我國會計師事務所發展戰略的環境分析

李偉

摘要：與西方國家相比，我國的注冊會計師行業發展較晚，會計師事務所的發展時間也較短，還遠遠沒有完善。本文通過對我國會計師事務所的宏觀環境、行業環境以及內部能力進行分析，力求探索我國大中小型會計師事務所的發展戰略，采用各種措施增強自身的競爭力，從而不斷地發展壯大。

關鍵詞：會計師事務所 發展戰略 環境分析

第二次世界大戰后，跨國公司的發展帶動了注冊會計師審計的跨國界發展，形成了一大批國際會計師事務所。與西方國家相比，我國的注冊會計師行業發展較晚，會計師事務所的發展時間也較短，發展不完善，比如規模偏小、業務單一等。只有認真分析我國會計師事務所的戰略環境，認清其宏觀環境、行業環境和內部能力，才能探究出會計師事務所的發展戰略，逐漸形成大中小會計師事務所協調發展的合理布局。

一、會計師事務所的宏觀環境分析

宏觀環境是指會計師事務所所處的大環境，主要由政治法律環境、經濟環境、社會環境和技術環境等因素構成。本文主要從以下幾方面來分析宏觀環境對會計師事務所的影響。

（一）加入世貿組織的影響。我國加入WTO后，會計市場全面開放，國外會計師事務所紛紛進入我國，給我國會計師事務所的發展提供了機會，也帶來了挑戰。

（二）經濟全球化、多元化的影響。一方面，經濟全球化的發展，促使我國出現了很多跨國經營企業，針對企業的全球化發展，作為為其提供專業服務的組織，會計師事務所就面臨兩個選擇。要么放棄客戶的海外部分，只為其國內部分服務；要么跟隨企業的發展走向國際，進行國際化發展。另一方面，隨著經濟的多元化發展，企業的經濟活動也越來越多元化，客戶要求會計師事務所為其提供的服務也越來越復雜。這就為我國會計師事務所的業務多元化發展提供了條件。

（三）我國會計、審計準則國際趨同的影響。2006年2月，財政部發布了39項企業會計準則和48項審計準則，標志著我國已正式建立與國際慣例趨同的會計、審計準則體系，既方便了我國會計師事務所進入國際市場，也給我國會計師事務所的發展帶來了挑戰。

二、會計師事務所的行業環境分析

通過五力分析模型，可以分別從潛在進入者、替代品、供應者、購買者和行業內現有的競爭者的角度，具體分析出我國會計師事務所的行業競爭環境。

（一）我國會計師事務所的入行門檻較低。會計師事務所的注冊資本、注冊會計師人數的要求等都很容易達到，只要有一定的市場資源，組建一個新的會計師事務所很容易。此外，我國會計市場開放后，那些有著良好的品牌優勢、先進的管理平臺、豐富的市場經驗的外國會計師事務所紛紛進入我國，憑借其強大的綜合實力克服了市場進入壁壘，直接爭奪我國會計市場的市場份額，成為最大的潛在進入者。

（二）年度會計報表審計和企業注冊資本驗證等是注冊會計師的法定業務。在會計師事務所的業務范圍內，年度會計報表審計和企業注冊資本驗證等專業鑒證服務具有不可替代性，是注冊會計師的法定業務，審計報告和驗資報告由注冊會計師出具才具有法律效力，到目前還沒有替代者。會計師事務所的替代產品是針對非審計服務的，主要來自稅務師事務所、律師事務所、咨詢公司和專業資產評估機構等所提供的服務。

（三）會計師事務所是提供專業技術服務的中介機構，最主要的資源就是注冊會計師。截至2012年底，全國通過全部科目考試的考生有近15.5萬人，而目前我國對注冊會計師的需求約為50萬人，供不應求；與會計師事務所相比，大部分注冊會計師的首要選擇往往是高薪的財務經理。

