“營改增”對各行業稅負影響的動態分析——基于CGE模型的分析

田志偉，胡怡建

(上海財經大學公共經濟與管理學院，上海 200082)

一、引 言

增值稅擴圍改革對行業稅負的影響可以分為直接影響與間接影響兩部分。直接影響是指在短期內，廠商來不及對稅制的變革作出反應所引起的稅負變化。直接影響主要分為兩方面，一方面是對于擴圍行業稅負的影響，另一方面是對原增值稅納稅行業稅負的影響。增值稅擴圍對擴圍行業稅負的影響主要是通過稅率設計、稅收優惠設計、財政政策等相關措施來達到的。對原增值稅納稅行業稅負的影響主要是由于原增值稅行業可抵扣進項稅額增多引起的。直接影響可以看作是增值稅擴圍對行業稅負影響的短期效應。間接影響是指在長期中，各行業商品價格會發生變化，稅負因為價格變化而發生轉嫁，各個行業通過稅負轉嫁重新分配增值稅擴圍帶來的減稅收益。

二、文獻綜述

營改增作為我國近年來最為重要的稅制改革，已引起眾多專家學者關注。姜明耀通過對營改增后行業稅負的測算，指出營改增所導致的服務業稅負波動幅度大于工業，服務業行業增值率較高、行業間差距明顯是服務業稅負波動較大的重要原因［1］。潘文軒提出根據稅負平衡點謹慎選擇服務業行業稅改后適用的增值稅稅率，并認為上海市營改增試點方案制定的租賃業、交通運輸業的試點稅率水平偏高，有必要予以降低［2］。胡怡建和李天祥認為營改增對財政收入的影響程度主要取決于營業稅和增值稅稅率、服務業增值率、產品和服務的中間投入結構等方面的因素［3］。平新喬等認為營業稅對居民福利的傷害大于增值稅，提倡徹底免征小規模企業的增值稅，逐步推進從營業稅到增值稅的轉變，讓服務業的全體企業有權進行進項抵扣［4］。程子建認為將增值稅擴大到生產性服務業將改善居民福利，但具有累退性，而全面擴圍的福利改善作用小于生產性擴圍，但具有累進性［5］。

總體來說，現階段學術界對營改增效應雖然有了一定的研究，但研究方法仍存在諸多缺陷。首先，現行營改增效應分析研究主要使用局部均衡分析方法，從而忽略了許多重要的稅收間接和衍生效應的影響。其次，姜明耀(2011)、潘文軒(2012)、胡怡建和李天祥(2011)使用了投入產出法，但由于存在稅收優惠眾多、征管能力不足、數據體系不完整等方面原因，測算結果與實際差異甚大，效應分析不盡合理;平新喬等(2009)創建了一個多環節生產模型，并結合Creedy(1998)的研究成果測算比較的營業稅與增值稅的福利效應，但由于使用了過于理想化的假設，測算結果也不盡人意。而且，現階段營改增對行業稅負影響的研究更是僅僅停留在靜態測算層面(即上文所提到的直接影響)，沒有考慮到其動態變化，且測算誤差較大。

本文在投入產出法的基礎上引入了征稅率的概念，完善了測算增值稅應納稅額的投入產出法，并使其與CGE模型相結合，建立了凱恩斯閉合的中國稅收可計算一般均衡模型。改良后的投入產出法能夠準確測算營改增對行業稅負的影響，而CGE模型則能夠考慮到各經濟主體面對營改增稅制改革所作出的反應，因此本文能夠準確測算營改增對行業稅負的動態影響。

三、模型設定與數據基礎

為了研究營改增對各行業稅負的動態影響，本文在我國基本國情基礎之上設置了一個包括營業稅、增值稅和其他主要財政稅種的多部門CGE模型。該模型包括商品市場與要素市場，并進一步區分為國內市場與國外市場;包括三個國內經濟參與者，即居民、企業與政府，以及一個國外主體;商品市場分為45個部門(部門劃分依據2007年中國42部門投入產出表)，其中1個農業部門，25個工業部門以及19個服務業部門。

(一)生產模塊 模型使用兩層嵌套的生產函數來描述廠商的生產行為。

第一層生產函數，增加值與中間投入以固定替代彈性(CES)生產函數來形成商品的總供給。其中，PA*(QA－stock)*leiv*tvad/(1+tvad)表示的是行業的銷項稅額;而進項稅額的測算通過PINTA進行體現，這樣的設計使得該CGE模型不僅能夠準確測算出增值稅的應納稅額，而且能夠體現“營改增”前后中間投入與要素投入之間的替代關系。

第二層生產函數，一方面，中間投入通過列昂惕夫生產函數由各個中間投入商品組成;另一方面，資本與勞動力通過固定替代彈性(CES)生產函數形成增加值。leiv表示各行業的征稅率(本文所稱的征稅率是指一個行業的實際應納增值稅稅額與用投入產出法測算出的理論稅額之間的比值)，因為各行業征管水平、稅收優惠等情況不同，因此不同行業的征稅率亦不相同。A1、C1為原增值稅納稅行業的行業及商品集合，A2、C2為“營改增”行業的行業及商品集合，A3為其他行業。PINTA的三個計算公式分別代表了對三種類型行業進項稅額的不同計算方式(CGE的其他模塊主要采用傳統的CGE設計方法，鑒于篇幅，省略。如有需要，可向作者討要)。

