關于建筑施工企業建造合同執行中的幾點思考

劉波

摘要：為了更好的服務于國家經濟建設，也為了與國際會計準則趨同，2006年5月國家財政部頒布了新的《企業會計準則第15號—建造合同》，新的會計準則更有力地推動了施工企業會計信息質量的進一步提高。建造合同是指為建造一項或數項在設計、技術、功能，最終用途等方面密切相關的資產而訂立的合同。現對建筑施工企業建造合同執行中的存在的問題及解決措施表述一下我個人的想法和看法。

關鍵詞：建造合同 存在的問題 解決措施 完工結果

一、建造合同執行中存在的問題

（一）預計合同總收入、總成本難以確定

建筑施工企業的工程總造價較大，施工工期長，一般都要跨越一個會計年度，有的甚至是長達數年，而且建造合同一般為不可取消的合同。施工企業及其經營活動具有施工對象分散且多變、生產的均衡性與可控性均較差以及社會協作關系復雜等特點，所以預計總收入及總成本的準確預測存在一定的困難。

由于我國建筑市場競爭激烈以及建設項目管理不規范，往往項目招標前工作準備不充分，在簽訂合同時客戶不確定工程量清單或實施項目的合同價款，而且在施工過程發生涉及索賠變更等影響合同總收入的事項時，客戶不及時出具確認手續，導致預計合同總收入難以及時準確調整。

有些施工項目的特殊性，在項目施工的過程中進行優化，存在著邊設計、邊施工、邊預算的模式，簽訂合同時難以準確確定合同金額，合同中可變因素較多，在預計合同總收入時也增加了很大的不確定因素。

建筑施工企業極其容易受到外部市場經濟的影響，如果出現物價上漲、通貨膨脹的情況時，其人工單價、材料費都會比當初投標時的價格產生很大的差異，一般都會出現較大幅度的漲價，但實際在與客戶協商材料、人工費調差等都存在很大的難度與不確定性，這也影響預計合同總收入的確定。

建設企業施工所處的自然條件和建筑用途的不同，也會使工程的結構、造型和材料不同，施工方法必將隨之發生變化，很難實現標準化，預計總成本不能按照歷史經驗的數字和同種工程平均消耗水平來進行計算，還有施工企業自身管理水平參差不齊，專業人員的綜合素質和工作能力等都在一定程度上影響了對預計總成本預計的準確性。

在施工工程中由于一些不確定性因素，也會影響預計總成本的確定。比如存在邊設計、邊施工、邊預算的情況時，在設計方案沒確定前，無法確定施工方案及施工方法，導致預計總成本無預測的依據，進而影響前期預計總成本的準確性。

（二）完工百分比難以確定

完工百分比法，是指根據合同完工進度確認收入與費用的方法。合同完工進度一般可以選用下列方法：一、累計實際發生的合同成本合同預計總成本的比例；二、已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例；三、實際測定的完工進度。完工百分比法可以較好的反映取得收入而進行的工程活動在本會計期間形成的收入、發生的費用和已完工作量應有的經營結果，但由于完工百分比的各種方法確認不是都適用于所有項目，因此選擇適合的完工百分比計算方法就非常重要，完工百分比計算方法選擇的正確與否決定了收入計算準確性與否。

累計實際發生成本占預計總成本的方法確定完工百分比時，首先要準確、及時核算已發生的成本，預計合同總成本要準確，才能準備確定當期確認收入。完工進度與成本掛鉤，充分體現投入產出理論。但是也會存在以下問題：

企業在施工過程中，這種方法為管理者提供了收入、利潤操作的空間。企業為了調節本期收入或利潤，可以提前或滯后領用材料、對下分包結算等；或在確定建造合同時調整預計合同總成本，增加或降低當期合同毛利，這樣都能導致完工進度比例的增大或減小，這就成為了人為的調節收入和利潤。

生產要素受宏觀經濟影響形成的價格變動引起的成本投入在大幅度增加，再加上在實際施工中返工成本的發生等無效率的投入。由于企業的成本受市價的影響較大，當市價波動較大且無法預計價格波動趨勢時，預計總成本將很難按市價做準確的調整，這些都會影響完工百分比的準確性。完工進度不準確，將會導致報表項目工程施工與工程結算不一致，當工程施工大于工程結算時，形成未完施工，這樣會虛增資產；工程施工小于工程結算，形成預收賬款，在財務報表中會虛增負債，這樣都將導致資產和負債的不真實。

