民間非營利組織會計問題研究

潘勇霖

[摘 要]隨著我國公益事業(yè)的發(fā)展，民間非營利組織大量興起，已成為與人民群眾生活休戚相關(guān)的一支社會力量。但民間非營利組織會計卻一直沒有受到足夠重視。相對于企業(yè)會計理論而言，我國民間非營利組織會計的研究起步較晚，愈來愈多的相關(guān)會計問題亟待解決。

[關(guān)鍵詞]民間非營利組織會計；會計要素的定義；會計確認(rèn)；計量；財務(wù)報告

[中圖分類號]F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1005-6432（2014）47-0101-02

1 民間非營利組織會計寫作背景與意義

1.1 寫作背景

非營利組織作為與政府和企業(yè)并列的“第三部門”，在市場經(jīng)濟(jì)體系中占據(jù)重要地位。民間非營利組織作為非營利組織的主要組成部分，通過籌集社會資源等向公眾提供公共產(chǎn)品、社會服務(wù)，在激發(fā)社會活力、維系社會公平、推進(jìn)公用事業(yè)等領(lǐng)域發(fā)揮了不可估量的積極作用。

1.2 實際意義

民間非營利組織的發(fā)展壯大對于發(fā)展公共事業(yè)，維護(hù)社會穩(wěn)定具有重要的作用。但是由于我國民間非營利組織會計制度并不完善，不同行業(yè)的民間非營利組織在會計計量核算中采用的會計制度各不相同，這不僅影響了民間非營利組織的會計信息和財務(wù)會計報告的準(zhǔn)確性和可比性，也無法滿足會計信息使用者的需要，不利于監(jiān)督與管理。另外，越來越多的民間非營利組織發(fā)展壯大，逐漸從海外募集資金與捐贈以開展國際業(yè)務(wù)，按照我國當(dāng)前無法統(tǒng)一的會計制度編制的會計報表，在一定程度上影響了海外資金的吸收和國際業(yè)務(wù)的拓展。在這樣的環(huán)境下，對民間非營利組織相關(guān)會計問題的研究的必要性和迫切性不言而喻。

2 研究方法與思路

2.1 研究方法

本文主要采用的歷史文獻(xiàn)分析方法和系統(tǒng)綜合分析法進(jìn)行研究。通過對民間非營利組織會計研究的文獻(xiàn)資料的查閱、整理和分析，了解國內(nèi)外學(xué)者的研究現(xiàn)狀，為筆者的完成本論文的研究提供指導(dǎo)和借鑒。筆者從介紹民間非營利組織會計的概念入手，借鑒民間非營利組織會計發(fā)展過程中的研究成果，就目前我國民間非營利組織會計確認(rèn)、計量及報告中的問題進(jìn)行剖析。

2.2 研究思路

本文選取民間非營利組織會計存在問題為研究對象，通過查閱相關(guān)文獻(xiàn)資料，結(jié)合《制度》的實施情況，概述了民間非營利組織的內(nèi)涵與發(fā)展，列示了民間非營利組織會計的特點。文章主要剖析了我國民間非營利組織在會計要素的定義、會計確認(rèn)與計量以及會計財務(wù)報告中存在的問題，在論述理論的同時結(jié)合實際情況，提出了完善建議。

3 民間非營利組織的發(fā)展

我國民間非營利組織發(fā)展迅速，2009年民政部分別對社會團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位、基金會的發(fā)展?fàn)顩r做了詳細(xì)統(tǒng)計[1]，具體如下：

截至2009年底，全國共有社會團(tuán)體239萬個，比上年增長39%。按照社團(tuán)服務(wù)的主要領(lǐng)域劃分，科技研究類19786個，文化類19687個，教育類12943個，衛(wèi)生類11521個，體育類12623個，社會服務(wù)類30818個，工商服務(wù)業(yè)類22847個，生態(tài)環(huán)境類6702個，農(nóng)業(yè)及農(nóng)村發(fā)展類45367個，國際及其他涉外組織類661個，其他32294個。