(二)投資與儲蓄 關于社會總投資，本文使用了陳燁的處理方法［6］，即認為資本總需求的增加可以部分的影響社會總投資。r為影響力系數，取決于資本總需求的增加可以在多大程度上影響投資，本文假設r=0.5。

(三)宏觀閉合規則選擇 研究我國國情可發現:首先，我國勞動力市場具有大量的剩余勞動力，存在大量非自愿失業或者隱性失業。其次，我國固定資產投資受利率和稅收政策影響較小，而受政府行為影響較大。第三，我國國內有效需求不足，內需對經濟的帶動作用有限。這三點正好符合凱恩斯閉合中生產要素具有價格下降粘性、經濟主要依靠有效需求來拉動的本質，因此本文選擇凱恩斯閉合作為CGE模型的閉合規則。

本文在相對購買力平價理論下，將匯率與國外部門儲蓄同時設置為內生變量，以更加準確地評價“營改增”對我國經濟各個方面的影響。其中，EXR表示實際匯率，EXR0表示“營改增”之前的匯率，PGDP表示GDP價格指數。

為了準確判定政策效果，本文將政府開支設為外生變量，允許財政赤字。這樣的設計是為了防止政府支出變動對宏觀經濟產生影響，從而夸大或減少“營改增”的政策效果。

(四)數據基礎與參數選擇 社會核算矩陣的編制主要依靠《2007年中國投入產出表》、《2008年中國統計年鑒》以及《2008年中國稅務年鑒》，社會核算矩陣使用RAS法調平。CGE模型中的份額參數以及規模參數通過SAM表校準估算得到，模型中CES生產函數、Armington函數以及CET函數中的替代彈性主要參考鄭玉歆(1999)、GTAP5和王直(1994)的數據。在稅率的選取方面，主要參照財政部和國家稅務總局發布的《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》和其他政府文件。其中，建筑業、交通運輸業以及信息傳輸業采用稅率11%，租賃業稅率17%，其他營改增行業稅率6%。

四、政策情景設置

(一)三種政策情景 本文認為，除了設計稅率之外，政府還可以通過稅收優惠、即征即退、財政補貼等方式在一定程度上控制某一行業的征稅率，從而影響這個行業的實際稅負水平。在這樣的假設之下，本文設置了如下三種政策情景:

情景一:在該情景下政府會采取相關措施配合各行業的稅率使得擴圍行業靜態稅負不發生變化(本文提到的靜態稅負是指不考慮“營改增”前后廠商行為的變化，而僅僅關注增值稅與營業稅計稅方法的不同而產生的稅負變化)。

情景二:根據上海市財政統計數據，上海市2012年1－5月份“營改增”行業稅負大約降低10%，根據上海市2012年1－5月份“營改增”試點的實際情況，調整各行業的征稅率，使得“營改增”行業稅負降低10%。

情景三:調整各個行業的征稅率使得“營改增”行業靜態稅負降低5%，即取情景一與情景二的中間值，以防止“營改增”的經濟效應呈偏態分布而使得預測誤差過大。這三種政策情景的設置，本質是對“營改增”行業征稅率(leiv)的不同賦值。

(二)營改增分步擴圍 本模型假設營改增分兩步進行:第一步是全國按照上海市6+1試點的行業范圍在全國范圍內推進(下文稱6+1擴圍)，主要包括“交通運輸業”、“計算機服務和軟件業”、“倉儲業”、“租賃業”、“研究與試驗發展業”、“綜合技術服務業”以及“文化、體育和娛樂業”;第二步是將除金融業、農業以外的所有行業納入營改增范圍(下文稱全行業擴圍)。本文使用以上三種情景的平均值來估算這兩步營改增對行業稅負的動態影響。

本模型在模擬估測營改增的經濟效應之前，已使用CGE模型模擬了增值稅轉型改革，并使用得出的結果作為政策模擬的基期數據，從而剔除增值稅轉型對經濟的影響，使得模擬估測結果更加可靠。

五、模擬測算結果

本文使用如下公式來衡量增值稅擴圍前后行業兩稅(兩稅是指增值稅與營業稅)稅負的變化:兩稅稅負變化=擴圍后兩稅稅額/行業總產出－擴圍前兩稅稅額/行業總產出

(一)“6+1擴圍”對行業稅負的動態影響

圖1 “6+1擴圍”對行業稅負的動態影響

由圖1可以看出，對原增值稅納稅行業來說，“6+1擴圍”使其兩稅稅負均有所降低，但降低程度有限，主要集中在0到－0.2%之間，且各行業間差異不大;對擴圍行業來說，營改增使其稅負出現顯著變化，且差異巨大;原征營業稅且未擴圍的行業稅負沒有發生變化。

