芻議農民專業合作社外部審計的主體

李敬鎖　張興中　熊偉等

摘要：隨著中國農民專業合作社的快速發展，在規范、依法運行方面還存在著不少的問題，而解決這些問題僅僅依靠合作社內部的審計監督機制難以實現，需要引入外部審計監督機制。合作社聯社是合作社發展到一定階段的產物，當前在中國已顯示出強勁的發展勢頭。面對數量龐大的農民專業合作經濟組織，單純依靠政府的力量難以有效實現對合作社的外部審計監督，而合作社聯社在這方面比政府或社會審計機構更具有優勢，應成為農民專業合作社外部審計的主體。

關鍵詞：農民專業合作社；外部審計；合作社聯社

中圖分類號：F306.4 文獻標識碼：C 文章編號：0439-8114（2013）07-1721-03

近年來，我國農民專業合作社得到了快速發展。截至2011年底，全國在工商行政管理部門登記的農民專業合作社已超過50萬家。在農民專業合作社的快速發展中，應該看到還存在著內部管理不規范、外部監督不健全、普通農民社員權益缺乏保障等諸多問題。而農民專業合作社發展的實踐證明，解決這些問題僅僅依靠合作社內部的審計監督機制難以實現，因此應加強合作社外部審計的力度。合作社聯社是農民合作社發展到一定階段的產物，當前合作社聯社的發展在我國已顯示出強勁的勢頭。本文對合作社聯社成為農民專業合作社外部審計主體的可行性及其實現途徑進行了初步探討。

1 農民專業合作社的健康發展需要外部審計

我國《農民專業合作社法》第三十八條規定，設立執行監事或者監事會的農民專業合作社，由執行監事或者監事會負責對合作社的財務進行內部審計。成員大會也可以委托審計機構對合作社的財務進行審計。可以看出，外部審計并沒有在《農民專業合作社法》中進行規定。由于缺乏強有力的外部審計監督機制，現實中存在的一些問題不能不引起注意。例如，一些合作社在注冊登記上弄虛作假，辦成了私人公司，假合作真營私；一些合作社民主管理流于形式，普通農民社員權益得不到有效保障；一些合作社成了少數人牟利的工具，而不是為廣大農民社員服務的載體，等等[1]。這些問題的存在，違背了國家發展農民專業合作社的初衷，影響了我國農民專業合作社的健康發展。要從根本上解決和克服這些問題就需要引入外部審計監督機制。

國家為了支持和鼓勵農民專業合作社的發展，出臺了一系列的優惠政策，并給予合作社資金支持。這些優惠政策的落實和扶持資金的使用情況如何，需要進行審計監督。同時，合作社享受國家的優惠政策和扶持資金，也有義務接受外部的審計監督。

總之，為了我國農民專業合作社事業的長久發展，必須加強對合作社的外部監督，及時糾正發展中存在的不完善、不規范等種種問題，以促進其健康、快速地發展。

2 合作社聯社應成為農民專業合作社外部審計的主體

合作社聯社是農民專業合作社發展的必然趨勢。為了提高市場競爭力，獲得更多的市場話語權，農民專業合作社的發展必然會走向行業或區域間的聯合，實現更大規模和更高層次上的合作經營，這是國際合作社發展的一個規律[2]。如國外主要發達國家德國、日本、荷蘭等國家的合作社聯社都得到了很好的發展，并在合作社外部審計方面起著重要作用。

近年來，在我國大力鼓勵合作社發展的背景下，諸多學者對合作社的發展模式、內部治理結構和運行機制等方面給予了較多的研究，而對合作社外部監督機制的研究還較少。國魯來[3]認為，與其他經濟組織形式相比，政府主管部門和相關職能部門的監督管理更為必要，特別是在農民專業合作社社員的監督能力明顯不足的情況下更是如此。在合作社外部監督制度方面，吳聲怡等[4]提出了建立政府特別審計監督制度的建議。雖然合作社的外部審計監督離不開政府的參與，但哪個組織應作為合作社外部審計的主體，是一個值得探討的問題。筆者認為，合作社聯社應成為我國農民專業合作社外部審計的主體。因為面對我國數量龐大的農民專業合作經濟組織，單純依靠政府的力量難以有效地實現對合作社的外部審計監督，而合作社聯社在這方面比政府或社會審計機構更具有優勢。主要體現在以下四個方面。

第一，合作社聯社的人才資源更為廣泛。我國既懂合作社理論知識又有豐富實踐經驗的合作社人才相當缺乏，這已是一個不爭的事實，而且這一狀況還要持續較長的時間[5]。在人才資源緊缺的情況下，政府難以設立專門的機構負責合作社的審計工作。而合作社聯社由于吸納了不同類型的合作社，可以對人才進行重組，使其能夠各盡其能。同時，隨著合作社聯社規模和實力的擴大，可以吸引更多的專業人才參與合作社的管理。當前，國家鼓勵大學畢業生到合作社工作的做法將會進一步促進合作社人員素質的提高。因此，合作社聯社在合作社專業人才資源方面比政府審計機構更具有優勢。

