房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算的問題研究

摘要：房地產(chǎn)業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)的重要支柱產(chǎn)業(yè)，其發(fā)展對啟動消費(fèi)、擴(kuò)大內(nèi)需、拉動相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展和促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)增長具有重要作用。土地增值稅清算，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)達(dá)到土地增值稅清算條件后，依據(jù)稅法規(guī)定，計算應(yīng)當(dāng)繳納的土地增值稅稅額，并填寫土地增值稅清算申報表，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料，辦理土地增值稅清算手續(xù)，結(jié)清該房地產(chǎn)項目應(yīng)繳納土地增值稅稅款的行為。隨著房地產(chǎn)新一輪宏觀調(diào)控的加強(qiáng)，國家稅務(wù)總局發(fā)布了大量有關(guān)土地增值稅清算的文件，作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財務(wù)人員，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，切實(shí)做好土地增值稅的清算。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；土地增值稅清算；問題研究

一、土地增值稅清算的程序

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)符合清算條件后，進(jìn)行清算的程序包括四個方面：一是依照稅法規(guī)定，計算開發(fā)項目應(yīng)繳納的土地增值稅，或委托稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)審核鑒證；二是在規(guī)定期限內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手續(xù)，提供清算應(yīng)報送的資料等；三是稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人報送資料予以受理，并在一定期限內(nèi)及時組織清算審核；四是清算審核結(jié)束后，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將審核結(jié)果書面通知納稅人，房地產(chǎn)企業(yè)在確定期限內(nèi)辦理補(bǔ)、退稅手續(xù)。

二、土地增值稅清算的清算單位

土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位進(jìn)行清算。開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。

三、土地增值稅清算的條件

（一）納稅人土地增值稅自行清算的條件

納稅人符合下列條件的，應(yīng)進(jìn)行土地增值稅清算：

1.房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；

2.整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；

3.直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。

（二）稅務(wù)機(jī)關(guān)要求進(jìn)行土地增值稅清算的情形

對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：① 已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出售或自用的；②取得銷售（預(yù)售）許可證滿3年未銷售完畢的；③納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；④省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他f青況。

四、土地增值稅清算應(yīng)當(dāng)明確的事項

納稅人在進(jìn)行土地增值稅清算前，應(yīng)當(dāng)明確下列事項：每次清算的項目及其范圍；劃分清算項目與非清算項目的收入和支出；劃分清算項目中普通住宅與非普通住宅的收入和支出；劃分不同時期的開發(fā)項目，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算；劃分征稅項目與免稅項目，防止混淆兩者的界限；明確清算項目的起止日期。

五、土地增值稅清算應(yīng)當(dāng)提供的資料

1.土地增值稅清算表及其附表。

2.房地產(chǎn)開發(fā)項目清算說明，包括房地產(chǎn)開發(fā)項目立項、用地、開發(fā)、銷售、關(guān)聯(lián)方交易、融資、稅款繳納等基本情況及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)需要了解的其他情況。

3.項目竣工決算報表、取得土地使用權(quán)所支付的地價款憑證、國有土地使用權(quán)出讓合同、銀行貸款利息結(jié)算通知單、項目工程合同結(jié)算單、商品房購銷合同統(tǒng)計表、銷售明細(xì)表、預(yù)售許可證等與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收人、成本和費(fèi)用有關(guān)的證明資料及會計資料。

4.納稅人委托稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)審核鑒證的清算項目，還應(yīng)報送中介機(jī)構(gòu)出具的《土地增值稅清算鑒證報告》。

六、收入及扣除項目的確定

（一）應(yīng)稅收入的確定

清算項目收入是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。在進(jìn)行清算時，應(yīng)注意以下問題：

1.確認(rèn)收人是否合理

（1）非直接銷售的開發(fā)產(chǎn)品收入確認(rèn)。將開發(fā)的房地產(chǎn)用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時視同銷售，按下列方法和順序?qū)徍舜_認(rèn) ①按本企業(yè)當(dāng)月銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格核定；②按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確認(rèn)；③ 參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確認(rèn)。

（2）收人為外幣的核算。在計算外幣分期付款的總收人時，須以不同時期的市場匯價計算當(dāng)期應(yīng)稅收入后相加得出，而不能按照最后一次付款時的市場匯價計算。

