我國增值稅征收范圍改革的探討

摘 要 我國的增值稅由于在特定的社會經濟條件下形成，在征稅范圍上存在很多問題，建筑業存在兩稅重征，出售無形資產和不動產以及大部分的第三產業被排除在外，兼營、混合銷售征收繁瑣。所以，逐步擴大增值稅征收范圍，理清與營業稅的稅目劃分應該被提上改革的日程，在充分考慮并妥善解決分稅制固有矛盾、征管措施應用和改革成本問題后，堅定地推進增值稅擴圍改革，使其最終對經濟的健康發展產生良好效果。

關鍵詞 增值稅 征收范圍 抵扣 生產流通

一、我國增值稅征收范圍存在的問題

1、建筑業存在重復征稅，加重該行業稅收負擔。根據《營業稅暫行條例》規定：“對于納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業，無論如何結算，其營業額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內”。在建筑工程當中，建筑材料、其他物資和動力通常在建筑工程的成本中占有最大份額，而這些全都屬于增值稅的征收范圍，隨著商品出售就已經征收了增值稅，但由于建筑業本身不屬于增值稅納稅人，故其購進投入品的增值稅進項稅額不能抵扣，在核算建筑工程成本時已繳納的增值稅也被計算其中，從而在征收營業稅時便出現重復征稅的現象，加重了建筑業稅收負擔。

2、銷售無形資產和不動產仍屬于營業稅范疇，同時具有不完全增值稅性質。

在營業稅中，銷售無形資產和不動產應依據銷售全額征收5%的營業稅，轉讓居住五年以上普通住房免稅，轉讓超過5年（含5年）的非普通住房或不足5年的普通住房，按其銷售收入減去購買房屋價款后的差額征營業稅。首先，不動產出售時對建筑行為繳納的稅款無法抵扣是細化年份、項目不能克服的缺陷；其次，不完全的增值稅性質影響了企業不動產和無形資產的流轉、增值以及投資；再次，居民轉讓居住超過五年住房即免稅，忽視了住宅增值潛力，既不利于抑制炒房，又流失了大量稅源。

3、運輸業不屬于增值稅的征收范圍，征管錯位問題嚴重。運輸業應依法繳納營業稅，稅率為3%，《增值稅暫行條例》規定，一般納稅人經營負擔的運輸費用可以按7%抵扣增值稅。運輸業與產品制造、商品流通有著密切的關系，是增值稅應稅商品和勞務不可或缺的成本項目，而依據這樣的規定，地稅按低稅率征收，國稅按高稅率抵扣，征管形成錯位，運輸業非但沒有作為稅源為地方創造可觀稅收，還使國家損失了7%的進項抵扣。另外，增值稅一般納稅人在納稅申報時，提交給國稅部門的增值稅專用發票抵扣聯中含有運輸發票，但是運輸發票照理應由地稅部門管理，這就加重了稅收征管錯位問題的嚴重。

上述各種增值稅征收范圍引起的問題，使市場主體在參與競爭中面臨不公平的稅負環境，干擾正常的投資意愿與行業發展，違背了增值稅所追求的中性價值目標；增值稅抵扣鏈條中斷，不僅提高了行政成本，更重要的是對經濟深入快速發展造成很大制約，有鑒于此，對其進行合理有效的調整就變得十分必要。

二、調整增值稅征收范圍的改革建議

從理論上講，增值稅的征收范圍應擴大到全部產業行業中去，建立統一稅率、統一征管的成熟的增值稅課征體系，但由于目前我國市場經濟體制不夠成熟、現行增值稅法規和實踐與最終要達到的改革目標間差異明顯以及國家稅收征管體制固有矛盾等，改革辦法應遵循分步推進，落實重點的原則來進行。

1、建筑業的擴圍思路

對建筑業擴大增值稅征收范圍可以考慮實行增值稅預繳制度，因為建筑工程在整體完工交付使用后，最終價值才能實現，而施工期一般會跨過很多個增值稅納稅申報期限。這樣的活，要保證當月發生的進項稅額當月能夠抵扣，而且不會出現工程前期只有進項稅額沒有對應的銷項稅額增值稅無稅可征，到了后期進項減少銷項激增稅負不均的現象，就要參考企業所得稅實行辦法，每月或每期（大于月小于年）按會計上應用的以工程完工進度確認的當期工程收入核算銷項稅，同時抵扣當月或當期發生的進項稅實行申報、預繳，竣工后再進行匯算清繳。使其完成將第二產業全部納入增值稅范疇的重要步驟。