（四）會計師事務所服務的購買者包括上市公司和一些非上市公司。目前，我國注冊會計師執業市場屬于買方市場，國外會計師事務所的進入和國內會計師事務所的建立使得現有的市場已經飽合，明顯供過于求，因此，作為“賣方”的會計師事務所在議價時不占優勢。然而，事務所服務的購買者也由于眾多原因一般不會輕易更換會計師事務所，從這點上看，購買者的議價能力較弱。

（五）在我國會計市場中，國際四大會計師事務所占有很大的份額，其他會計師事務所競爭激烈。為了爭奪有限的市場份額，行業內眾多會計師事務所運用各種方式進行著激烈的競爭。我國大多數會計師事務所的業務都缺少差別化，購買者挑選會計師事務所一般從服務的價格上考慮，這樣會計師事務所之間就會發生激烈的價格戰，導致整個行業收入水平的降低。

三、會計師事務所的內部能力評估

內部能力是會計師事務所經營的基礎，是制定發展戰略的出發點，不明晰事務所的內部能力，就無法正確地制定發展戰略。這里主要從規模、業務、人力資源等方面來評估會計師事務所的內部能力。

（一）我國會計師事務所的規模。

1.整體規模逐年擴大。近年來，隨著經濟的不斷發展，我國會計師事務所的整體規模不斷擴大，主要體現在會計師事務所的數量和注冊會計師的人數上。我國會計師事務所的數量在2003年僅有4 779 家，隨后連續10年不斷的增長，到2012年已經增至8 066 家，增長了68.8%；我國的注冊會計師人數在2003年只有61 255人，到2012年已達到15.5萬人。由此可見，從2003年以來，我國會計師事務所的整體規模連續10年都在不斷的擴大，無論是會計師事務所的數量，還是注冊會計師的人數都在逐年增加，這也說明了我國的會計師事務所是在不斷發展的。

2.與“四大”相比規模偏小。2012年7月20日，中國注冊會計師協會發布了《2012年綜合評價前十家會計師事務所信息》。從排名來看，普華永道等“四大”繼續占據會計師事務所排行榜的前四位，前百家事務所2011 年業務收入合計為279億元，國際“四大”在我國的合作所收入合計100.9億元人民幣，占總收入的36.2%。其中，普華永道中天會計師事務所仍高居榜首，綜合得分為 528.77，總收入達到 29.57 億元，德勤華永會計師事務所、安永華明會計師事務所、畢馬威華振會計師事務所分別位居二至四位；本土所方面，立信會計師事務所、中瑞岳華會計師事務所、天健會計師事務所、信永中和會計師事務所、國富浩華會計師事務所、大信會計師事務所等排名靠前，分別位居五到十位。但是，我國的會計師事務所的綜合得分、總收入、從業人員等方面還遠不及“四大”，顯然，與“四大”相比，我國會計師事務所的規模明顯偏小。但是，在2013年7月8日中國注冊會計師協會公布的《2013年會計師事務所綜合評價前百家信息》中，瑞華會計師事務所綜合評價分已經上升到排名第三，這是中國本土會計師事務所11年來首次躋身國內會計行業前“四甲”，這也意味著國際知名的四大會計師事務所在中國會計行業長期占有絕對優勢的格局已經改變。

3.規模結構不合理。會計師事務所是為企業提供專業技術服務的，隨著企業規模的不斷擴大，會計師事務所的規模也必須相應地同步擴大。隨著我國國企改制步伐的加快，在我國出現了一批超大型的企業集團，如中石油、中石化等，這些企業已成功地開拓了國際市場，并在國外站穩了腳跟。按照國際慣例，跨國公司一般只聘請一家會計師事務所為其服務，這些大型的企業集團需要同樣大型的會計師事務所為其服務，但是，我國國內的會計師事務所在發展速度上沒有及時跟進，規模相對較小，根本沒有能力承擔其審計的任務，因此，不得不將本屬于我們的市場拱手相讓給國外會計師事務所。