第二，合作社聯社的審計覆蓋面更廣、成本更低。即使政府成立了專門的審計機構，面對數量眾多的基層合作社，有關部門也沒有足夠的時間和精力對轄區內的所有合作社及時進行審計。合作社聯社有義務對其成員合作社進行監督管理，成員合作社也有權利得到聯社的指導和幫助，而審計監督是幫助合作社查找不足的重要途徑，因此，對成員合作社進行審計監督是聯社的份內工作。這與政府或社會審計機構相比，聯社對其成員合作社進行審計的覆蓋面更廣，成本也會更低。

第三，合作社聯社對社情掌握更為全面。政府或社會審計機構由于對合作社的社情，如經營情況、存在問題及合作社負責人等方面的信息缺乏足夠的了解，因此審計工作開展起來不如對合作社知根知底的合作社聯社得心應手，審計工作實施步驟、審計重點的確定等也不如合作社聯社把握得準確。

第四，合作社聯社的改進措施更具針對性。對合作社進行審計的目的，一方面是監督合作社的生產經營行為是否合法；另一方面是幫助合作社搞好經營，促進其健康發展。聯社作為合作社的聯合組織針對審計中發現的問題，不但能從聯社全盤發展的角度，而且還能從整個合作社事業發展的角度，考慮制定解決問題的方法和措施，從而更有利于合作社問題的解決。

通過以上比較分析可以看出，合作社聯社作為農民專業合作社外部審計的主體更具有可行性。

3 合作社聯社成為外部審計主體的實現途徑思考

3.1 通過立法，賦予合作社聯社獨立審計的職能

合作社聯社的審計權來自政府有關部門的授權。獨立性是保證客觀、公正審計的前提，因此應通過立法的形式賦于合作社聯社獨立審計的權力。可以借鑒德國合作社審計協會的做法：一方面，被審計合作社的理事、監事、雇員及社員不得參與審計工作，但有義務如實向審計人員提供賬簿、憑證等相關材料；另一方面，審計協會有權查閱合作社的文件、憑證和賬目，核查現金、有價證券及庫存等，也有權要求合作社提供審計所需的各種材料和證明。這樣審計人員可以在不必顧慮合作社利益的情況下進行獨立審計，避免外來官僚主義的影響。

3.2 定期、臨時審計相結合，確保審計工作的及時、有效

通過實行定期、臨時審計相結合的制度，可以有效地監督合作社是否規范、依法運行，及時、有效地規避合作社不規范、不合法行為發生的風險。

定期審計應實行全面審計，即不但對合作社的財務進行審計，還要對合作社的設施、內部管理及合作社負責人的領導能力等方面進行監督和評估。德國合作社法規定，合作社審計協會要至少每兩個業務年度對合作社進行審計，對資產超過200萬歐元的合作社必須每年都要對其進行審計。我們可以在實際調研的基礎上，根據合作社的資產額度來確定定期審計的時間間隔。但當合作社債權人或者合作社社員對合作社的生產經營、利潤分配等存在疑惑，或存在啟動臨時審計的合理理由時，并在提出臨時外部審計申請的合作社債權人或社員達到規定數量或比例時，可以啟動臨時外部審計程序。執行臨時外部審計時，聯社可以結合申請人的意見及實際工作需要，確定實行全面審計還是重點審計。

3.3 通過完善制度，保證審計工作質量

確保合作社聯社的審計質量是完善合作社外部審計制度的重中之重，對于合作社長久健康發展有著極為重要的作用。筆者認為，要保證合作社聯社的審計質量，應建立和執行好以下三方面的制度。

一是人才保障制度。政府作為合作社聯社發展的第一推動者，應制定優惠政策和激勵措施，促進審計機構與聯社建立合作關系，吸引專業審計人員到聯社工作。同時應加大投入，為聯社定向培養審計人員，提高審計人員的專業素養。

二是審計通報、監督制度。合作社聯社在對成員合作社進行審計時，應及時通報給當地對合作社有管轄權的行政管理部門，以便于行政管理部門對合作社聯社的審計進行跟蹤管理和監督。行政管理部門有權委派他人檢查監督合作社聯社的審計工作，敦促聯社按時保質地完成審計任務。

三是質量檢查制度。合作社聯社審計應定期接受國家有關部門的質量檢查，一方面檢查合作社聯社是否嚴格遵守審計工作的原則，審計結果是否客觀、公正；另一方面是檢查審計水平是否達到了審計的標準。對于在審計工作中違反規定的合作社聯社和審計人員，國家應制定相應的處罰措施，以確保審計工作的質量。

參考文獻：

[1] 李敬鎖，李樹超.保障普通農民社員權益 促進農民專業合作社健康發展[J].農業經濟，2010（10）：35-37.

[2] 陳曉華.總結經驗 明確任務 促進農民專業合作社又好又快發展[J].中國農民合作社，2010（10）：9-13.

[3] 國魯來.促進農民專業合作社規范發展[J].中國經貿導刊，2008（5）：18-19.

[4] 吳聲怡，羅萍萍.農民專業合作社發展的法律保障機制研究[J].福建論壇（人文社會科學版），2009（9）：15-18.

[5] 李敬鎖.我國農民專業合作社聯社發展的特點、困境及對策[J].青島農業大學學報（社會科學版），2011，23（2）：16-19.