新科學事業單位會計制度下固定資產折舊核算淺析

摘要：新修訂的《科學事業單位會計制度》于2014年1月1日起施行。解讀新會計制度，變化很多，“固定資產”要素是主要變化之一。文章結合我國科學事業單位現階段的發展情況，簡單闡述其固定資產折舊核算會計處理方法并分析其不足，從而提出建議以供借鑒。

關鍵詞：科學事業單位；會計制度；固定資產；折舊

為了進一步規范科學事業單位的會計核算，提高會計信息質量，根據《中華人民共和國會計法》、《事業單位會計準則》（財政部令第72號），結合《科學事業單位財務制度》（財教〔2012〕502號）規定，財政部對《科學事業單位會計制度》（財預字〔1997〕460號）進行了修訂，于2013年12月30日發布了新《科學事業單位會計制度》（財會[2013]29號），自2014年1月1日起施行。解讀新會計制度變化，對科學事業單位的會計核算和財務管理有著重要的意義。

此次科學事業單位會計制度改革與之前的制度相比，其中關于“固定資產”科目核算的變化較大，從分類、認定價值、后續計量等方面都進行了重新修訂。新制度中的“固定資產”科目的核算內容更符合我國市場經濟的變化進程，適應財政的預算、決算改革。正是由于“固定資產”科目核算變化較大，有必要對這些變化進行認真研究和學習，及時對賬務進行準確調整。而核算內容較大的變化之一是對固定資產采用形式上的 “虛提折舊”，目的是一方面適應財政預算管理，另一方面適應單位的績效考核。新制度中增設“累計折舊”，該科目作為“固定資產”的備抵項目，以此反映單位固定資產的真實價值，也有利于會計信息使用者進行科學決策。本文擬就固定資產折舊處理的相關問題進行淺析，不足之處敬請指正。

一、固定資產折舊的含義

企業購置固定資產是一種投入，因為這種投入金額大，且固定資產使用時間較長，產生的效益一般都在多個會計年度體現，故如果一次性將該項投入計入成本，不符合會計的配比原則。因此，企業會計制度采取一定的方法，將此投入分次在固定資產使用期限內予以分攤并給這種做法起了個形象的叫法——折舊。使用期限是指固定資產的預計壽命，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。在計算折舊額時，一般要考慮預計凈殘值和已計提的減值準備。企業固定資產折舊的方法主要分為三種：平均年限法、工作量法和加速折舊法（雙倍余額遞減法和年數總和法）。企業根據自身固定資產使用的特點，采用不同的折舊方法進行核算和成本分析。選擇不一樣的折舊方法，對企業所得稅的影響也不同，從而會影響到企業的現金流量。因此，企業一般都會積極進行固定資產折舊籌劃，控制企業成本，增加投資收益。

二、新科學事業單位固定資產折舊會計處理方法

《科學事業單位財務制度》進一步明確規定，應當對固定資產采用年限平均法或工作量法計提折舊，不考慮預計凈殘值。計提折舊范圍是除文物和陳列品、動植物、圖書、檔案、以名義金額計量的固定資產以外的固定資產。“虛提折舊”是科學事業單位會計與企業會計的關鍵差異。企業購置固定資產時，借記“固定資產”，貸記“銀行存款”等科目；計提折舊時借記“成本費用類科目”，貸記“累計折舊”。科學事業單位購置固定資產時，借記“事業支出”，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目，同時借記“固定資產”，貸記“非流動資產基金—— 固定資產”；計提折舊時借記“非流動資產基金—— 固定資產”，貸記“累計折舊”。

企業會計核算的基本原則之一是劃分收益性支出和資本性支出。收益性支出是指支出的發生是為了取得本期收益，應于當期已實現的收益中得到補償；而資本性支出是指支出的發生是為當期，主要是為了以后會計期間收入取得，應當今后若干會計期間的收益來補償企業。科學事業單位購置固定資產會計核算實質是一種收益性支出和資本性支出的雙重疊加，這種完全區別于企業會計制度的核算方法，一方面是滿足主管部門對科學事業單位的預算管理需要，另外一方面是科學事業單位財務管理進一步細化的需要，即既要反映預算收支情況，又要反映資產負債財務狀況。科學事業單位在購置固定資產會計時，根據成本計入支出科目，這樣計提折舊時就不能再計入支出，而是通過凈資產科目與固定資產折舊兩個科目之間來轉換。