2、對銷售無形資產和不動產實行完全增值稅

取消銷售不動產在使用年限和房屋用途上的劃分，不再使用免稅和全額計稅的辦法，而是連同無形資產的銷售，如土地使用權轉讓，與其他資本性貨物一樣，納入增值稅征收范圍，統一適用完全意義上的增值稅，即按照銷售額和購買價款之差以增值稅稅率進行征收，在此之前已繳納的建筑行為的增值稅，上一流轉環節繳納的增值稅等均可以抵扣。以此，保證相關產業增值稅鏈條的完整，完善“消費型”增值稅抵扣制度，有利于促進生產性投資的增長、科技的進步、高新技術產業的發展以及我國產業結構的優化升級。

3、第三產業有選擇的擴圍

由于第三產業大部分行業都不在增值稅征收范圍內，且各行業特點突出與產品制造、商品流通行業的關系疏密有別，所以有選擇、有步驟、有方法的擴圍就顯得尤其重要。

首先將交通運輸業并入增值稅征收范圍，并且區分貨運與客運業務，分層次推進增值稅，因為貨運業與產品制造、商品流通最密不可分，加上現行抵扣辦法已初具增值稅管理雛形，所以改革舉措只需允許進項可以抵扣并使用增值稅專用發票即可；而客運業務服務性更強，與生產流通稍顯疏遠，對其的改革可以置于客運業改革步驟之后或者仍然保留對其的營業稅管理。

其次將郵電通信、快遞、倉儲業、與生產流通密切相關的咨詢服務業和技術服務業等納入增值稅的征收范圍，這些行業不同程度的構成了生產流通的成本支出，有的還是產品的終端銷售，在條件成熟時納入增值稅管理是經濟發展的需要。

再次娛樂業、餐飲業、培訓行業等急需規范化管理，取消混合銷售和兼營行為的納稅規定，統一實行增值稅征收辦法，當然，在實際操作中，經營規模非常小或經營地點不固定、核算條件不具備的小門店小企業會給征收帶來麻煩，那么，小規模納稅人征收率正是用武之地。

不過文化體育業、金融保險業等消費性服務行業與生產流通的聯系比較疏遠，其價值產生原理也不太符合增值稅的管理初衷，所以，此類行業應該繼續處于營業稅征收范圍中，避免盲目推廣增值稅。

三、增值稅征收范圍改革過程中的思考

1、現行分稅制財政管理體制的固有矛盾

眾所周知營業稅是地方重要稅種，而增值稅是國地共享稅，地方只享有25%，增值稅征收范圍改革的大部分內容是要將營業稅稅目納入增值稅稅目來征收，這樣的改革不僅對地方財政收入造成很大沖擊，而且對地稅局系統也將是不小的挑戰。地方能否在大動作改革之前培養能夠提供充足稅源的地方稅種，共享稅是不是需要調高地方享有比率，稅務工作人員及其所負責業務是否有必要整體平移到國稅系統，如果改繁為簡后工作量減小公務員崗位是否會涉及精簡……等等問題都是改革過程前后必須認真考慮，妥善解決的。

2、配套管理措施的實際應用

改革比較困難的地方應該是增值稅稅控系統的配置和增值稅發票的使用。目前階段的增值稅征收管理從技術上來說是比較完善的，特別是金稅工程推行以來管理日趨成熟，但這是相對于會計核算健全的企業來說的，增值稅擴圍要面臨大量的農業生產者、流動的裝飾修繕工程隊、小規模經營者，再好的技術在這些納稅人身上又如何實行。

3、對改革成本和征收成本的考慮

隨著改革的逐步推進，越來越多的行業歸并到增值稅征收范圍中，業務量首先會擴大，認證、報稅、稽核、核查、協查等系統需要配置相應的硬件設備，以及在改革階段不規范、不落實、出錯鉆空的現象會產生大筆的改革成本，而擴大范圍后稅收管理成本也會隨業務量相應增加。成本的增加就會引起我們對改革后稅款收入的懷疑，大量的成本能否帶來相匹配的財政收入，能否對經濟產生預期的效果，改革是否真的有必要，諸如此類的問題使我們對改革前景產生憂慮。

但無論如何，經濟的發展永遠是向前進的，順應經濟發展的改革必定會帶來巨大的有利的外部效應，增值稅擴圍改革是和社會主義市場經濟相協調的，符合國家的發展戰略目標，所以筆者認為，即使在改革過程前后有阻力，有挫敗，但是改革會如期的推行下去也會收到良好的效果。

（韓君蘭單位：湖北省荊門市東寶財政局；朱小麗單位：湖北省荊門市東寶林業局）