表1給出了“6+1擴圍”前后突出行業的稅負變化情況，可以看出“交通運輸業”稅負不降反升，稅負上升0.17%，這是“6+1擴圍”的情況下唯一一個兩稅稅負上升的行業。但值得注意的是，本文在進行政策模擬情境設置時，分別假設在三種情景下交通運輸業稅負分別較低0、5%以及10%，由此可見，即使政策設計時保證交通運輸業的靜態稅負降低，在經濟運行時市場的力量仍然會拉高交通運輸業的稅負，這與上海市增值稅擴圍試點過程中部分交通運輸企業稅負不降反升的情況是一致的。

表1 “6+1擴圍”前后突出行業的稅負變化情況 單位:%

表1的其他部分給出了“6+1擴圍”的情況下，稅負降低最大的9個行業，其中包括2個服務業行業，7個工業行業，稅負降低最大的行業分別為租賃業(－1.07%)、“燃氣生產和供應業(－0.67%)”以及“倉儲業(－0.37%)”。

(二)“全行業擴圍”對行業稅負的動態影響

由圖2可以看出，除“燃氣生產和供應業”(－0.668%)外，“全行業擴圍”對原增值稅納稅行業的影響與“6+1擴圍”大致相同，只是減稅幅度有所增大，主要集中在0到－0.5%之間;擴圍行業稅負變化明顯，且差異顯著，其中5個行業出現稅負上升現象。

根據表2可以看出，“全行業擴圍”時稅負上升的行業有5個，且全部為擴圍行業，分別為“電信業”(0.28%)、“居民服務和其他服務業”(0.21%)、“交通運輸業”(0.16%)、“公共管理和社會組織”(0.09%)以及“教育”(0.06%)，由于“全行業擴圍”時總共有19個行業擴圍，因此，擴圍行業之中稅負上升行業占比高達26.3%;表2的其他部分給出了稅負降低最大的5個行業，其中稅負下降最多的行業分別為“房地產業”(－2.75%)、“水利、環境和公共設施管理業”(－2.16%)以及“燃氣生產和供應業”(－1.96%)。

表2 “全行業擴圍”前后突出行業的稅負變化情況 單位:%

但值得注意的是，各行業兩稅稅負變化并不能用來說明各行業在增值稅擴圍之中的受益程度，即“交通運輸業”在擴圍后兩稅稅負上升并不能說明“交通運輸業”在擴圍中受損。這是因為增值稅等于銷項稅額減去進項稅額，當某一行業產出品或服務價格相對于其成本上升時，其銷項稅額的增長幅度就有可能大于其進項稅額的增長幅度，則該行業增值稅稅負就有可能上升;但另一方面，該行業產出品或服務價格相對于成本上升會帶來行業利潤的增加，因此，不能簡單地使用各行業擴圍前后兩稅稅負的變化來衡量增值稅擴圍前后各行業的受益程度。

六、結 論

本文在政策設計時，所模擬的三種情景使得擴圍行業靜態兩稅稅負變動在0到10%之間，這可以看作是擴圍行業兩稅稅負的短期變化，而表1與表2是擴圍行業兩稅稅負的長期變化。在長期中各行業通過價格變化重新分享增值稅擴圍帶來的減稅收益，從而引起各行業兩稅稅負的新一輪變化。

營改增對行業稅負變化的影響是由政策設計、市場調節以及各行業自身的特點共同決定的。由上述分析可知，增值稅擴圍所引起的原增值稅納稅行業的兩稅稅負均有所減少，且差異不大。而擴圍行業稅負變化差異較大，部分行業甚至出現稅負上升的現象，在“6+1擴圍”時，“交通運輸業”(0.17%)稅負上升;在“全行業擴圍”時“電信業”(0.28%)、“居民服務和其他服務業”(0.21%)、“交通運輸業”(0.16%)、“公共管理和社會組織”(0.09%)以及“教育”(0.06%)均出現稅負上升狀況。因此，即使在短期內政府通過稅率設計、稅收優惠等方式使得擴圍行業靜態稅負有所下降，在長期中部分行業仍然會出現稅負上升的現象。

［1］姜明耀.增值稅“擴圍”改革對行業稅負的影響——基于投入產出表的分析［J］.中央財經大學學報，2011，(2):11－16.

［2］潘文軒.增值稅擴圍改革有助于減輕服務業稅負嗎?——基于投入產出表的分析［J］.經濟與管理，2012，(2):51－54.

［3］胡怡建，李天祥.增值稅擴圍改革的財政收入影響分析——基于投入產出表的模擬估算［J］.財政研究，2011，(9):18－22.

［4］平新喬，梁爽，郝朝艷，張海洋，毛亮.增值稅與營業稅的福利效應研究［J］.經濟研究，2009，(9):66－80.

［5］程子建.增值稅擴圍改革的價格影響與福利效應 ［J］.財經研究，2011，(10):4－14.

［6］陳燁，張欣，寇恩惠，劉明.增值稅轉型對就業負面影響的CGE模擬分析［J］.經濟研究，2010，(9):29－42.

［7］劉蓉，劉楠楠.有關營業稅改征增值稅的政策思考 ［J］.財經論叢，2013，(1):20－26.