淺談國際稅收競爭與國際稅收協定的關系

摘要：公共經濟學的基本理論認為， 各國政府是理性的經濟人， 政府的政策行事目標旨在實現自身利益最大化?；诖?， 在國際稅收協調過程中， 各國政府出于自身利益的考慮， 并不是對所有加強國際稅收協調、反對惡性稅收競爭的計劃都投贊成票。

關鍵詞：國際稅收競爭；國際稅收協定；均衡

一、國際稅收協定概述

國際稅收協定是指兩個或兩個以上的主權國家為了協調相互間在處理跨國納稅人征納事務方面的稅收關系，本著對等原則，通過政府間談判所簽訂的確定其在國際稅收分配關系的具有法律效力的書面協議或條約，也稱為國際稅收條約。它是國際稅收重要的基本內容，是各國解決國與國之間稅收權益分配矛盾和沖突的有效工具。

國際稅收協調的必要性包括以下兩點：1.有利于解決雙重征稅問題。雙重征稅導源于課稅客體的跨國流動與各國稅收管轄權的沖突。各國間人員流動， 尤其是高技能的專家、學者、運動員和明星跨國活動頻繁； 跨國公司迅猛發展，國際直接投資規模擴大。然而， 各國在稅收管轄權方面存在屬人與屬地原則的區別， 兩國或兩國以上的稅務當局對某個納稅人都有征稅權的情況經常出現， 利益沖突在所難免?；趪H雙重征稅的種種危害， 減少、避免和消除國際雙重征稅就成為各國政府與從事國際經濟活動人們的共同愿望和要求。

2. 有利于國際經濟交流和各國經濟共同發展。各國經濟總是處于不平衡狀態， 發達國家與發展中國家的差距正在擴大， 因此在全球經濟一體化的情況下， 雙方都認識到互相依賴的必然性， 這樣進行國際交流就成為國際經濟交往中的重要組成部分， 國際稅收領域同樣也不例外。

二、國際稅收競爭概述

國際稅收競爭指的是各國政府競相實施稅收優惠政策降低納稅人稅收負擔以吸引國際流動資本、國際流動貿易等流動性生產要素促進本國是降低稅率減輕稅負。國際稅收競爭源于西方發達國家。按稅收競爭的對象劃分，可以分為廣義的稅收競爭和狹義的稅收競爭。廣義的稅收競爭主要是指針對國際流動性資源，諸如資本、技術、人才以及商品而展開的廣泛的、多種形式的稅收競爭。狹義的稅收競爭主要是指針對資本而進行的競爭。

在各國以本國利益為出發點的稅收競爭政策取向下，國際稅收競爭可能愈演愈烈，惡性稅收競爭不可避免。惡性稅收競爭則會損害國家的稅收主權，導致競爭國稅收優惠收益下降，削弱國家的財政收入，危害公共物品供給，梗塞資源再優化的可能。因此，國際惡性稅收競爭成為了經濟全球化下各國共同關注的焦點。

三、國際稅收競爭與國際稅收協定的關系

國際稅收競爭源于西方發達國家。早在20世紀80年代中期， 美國與加拿大就開展了大規模減稅運動， 此后不久發達國家便掀起了一股減稅浪潮， 一些發展中國家也紛紛效仿。在經濟全球化條件下， 這種為了把國際間的流動性資本或經營活動吸引到本國， 從而采取對這種資本或經營活動實施減稅措施或優惠政策的活動， 已成為一種典型的國際稅收競爭手段。

1、國際稅收協調是緩解惡性國際稅收競爭的重要措施

經濟全球化下， 國際稅收競爭有其存在的必然性和合理性， 但如不加以約束和限制， 就有向有害方面發展的可能性。因此， 從辨證的觀點來看， 國際稅收競爭始終存在著無害論和有害論兩種觀點，即適度的、合理的國際稅收競爭是無害的， 而過度的、惡性國際稅收競爭是有害的。惡性稅收競爭可能會產生諸如侵蝕各國稅基、扭曲國際間資源流向、不利于稅負的均衡分配和貫徹稅收中性等負面影響， 因此對國際間的稅收競爭不能采取聽之任之、放任自流的態度。否則， 國際稅收競爭將如多米諾骨牌一樣永遠不會停息， 最終付出的代價將是各國稅收利益的損失和稅收主權的喪失。

