淺議我國個人所得稅費用扣除問題

摘要：個人所得稅費用扣除制度是個人所得稅稅制的重要組成部分，它直接影響著應納稅所得額的大小。本文主要探析我國個人所得稅費用扣除制度的內涵、變革歷程、現狀和主要問題。

關鍵詞：個人所得稅；費用扣除；改革

從2011年起開始實施的“十二五”規劃明確提出了建立“綜合與分類相結合的個人所得稅制度”的要求。如果說將綜合概念引入個人所得稅制度中的主要優勢在于其可以真正體現“公平原則”，那么在“綜合與分類相結合”的個人所得稅制度下使公平納稅得以貫徹的一個重要問題便是個人所得稅費用扣除問題。因為費用扣除的設計直接決定著承擔稅負的稅基的大小。鑒于個人所得稅費用扣除問題的重要性，本文重點探討改革我國的個人所得稅費用扣除制度。

一、個人所得稅費用扣除的內涵

（一）扣除的范圍

個人所得稅費用扣除范圍是指費用扣除的內容。因為個人在獲得收入或所得的過程中，需要支付一定的成本或費用以及維持自身和家庭的生計支出，那么在計算個人所得稅時應允許扣除這些成本或費用。具體包括三個方面：成本費用扣除、家庭生計扣除和特許扣除。

1.成本費用扣除。是一種對于個人在取得收入過程中花費成本或付出代價的補償。例如納稅人的交通費、培訓費、保險費、利息費和投資虧損等。

2.家庭生計扣除。是用以補償本人勞動力再生產的個人免稅扣除以及家庭生活開支的必要費用扣除。作為家庭支出，費用大小必然與納稅人家庭結構、婚姻狀況、子女人數及受教育狀況、其他被贍養人口、全家人的健康狀況等密切相關。在許多國家，都有關于家庭生計扣除的項目，如配偶扣除、子女扣除住房貸款利息支出等。

3.特許扣除。是為照顧納稅人及家庭特殊開支并體現特定的社會目標而鼓勵的支出。一般包括醫療費用支出、教育費用支出、慈善捐款、災害損失等。

（二）扣除的方式

個人所得稅費用扣除的方式有三種：

1.綜合費用扣除。即以定額、定率或者兩者相結合的方式，將由此計算出來的固定綜合費用扣除額一次性地從總收入中扣除，對余額課稅。這種扣除方式簡單明了，容易計算。

2.分項費用扣除。即對實際發生的各類支出分類進行扣除。這種扣除方式考慮各種具體情況，但對征管要求比較高，計算比較復雜。

3.混合扣除方式。即有的項目采用綜合扣除方式，有的采用分項扣除方式。這種扣除方式適應性強，集中了綜合費用扣除和分項費用扣除的優點，是目前各國普遍采用的一種方式。

（三）扣除的標準

無論采取哪一種費用扣除方式，最終都要依據某一確定的標準作為費用扣除的尺度和依據。一般分為兩種：

1.標準扣除。即預先按照稅法規定的數額扣除，而不管實際發生。例如我國針對工資薪金所得扣除3500元的費用就是屬于標準扣除。

2.非標準扣除。即按照客觀標準對實際發生額進行扣除。例如我國針對個體工商戶向其從業人員實際支付的合理的工資薪金支出允許在稅前據實扣除就是屬于非標準扣除。這種扣除標準比較公平，但是征管、計算難度較大。

二、個人所得稅費用扣除的變革歷程

1950 年1 月政務院頒布《全國稅政實施要則》，其中明確規定：我國擬開征薪給報酬所得稅和利息所得稅，但當時前者并未開征，后者于1959年停征。因此，從1960年到1979年20年間，我國并沒有個人所得稅。個人所得稅的真正實施，是改革開放后的1980 年9月全國人大審議通過《中華人民共和國個人所得稅法》。國務院于1986年1月頒布了《中華人民共和國城鄉個體工商戶所得稅暫行條例》，9月頒布了《中華人民共和國個人收入調節稅暫行條例》。至此，我國形成了對中國公民的個人所得按個人收入調節稅征收，對個體工商戶按個體工商戶所得稅征收，對外國來華人員按個人所得稅征收的“三足鼎立”局面。