（二）我國會計師事務所的業務。

1.服務范圍偏窄。目前，我國會計師事務所的業務范圍較小，絕大多數事務所仍以傳統的審計業務為主，管理咨詢業務雖有所發展，但業務類型狹窄，且其收入有限，尚未成為事務所業務收入的重要組成部分。在中國注冊會計師協會2012年7月20日公布的《2012年綜合評價前十位的本土會計師事務所收入結構信息表》中，我國綜合評價排名前十位的會計師事務所，其傳統審計收入占事務所總收入的比例在70%-90%之間，立信、天健、大信和立信大華會計師事務所的比重低于80%，其余的六家均高于80%。顯然，我國會計師事務所的傳統審計收入占總收入的絕大部分，其所占比例遠高于非審計收入，說明我國會計師事務所的業務結構相對單一，服務范圍相對狹窄。

2.服務質量不高。2010年，各地方協會共檢查事務所1 552家，占年初事務所總數的20.55%，檢查中，各地方協會抽調檢查人員903名，共檢查了14 010份業務底稿。檢查結果表明，會計師事務所的執業質量總體上有了明顯提高，但也存在很多問題，本著“嚴格檢查、嚴格懲戒”的原則，各地方協會對存在嚴重問題的123家事務所和298名注冊會計師進行了行業懲戒。顯然，目前我國會計師事務所的服務質量不高，其整體執業水準還有待提高。

3.服務價格低。與國際“四大”會計師事務所相比，我國會計師事務所提供審計、咨詢等服務的收費低。在目前階段，國內會計師事務所還難以與國際“四大”全面抗衡，低成本是我國會計師事務所的主要優勢所在。據調查，對于同一個審計項目，國際“四大”的收費一般高出國內事務所的2-5倍，有的項目甚至是10倍。這在一定程度上反映出低廉的收費可以為我國會計師事務所贏得一部分客戶。

（三）我國會計師事務所的人力資源。

1.人力資源整體素質不高。（1）事務所管理層的管理及市場知識相對缺乏。事務所的決策層應該是復合型高級管理人才，既熟悉本地市場，又對國際慣例有深刻理解，在管理和服務營銷方面，既有扎實的理論基礎，又有豐富的實踐經驗，但是我國事務所的決策層人員主要是做財務出身的技術型人才，有相當一部分是靠政策、靠關系、靠機遇才進入管理層，他們對事務所難以做到科學合理的管理。（2）從業人員整體素質低。學歷上，本土會計師事務所的從業人員中中專學歷、大專學歷、大學本科學歷依次占總人數九成以上，研究生以上學歷的只占不到10%。專業技術資格上，本土會計師事務所的從業人員中具備注冊會計師資格的占總人數的76.5%，而全國外資會計師事務所從業人員中具備注冊會計師資格的占92.6%。注冊會計師的職業道德上，數據顯示我國注冊會計師的職業道德還有待提高。

2.人力資源結構不合理。通過上述分析可知，我國會計師事務所從業人員的學歷結構不合理，其大專及以下學歷人員所占比重較大，而研究生以上學歷人員較少。專業構成上，隨著管理咨詢等新興業務規模的不斷擴大，事務所對綜合性人才的需求越來越大，以注冊會計師為主體，注冊資產評估師、稅務師和律師等各種人才為輔的人才庫為事務所的發展提供了強勁的動力。與國外事務所相比，由于國內的會計師事務所的業務范圍狹窄，結構單一，因而其人才構成就相對單一，專業構成結構不合理。另外，與“四大”相比，我國會計師事務所的注冊會計師年齡分布也不合理，其年齡結構相對老齡化。

3.人才流失嚴重。注冊會計師行業以“智力”資源為生產資料，要提供高質量的服務，就必須具備高質量的人力資源，高素質的專業人才是事務所的立足之本。隨著會計服務市場的開放，國外會計師事務所紛紛涌入我國，導致國外事務所從國內會計師事務所挖人才。由于體制、機制、薪酬等方面的原因，國內會計師事務所對一些年輕的專業人才失去了吸引力，導致國內會計師事務所的人才流失，加劇了其經營風險。從整個會計市場來看，人才的流動屬于人力資源的合理配置，有利于培育會計市場，但過于頻繁的人才流動也會對國內會計師事務所造成負面影響。X

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