全國共有民辦非企業(yè)單位190萬個，比上年增長4.4%。其中：科技研究類9760個，文化類7188個，教育類92703個，衛(wèi)生類27237個，體育類6591個，社會服務(wù)類28060個，工商服務(wù)業(yè)類2080個，職業(yè)及從業(yè)組織類1628個，農(nóng)業(yè)及農(nóng)村發(fā)展類1466個，國際及其他涉外組織類56個，其他11608個。

全國共有基金會1843個，比上年增長15.4%，其中：公募基金會1029個，非公募基金會800個。民政部登記的基金會148個。公募基金會和非公募基金會共接收社會各界捐贈183.6億元。

下表統(tǒng)計了2001年至2009年，我國社會團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位及基金會發(fā)展總數(shù)，從表中可以看出，我國的民間非營利組織近年來一直保持著平穩(wěn)較快的發(fā)展勢頭。

4 民間非營利組織會計問題對策探討

4.1 會計要素定義的修正

《制度》無疑借鑒了《企業(yè)會計制度》的表述，企業(yè)關(guān)于資產(chǎn)的定義滿足以下基本特征：①資產(chǎn)是一種經(jīng)濟(jì)資源；②為組織所擁有或控制；③預(yù)期能夠為組織帶來經(jīng)濟(jì)利益。那么對于民非組織的資產(chǎn)該作何表述呢？筆者認(rèn)為：首先，民非組織資產(chǎn)的本質(zhì)應(yīng)該是一種經(jīng)濟(jì)資源，民非組織是依靠這種經(jīng)濟(jì)資源來實現(xiàn)組織的目標(biāo)；其次，民非組織同樣應(yīng)該擁有或控制這種經(jīng)濟(jì)資源；再次，是否應(yīng)該要求非營利組織的資產(chǎn)也能帶來經(jīng)濟(jì)利益呢？這是值得商榷的地方。“可能的經(jīng)濟(jì)利益”這一表述對企業(yè)無疑是適用的，因為企業(yè)的目標(biāo)是追求經(jīng)濟(jì)利益，而企業(yè)的資產(chǎn)則是這一經(jīng)濟(jì)利益的源泉。但非營利組織并不以追求利潤為目的，它擁有資產(chǎn)的目的是為了向社會公眾提供服務(wù)，并且這種服務(wù)大多是無償?shù)模荒転榻M織帶來經(jīng)濟(jì)利益；即使有些服務(wù)需要向服務(wù)對象收取一定的費用，但這只是為了補(bǔ)償發(fā)生的成本，以便能提供持續(xù)的服務(wù)。因此，不應(yīng)以是否能帶來經(jīng)濟(jì)利益作為非營利組織資產(chǎn)的一個特征。

因此，筆者認(rèn)為收入的定義應(yīng)修正為：“收入是指民間非營利組織發(fā)生的，導(dǎo)致其資產(chǎn)增加或負(fù)債減少的經(jīng)濟(jì)資源的總流入。”費用的定義應(yīng)修正為：“費用是民間非營利組織發(fā)生的，導(dǎo)致其資產(chǎn)減少或負(fù)債增加的經(jīng)濟(jì)資源的總流出。”

4.2 會計確認(rèn)

4.2.1 會計目標(biāo)的確認(rèn)

我們知道民非組織的資源大部分來自于社會，作為受托者，它與政府、社會民眾等委托方之間的關(guān)系清楚而又直接。對于民非組織而言，最重要的是如何合理有效利用資源實現(xiàn)公共目的。因此它應(yīng)當(dāng)直接向為它提供資源并對它進(jìn)行監(jiān)督的政府、立法機(jī)關(guān)或社會公眾提供有關(guān)的信息，供其評價組織對受托責(zé)任的履行情況；同時，民非組織信息使用者所需要知道的即是組織受托責(zé)任的履行情況，他們需要組織信息的首要目的是直接評價其受托責(zé)任，而不是做出是否要停止提供資財之類的決策。

4.2.2 確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的制定

會計確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)也可以說是會計確認(rèn)的條件，即某一會計事項要符合怎樣的條件，才能被歸入具體的會計要素，并被列入會計報表中。