由于建造合同的確認一般是以整體造價合同來確認，而不是以每個單元單項工程確認完工進度。項目的整體毛利率是均衡的，不會單獨體現某個單元單項的毛利率。再由于建筑產品的單一性、復雜性導致了分布分項工程施工過程中價值高施工簡單的部位，成本投入小，其代表的完工程度不一定高，計算的收入價值相對偏低，相反價值不高費時費力的施工部分，其代表的完工程度卻不一定低，但計算的收入卻相對偏高。這種情況下不能真實體現投入與產出的關系。

二、建造合同實際執行中的解決措施

建造合同預計總收入、總成本的難以確定的主要原因是對事物未來的狀態不能確定掌握，也就是說人們總是對事物未來的發展與變化缺乏信息與充分的控制力。這就要求我們實際操作中注意以下幾點：

發包單位與承包企業要規范建造合同的簽訂，保證建造合同準確的執行，減少合同風險，維護正常的市場經濟秩序，促使雙方經濟利益的及時流入。

加強對合同執行全過程的監督管理，對因變更設計、索賠、非可控因素造成的工程造價變化，應及時取得客戶的簽訂，以便財務部門及時準確的計算合同收入真實反映施工企業的經營業績情況。

在預測建造合同預計總成本時，要高度重視及提高內部管理能力，首先做好項目策劃，做到施工方案先行，各部門積極互相配合，充分考慮到涉及施工項目范圍內的人、財、物和可以影響到項目各種因素，做好成本預測工作。

施工單位應該隨著項目施工的進展，動態地、多形式地開展，而且要與生產諸要素的經營管理結合，在每個會計期末以工程投標報價、客戶已結算產值為基礎，組織工程技術、物資、設備、財務和計劃合同部測算，對建造合同預計總成本做動態調整，準確預計未來的合同成本。

對于解決建造合同完工百分比執行中的問題，最主要是控制成本、分析成本，準確預計合同總收入、總成本，確保會計核算準確及時。

一般情況下，企業應以所訂立的單項合同為對象，分別計算和確認各單項合同的收入、費用和利潤，正確核定建造合同的會計核算對象。及時、準確地核算當期發生成本，對發生的成本與預計成本進行對比分析，防止人為的操縱利潤行為的出現。

實際發生的成本超過了預計成本，如不及時調整預計總成本，也會高估當期工程完工進度，因此遵循會計的客觀性和謹慎性原則，要增強會計確認的可信度，按施工的實際情況動態調整建造合同，確保完工百分比的準確性。

在實際會計核算時，對于無效的成本投入，例如返工成本或是施工中不應歸入當期的成本等，在確定完工百分比時可以考慮及時增加預計總成本，以消除對整體完工進度的影響。

加強對成本費用預測、成本費用控制程序，及時對成本費用進行分析，加強成本費用考核、成本費用審計等管理手段。在上面我不斷提到對建造合同要實行動態調整，主要是因為施工企業的特殊性，工期長，受外界影響較大等，項目最初的預測不可以達到百分之百分的準確，而且有好多是最初無法預計到的因素，所以對工程項目計劃工期內影響其成本變化的各個因素進行分析，比照最近期已完工程項目或將完工程項目的成本，對建造合同在執行中有依據的情況及時調整，客觀真實的反映施工項目的財務狀況和經營成果。

建造合同的有效執行，對于施工企業具有重要的意義。所以施工企業在執行建造合的同時，要提高會計人員自身的綜合素質，在會計核算時，樹立成本效益觀念、風險與收益均衡觀念、資源合理配置觀念、環境責任觀念，以保證人盡其才，物盡其用，資源節約、環境和諧，為企業贏得良好的經濟效益和社會效益的同時，也能更好的服務于國家經濟建設，遵照國家制度執行。相信隨著建造行業和會計財務行業的不斷發展，這些問題與困難也將會逐步完善。

參考文獻：

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[2]王文章，趙文生.建造合同實務[M].經濟科學出版社.

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