三、完善科學事業單位固定資產折舊會計處理方法的必要性

科學事業單位可分為全額撥款、差額撥款、自收自支的三個種類，而自收自支的科學事業單位與企業最為接近。多數科學事業單位業務相對單一，但隨著市場經濟的全面深入，科學事業單位將面臨更豐富的業務類型和盈利渠道。目前科學事業單位的資金來源主要有三種途徑：財政撥款、科研專項資金、其他資金。前兩類的資金性質上基本上是一樣的，都是從政府部門取得的資金。而其他資金主要是依靠單位的多元化業務而取得的自有資金。對于這三類資金形成的固定資產，計提折舊的會計處理方法是一致的，僅在資產與凈資產之間進行換算，這樣的做法不利于科學事業單位的成本核算，尤其是沒有考慮差額撥款和自收自支的科學事業單位的會計核算。另外，部分科學事業單位作為所得稅納稅人，現行的固定資產折舊會計處理方法也不符合所得稅會計。科學事業單位固定資產管理的側重點是要確保資產的安全完整、保值增值，提高利用效率。在當前講究績效評價、控制成本、節約型社會模式下，固定資產計提折舊核算成本已成必然。

四、完善科學事業單位固定資產折舊會計處理方法的建議

關于科學事業單位固定資產折舊會計處理方法的建議，筆者認為可以借鑒醫院會計制度中的方法，購置固定資產資金的來源不同，固定資產折舊計入的會計科目也不同。

（一）通過政府資金購置固定資產的折舊會計處理方法

由科學事業單位通過政府部門資金購置的固定資產，其價值補償循環不在單位內部獨立完成，而是在整個政府和社會的補償大循環完成，即由從政府部門資金形成的固定資產的累計折舊會計處理方法仍然采用“虛提”，不計入支出。這樣政府部門資金形成的固定資產凈值體現在“非流動資產基金——固定資產”中。主管部門、單位管理層可以一目了然由政府部門撥款購置的固定資產的投入、使用和損毀情況，便于管理層根據報表信息做出財政預算申請，也便于主管部門更好地掌握單位的資產規模和需求，以此做出決策，同時對單位的預算執行起到了管理和監督的作用。

（二）通過其他資金購置固定資產的折舊會計處理方法

由科學事業單位其他資金購置的固定資產，單位內部可以獨立完成完整的資產價值補償循環。購置時借記“固定資產”，貸記“銀行存款”等科目，計提折舊時借記“成本費用類科目”，貸記“累計折舊”。從投入使用的下個月起計提折舊，停止使用的固定資產，從停止使用月份的次月起，停止計提折舊。這樣其他資金形成的固定資產凈值體現在“事業基金”中。另外，單位為了多元化業務使用其他資金購買的固定資產，計提的折舊可以計入支出，以便在單位納稅時，發揮折舊抵稅的作用，符合所得稅會計的核算。

五、結語

固定資產是科學事業單位開展各項經濟活動必不可少的物質基礎，也是財務管理的重要組成部分。科學的固定資產核算體系可以使單位管理層獲得真實可靠的會計信息，從而做出正確的投資決策，提高單位的整體管理水平。新《科學事業單位會計制度》的頒布實施，需要我們不斷的去研究學習，以便更好的執行新制度。

參考文獻：

[1]財政部.事業單位會計制度[M].北京：經濟科學出版社，2012.

[2]財政部，衛生部.醫院會計制度[M].北京：經濟科學出版社，2011.

[3]崔霞.試析我國事業單位固定資產折舊方法的探討[J].財經界，2014（02）.

（作者單位：江蘇省原子醫學研究所）