各國會計準(zhǔn)則對確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)作了不同的規(guī)范，如表2所示。

4.2.3 確認(rèn)基礎(chǔ)的選擇

《制度》明確規(guī)定，民間非營利組織的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，但選取這一確認(rèn)基礎(chǔ)并不能解決所有的業(yè)務(wù)確認(rèn)問題。筆者推薦“修正權(quán)責(zé)發(fā)生制”。在這種制度下，只有可預(yù)計應(yīng)計的收入才能在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上確認(rèn)，其他的則按收付實現(xiàn)制確認(rèn)。這符合實質(zhì)重于形式的原則。“可預(yù)計應(yīng)計的收入”是指“可客觀計量并可用于本期支出”的收入。而一個項目要被稱作“可用于本期支出”必須符合以下兩個條件：①按法律規(guī)定可用于本期支出；②在本期或在此后不久就能取得，并用于支付本期的債務(wù)。

舉兩個例子說明。學(xué)校在收繳學(xué)費時，可以將未繳的學(xué)費直接作為確認(rèn)為本年收入，因為這筆收入是學(xué)校一定會收到的。但是對于中國紅十字會來說，卻不能將抗震救災(zāi)期間某企業(yè)承諾的捐款記作本期收入，因為曾經(jīng)承諾但不兌現(xiàn)或折扣兌現(xiàn)的情況時常發(fā)生，所以只能在實際收到款項時確認(rèn)。

4.3 會計財務(wù)報告的完善

4.3.1 完善報表體系

前文提到，民間非營利組織的財務(wù)會計報告由會計報表、報表附注及財務(wù)情況說明書組成[3]。其中會計報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動表和現(xiàn)金流量表。三表缺一不可。資產(chǎn)負(fù)債表是反映組織某一特定日期財務(wù)狀況的報表，表述的是組織財務(wù)狀況及凈資產(chǎn)的變動情況。這張報表不僅要報告組織的資產(chǎn)、負(fù)債與凈資產(chǎn)的總額，同時還應(yīng)報告非限定性凈資產(chǎn)與限定性凈資產(chǎn)的性質(zhì)和金額的信息。現(xiàn)金流量表是反映民間非營利組織在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入、流出和結(jié)存情況的報表。現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)按照業(yè)務(wù)活動、投資活動和籌資活動的現(xiàn)金流量分類分項列示。現(xiàn)金流量表不僅在分析組織財務(wù)資源的形成與運用情況上起重要作用，而且有助于評估組織未來的現(xiàn)金需求和創(chuàng)造現(xiàn)金流入的能力。

4.3.2 加強(qiáng)表外信息的披露

民間非營利組織的財務(wù)報表附注是為便于財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表的內(nèi)容而作的解釋。在考慮我國民間非營利組織自身的特點及借鑒國內(nèi)外有關(guān)會計報表附注的規(guī)范的基礎(chǔ)上，其會計報表附注應(yīng)包含以下內(nèi)容[4]：①對會計政策的注釋說明；②對會計方法使用及變更情況的說明；③對組織管理層人事變動及獲得報酬情況的說明；④組織接受和使用捐贈及資助的情況。

除此之外，筆者建議增加兩點，一是民間非營利組織的資財來源、變動及使用狀況，這樣有利于民間非營利組織的信息使用者合理選擇籌資策略，維持經(jīng)營、促進(jìn)發(fā)展。二是非營利組織對社會的貢獻(xiàn)情況。如對貧困地區(qū)教育發(fā)展的貢獻(xiàn)，對災(zāi)區(qū)的自發(fā)救援幫助等這些有助于打響組織的品牌，增加組織的社會聲望，對組織將來的發(fā)展大有裨益。

5 結(jié) 論

民間非營利組織的作用和影響已經(jīng)滲透到了千家萬戶，在經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展中扮演的角色也越來越重要。民間非營利組織會計也應(yīng)該同企業(yè)會計和政府會計一樣，得到充分的應(yīng)用與發(fā)展。由于我國民間非營利組織會計起步較晚，對其理論問題的研究也有待進(jìn)一步探討。

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