2、國際稅收協定會產生新一輪國際稅收競爭

以公式分配法為例來說明這一觀點。公式分配法是國際稅收協調的一種新方式， 公式分配法是指將一定時期公司集團的收入匯總， 然后根據公式按照一定要素比例分攤到相關國家， 各國按本國稅率就其分得部分征稅。目前， 美國、加拿大兩國在州公司所得稅的協調上就是采用這種方法， 德國、瑞士等國也曾在一些領域實行過， 但這種方法從未在國家之間使用過。近年來隨著歐盟稅收一體化進程的不斷發展， 有關公式分配法的討論逐漸提上日程。歐盟報告指出， 公式分配法有望成為歐盟公司所得稅協調的一個重要手段和中長期目標。但如果沒有共同稅基， 公式分配只是一種形式， 難免會淪為成員國稅收競爭的工具， 從而由于國際稅收協調方式不當而產生新的國際稅收競爭。競爭的目的不僅僅是創造就業和增加稅收收入， 而是即使公司在本國虧損， 只要該公司集團是贏利的， 本國就可以取得稅收收入。這表明公式分配法會增強公司決策對稅率變化的敏感性， 從而強化國際稅收競爭。

3、各國參與國際稅收競爭與國際稅收協調的立場決定對良性和惡性國際稅收競爭的界定

良性國際稅收競爭主要是指以特定產業特定交易形式為對象的稅收優惠措施；惡性國際稅收竟爭則是指將稅收優惠發展到極致可能導致顯著侵蝕稅基的避稅地行為。

從辯證觀的角度來看， 國際稅收競爭是經濟全球化的必然結果， 國際稅收協調又是經濟全球化的內在要求， 走進稅收協調之路是處理國際稅收關系的趨勢。在理論研究方面， 也有眾多的國際稅收競爭模型都試圖闡明在各國經濟存在異質性的條件下， 國際稅收協調的可能性以及可能采取的方式。具體到國際稅收競爭問題， 國家間進行稅收協調以及在某些經濟區域實現稅收一體化是可能的， 也是可行的。

四、國際稅收競爭與協調對我國稅收政策調整的啟示

我國主要周邊國家和地區大都是發展中國家，這些國家為了更多地吸引外資以促進本國經濟的發展， 基本上都實行力度很大的稅收優惠政策， 其中尤以所得稅的實際稅率低而突出。就東南亞國家來說， 泰國企業所得稅的名義稅率為35%， 實際稅率只有18. 3%； 馬來西亞公司稅的名義稅率為32%，實際稅率也只有18. 3% 。而我國的情況似乎更糟，在2008年1月1日實施新的企業所得稅法之前， 外商投資企業的名義稅率為33% ， 而實際稅率僅為12%。

這就在一定程度上反映出包括我國在內的東南亞國家或地區通過過度的稅收優惠吸引外資， 而稅收優惠對吸引外資及其他經濟活動究竟會產生多大的影響， 一份實證研究表明： 來自日本、美國的外國直接投資對歐洲各國的公司稅稅率并不敏感， 歐洲各國公司稅的差別性規定與外國直接投資呈負相關關系。這一研究對欲以稅收優惠吸引外資的廣大發展中國家來說也具有非常重要的借鑒意義，使他們認清稅收優惠并不是吸引外資的萬全之策， 它是一把雙刃劍。

我國的實踐也已證明， 現行的稅收優惠政策在公平和效率方面存在很多缺陷，不僅起不到吸引外資的作用， 反而會導致財政資源的浪費、稅收經濟調控職能的削弱。因此， 在積極參與經濟全球化進程與尊重國際慣例的過程中， 吸取OECD國家和歐盟國家關于國際稅收競爭和協調的教訓， 借鑒他們的成功經驗， 一方面， 全面評估與調整我國現行的稅收優惠政策， 增強我國稅收優惠政策的有效性， 制定更為有效的稅收競爭戰略； 另一方面， 加強國際間、特別是與周邊國家的稅收協調， 廣泛開展國際間稅收合作， 建立穩定、可持續的稅收環境， 促進區域經濟的協調發展。（作者單位：云南財經大學財政與經濟學院）