（3）代收費(fèi)用的處理。①代收費(fèi)用計入房價向購買方一并收取的，應(yīng)將代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅；實(shí)際支付的代收費(fèi)用，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計扣除的基數(shù)；②代收費(fèi)用在房價之外單獨(dú)收取且未計人房地產(chǎn)價格的，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，在計算增值額時不允許扣除代收費(fèi)用。

2.收入項目的審核

確認(rèn)收入時，應(yīng)結(jié)合銷售發(fā)票、銷售合同（含房管部門網(wǎng)上備案登記資料）、商品房銷售（預(yù)售）許可證、房產(chǎn)銷售分戶明細(xì)表及其他有關(guān)資料，審核銷售明細(xì)表、房地產(chǎn)銷售面積與項目可售面積的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性，核實(shí)計稅收入。

（二）扣除項目的確定

土地增值稅的扣除項目包括：取得土地使用權(quán)所支付的金額；房地產(chǎn)開發(fā)成本；房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；國家規(guī)定的其他扣除項目；舊房及建筑物的評估價格。

1.取得土地使用權(quán)所支付的金額

（1）以協(xié)議、招標(biāo)、拍賣等出讓方式取得土地使用權(quán)的，地價款為納稅人所支付的土地出讓金；以行政劃撥方式取得的，為按照國家有關(guān)規(guī)定補(bǔ)交的土地出讓金；以轉(zhuǎn)讓方式取得的，為向原土地使用權(quán)人實(shí)際支付的地價款。

（2）在取得土地使用權(quán)時按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用，要審核是否真實(shí)、正確，還要審查《土地出讓金繳費(fèi)證明》、土地出讓金繳費(fèi)發(fā)票及銀行轉(zhuǎn)賬憑據(jù)、土地轉(zhuǎn)讓合同及發(fā)票、取得土地使用權(quán)時的契稅等票據(jù)。

2.房地產(chǎn)開發(fā)成本

要將“開發(fā)成本”賬戶，與有關(guān)的交易證明文件及會計憑證核對，看企業(yè)的成本核算是否真實(shí)、準(zhǔn)確，防止虛列、多列、少列“開發(fā)成本”。

（1）土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)的扣除應(yīng)當(dāng)審核以下內(nèi)容：該費(fèi)用的實(shí)際支出與概預(yù)算是否存在明顯異常；支付給個人的拆遷補(bǔ)償款所需的拆遷（回遷）合同和簽收花名冊是否與相關(guān)賬目核對無誤；在由政府或者他人承擔(dān)已征用和拆遷好的土地上進(jìn)行開發(fā)的相關(guān)扣除項目，是否按稅收規(guī)定扣除。

（2）前期工程費(fèi)的扣除應(yīng)當(dāng)審核以下內(nèi)容：各項實(shí)際支出與概預(yù)算是否存在明顯異常；是否虛列前期工程費(fèi)，土地開發(fā)費(fèi)用是否按稅收規(guī)定扣除。

（3）建筑安裝工程費(fèi)的扣除應(yīng)當(dāng)區(qū)分出包方式和自營方式，審核以下內(nèi)容：出包方式應(yīng)當(dāng)審核完工決算成本與工程概預(yù)算成本是否存在明顯異常；自營方式應(yīng)當(dāng)審核施工所發(fā)生的人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)和管理費(fèi)支出是否取得合法有效的憑證，是否按規(guī)定進(jìn)行會計處理和稅務(wù)處理。

（4）開發(fā)間接費(fèi)用的扣除要求可以參照基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)項目的扣除。

3.房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用

房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用。房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，不按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用進(jìn)行扣除，而是按照《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除。凡是不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，按《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定計算的金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。

4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金

確認(rèn)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金及附加扣除的范圍是否符合規(guī)定，計算的扣除金額是否正確。對于不屬于清算范圍或者不屬于轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時發(fā)生的稅金及附加，或者按照預(yù)售收入計算并繳納的稅金及附加，不應(yīng)作為清算的扣除項目。（作者單位：遼寧寶林集團(tuán)大連房地產(chǎn)開發(fā)有限公司）