1993年10月，第八屆全國人大會常委會對《中華人民共和國個人所得稅法》第一次修正，并于1994年1月1日起施行，《中華人民共和國城鄉個體工商業戶所得稅暫行條例》和《中華人民共和國個人收入調節稅暫行條例》同時廢止。新的個人所得稅法將原來個人所得稅、個人收入調節稅和個體工商戶所得稅三稅合并，統一了稅法，公平了稅負，簡化了稅制，適應了社會主義市場經濟的發展要求。

2005年10月27日，第十屆全國人大常委會對《中華人民共和國個人所得稅法》第三次修正，并于2006年1月1日起施行。此次調整將個人費用扣除標準由每月800元增加到1600元（包括工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得以及對企事業單位承包、承租經營所得的個人費用扣除）。

2007年12月29日第十屆全國人大常委會對《中華人民共和國個人所得稅法》第五次修正，并于2008年3月1日起施行。此次調整將個人費用扣除標準由每月1600元增加到2000元（包括工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得以及對企事業單位承包、承租經營所得的個人費用扣除）。同時之后修訂的《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》將外籍人員的附加扣除費用由3200元變為2800元（總扣除額仍為4800元）。

2011年6月30日第十一屆全國人大常委會對《中華人民共和國個人所得稅法》第六次修正，并于2011年7月1日起施行。此次調整將個人費用扣除標準由每月2000元增加到3500元（包括工資薪金所得、個體工商戶生產經營所得以及對企事業單位承包、承租經營所得的個人費用扣除）。同時之后修訂的《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》將外籍人員的附加扣除費用由2800元變為1300元（總扣除額仍為4800元）。

三、我國個人所得稅費用扣除制度的問題

從實施的現狀來看，我國個人所得稅費用扣除標準還存在很多問題：

1.生計費用扣除不公平。一是扣除范圍狹窄，僅對個人基本生活保障費用如衣食住行等支出實行定額扣除，沒有充分考慮個人在社會活動中所承擔的義務及其存在的差異，不能滿足個人和社會發展的實際需要。二是生計費用扣除標準的調整滯后，缺乏制度性規定，沒有充分考慮物價變動的影響，并且容易引起民眾的不滿，調整的立法成本高。

2.必要費用扣除方式過于簡單。現行個人所得稅制度下，納稅人取得不同項目的所得，可以分別扣除必要費用，但其扣除方式十分簡單，主要采用定額扣除、定率扣除和會計核算的方法。在這些簡單的必要費用扣除方式下，一些納稅人可能因為實際費用低于費用扣除標準而受益；一些納稅人可能因為實際費用高于費用扣除標準而受損；收入較高的納稅人，可能因為收入結構的不同，其實際稅收負擔低于收入較低的納稅人；收入相同的納稅人可能因為收入結構的不同，其實際稅收負擔差距甚遠。

3.扣除方法不一致的問題。關于費用扣除有兩種方法：一種是按月扣除，如工資、薪金所得，承包、承租經營所得；另一種是按次扣除，如勞務報酬所得，稿酬所得，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，偶然所得，其他所得。兩種方法同時存在容易產生稅負不公的問題，因為容易引導納稅人分解收入，將工資、薪金所得形式上轉變為勞務報酬所得，獲得更多的扣除機會，合法避稅甚至逃稅。不僅增加監管難度，造成稅款流失，更導致稅負不公平。

4.費用扣除政策橫向不公平的問題。在現行個人所得稅制下，納稅人因國籍不同，職業不同或者收入性質不同，所享受的費用扣除政策各不相同。例如在工資薪金所得課稅中，對外籍人員、境外工資薪金收入允許附加扣除費用。費用扣除政策差異的存在，使收入水平相同的納稅人，因為享受不同的扣除政策，其實際稅負存在差異，影響了個人所得稅的公平性。（作者單位：中南財經政法大學）