收益和股息所得稅收問題的通知》明確“外國投資者從外商投資企業取得的利潤（股息）免征所得稅。”

新《企業所得稅法》2008年1月1日實施以后，取消了外國投資者從外商投資企業取得利潤（股息）免稅的優惠政策，并明確了免稅優惠前后銜接的稅收政策。即“2008年1月1日之前外商投資企業形成的累積未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業所得稅；2008年及以后年度外商投資企業新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業所得稅。”也就是說外商投資企業不論任何時候分配2008年及以前形成的累積未分配利潤，對外國企業（投資者）免征企業所得稅；分配2008年及以后年度新增利潤，對外國企業（投資者）都要征收企業所得稅（即預提所得稅）。是否征收企業所得稅的前提是區分分配的股息是2008年前還是2008年后形成的累積未分配利潤。

2.適用稅率

《企業所得稅法》及其實施條例規定，非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅，減按10%的稅率征收企業所得稅。也就是當外資企業的企業股東在中國境內未設立機構、場所時，從外商投資企業取得的股息適用10%稅率。同時明確，我國政府同外資企業股東所在國政府訂立的關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定以及內地與香港、澳門間的稅收安排，與國內稅法有不同規定的，依照協定的規定辦理。

3.預提所得稅的源泉扣繳

我國對非居民企業取得來源于中國境內的股息、紅利等權益性投資收益，實行源泉扣繳，以對非居民企業直接負有支付相關款項義務的單位為扣繳義務人。扣繳義務人應當自合同簽訂之日起30日內，向其主管稅務機關申報辦理扣繳稅款登記。因此當股東為非居民企業時外商投資企業應進行扣繳義務人登記。并在外商投資企業作出股息、紅利分配決定時代扣代繳企業所得稅。

4.享受稅收協議待遇申請

外商投資企業的股東被扣繳股息紅利10%的預提企業所得稅后，要求享受所在國與中國政府簽訂的稅收協定中規定的限制稅率時程序上要按照《非居民享受稅收協定待遇管理辦法》及其補充通知規定，準備相關資料向主管稅務機關提出享受稅收協議待遇審批申請。經稅務機關審核確認符合稅收協議待遇享受條件的，按規定退稅。

當然，即使外商投資企業的股東完全符合各種條件，但由于各種原因未提出申請的，也就只能按照國內《企業所得稅法》及其實施條例規定執行，即全額按10%的比例稅率納稅了。

審核的實質條件是要符合稅收協定的規定和國家對協定的相關解釋。以某外資企業的股東是新加坡的A公司為例，通常需要同時符合以下一些條件：第一，A公司（股息收取人）是該股息的受益所有人（不是代理人或導管公司），每 第二，A公司是新加坡的稅收居民公司； 第三，A公司直接持有該外商投資企業至少25%出資比例（包括在外資企業的全部所有者權益及表決權股份中）；第四，A公司直接擁有該外商投資企業的資本比例，在取得股息前連續12個月以內任何時候均達到至少25%的比例。

對于其中A公司是否為股息受益所有人的判斷，也是一個復雜的問題。有興趣的讀者可以參考《關于如何理解和認定稅收協定中“受益所有人”的通知》《國家稅務總局關于認定稅收協定中“受益所有人”的公告》《國家稅務總局關于湖北等省市國家稅務局執行內地與香港稅收安排股息條款涉及受益所有人案例的處理意見》等相關文件和資料。

（二）外商投資企業的股東被認定為居民企業

外商投資企業的股東一旦被認定為居民企業，依照企業所得稅法，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益屬于免稅收入。在此情形下，對外商投資企業股東取得的股息紅利所得同樣作為免稅處理。

例如，中糧集團（香港）有限公司被認定為居民企業，那么它作為外商直接投資于境內的企業分配股息、紅利時，它取得的股息紅利所得作為免稅收入處理。

[責任編輯：方 曉]