資產的邊界：以權利概念為基礎

北京大學經濟學院 林四春 何小鋒

資產是經濟與管理領域的基本概念，各個學科的資產概念一般以會計學為準。會計學中關于資產的概念框架有成本觀、未來經濟利益觀、權力觀、經濟資源觀等。目前我國資產主流定義是新會計準則中的資產定義①；IASB和FASB對資產的最新的定義為“主體的一項資產是主體對其擁有排他的權利或其他權益的現時經濟資源”②。這些定義仍囿于原來的定義模式，概念不夠明確，缺乏操作性。因此，資產概念框架的研究需要更大的創新。同時，在經濟與法律領域，有很多概念與資產相關或相似，如資本、財產、財產權利（產權）、資源、物權等，這些概念也得到廣泛使用，但概念之間經常有不少混淆，在準確界定資產概念的過程中，同時需要協調好這些概念的關系。金融危機之后，國內和國際會計學界對資產的研究不斷加快。筆者參考了會計學界的研究成果，借助經濟學、法學、管理學等學科的知識來建構資產概念的框架，以權利概念為基礎，分析資產的邊界。權利概念是法學的基本范疇，在法學上應用更多，但權利概念是資產概念的屬概念（上位概念）③。只有解決了權利概念問題，才能解決資產的邊界問題。

一、權利概念為基礎

在哲學領域，已經經歷了一場語言的革命：在邏輯數學與語言學等基礎上，現代哲學關注點先放在思維的外殼語言，然后依次解決認識論與本體論問題。在法學領域，也經歷了一場語言的革命：現代法理學的三大流派之一分析實證主義法學④，是受分析哲學（語言哲學）影響頗大的流派。在經濟學領域，是否需要經歷一場語言的革命？筆者認為，經濟學不是孤立的，很多概念與法學等社會科學相通，經濟學概念的嚴密性要求同樣需要語言分析⑤。語言分析是先展開的工作，筆者不首先綜述法理學與語言學等學科知識，只是在需要時直接引用⑥。

學術意義上的權利多為法律權利，但生活中有很多是未經法律確認的權利。它們存在于人們的生活實踐中，時常被認為是道德權利或者習慣權利⑦。為了說明法律權利，筆者先說明語言上的權利。語言上的權利包括了法律的權利，語言權利與法律權利的區別在于：法律權利肯定是受法律保護，而且法律權利一般也是有一定的利益⑧，語言權利不一定；法律權利一定屬于語言權利，反之則不一定。

語言世界本身就是對現實世界的一個刻畫，兩個世界存在一個映射關系。這個映射的特殊性在于一個事實可以對應一個或多個言語描述；并不是每個事實都有對應的言語描述；一個言語或者是不能描述事實，或者是只描述一類事實；多個言語描述的事實可能有重疊，重疊部分就是一個或者一類事實。首先從語言的角度看，權利是指一種行為具有正當性，或者說一種行為處于正當性狀態中，或者說，權利就是主體作或不作某種行為的正當性（不可阻礙、不可侵犯、不可拒絕性）⑨。暫不考慮正當性，“主體作或不作某種行為”總是對世界某些現實的描述；在“主體作或不作某種行為”這個句子中，“主體”可以認為是主語，“作或不作”可以認為是謂語，賓語可能有可能無，相當于客體（作或不作的對象），還有狀語可能有可能無。一個言語受得限制越多，該言語所映射的事實越少。狀語是謂語里的另一個附加成分，它附加在謂語中心語的前面，是從各個方面對謂語中心進行修飾或限制，主要分為時間狀語、地點狀語、條件狀語、原因狀語、目的狀語、結果狀語、讓步狀語和比較狀語。與語言上的權利有關的狀語，主要是時間狀語、地點狀語、條件狀語。

權利是行為的正當性，權利不是行為，卻離不開行為。根據張恒山的觀點，權利分為主動行為、受動行為，支配他人行為的行為與保持自我既有狀態行為⑩。其實，保持自我既有狀態行為（身體權、生命權、肢體權、健康權）也是一種主動行為，因為“保持”本身也是一個動詞，而且是主動的行為；而支配他人行為的行為與受動行為可以統一為“被動行為”，都是一種請求他人作或不作的權利。這樣，語言的權利就分為主動權利與被動權利。主動權利就是自己可以作或者不作的正當性。受此啟發，筆者認為語言上的權利首先應該分為主動行為權與被動行為權。

二、主動行為權與被動行為權

（一）主動行為權 主動行為權就是指主體對人、對物，或者不針對客體直接作出行為的權利。一般而言，某某權利中的“某某”是動詞，這種情況，主動權利的含義很明顯；有時，某某權利中的“某某”是名詞，如物權、商標權、身體權、生命權等，這種情況下，該名詞往往是行為作用的客體或者說對象，所要表達的權利往往是主體“擁有”某客體的權利。“擁有”是比“所有”范圍更寬的概念，不僅可以“擁有”某物，還可以“擁有”生命、健康，“擁有”就是一種最常見的行為。如，保持自我既有狀態行為的權利中身體權、生命權等就是如此。

另外，需要分析不行為權（或不作為權）。權利一般不是強制性的，某某權利意味著某種行為可為也可不為，如，走路權對等于不走路權。一般而言，不行為權的語言表示就是“不行為權”，但也有些例外，如，沉默權其實就是“不說話權”或者是“不回答權”。實際中總是強調出帶有利益的一面來表達權利，即，如果某個權利主要是作為有利益，那么這個權利往往表達為“作為權利”；如果某個權利主要是不作為有利益，那么這個權利往往表達為“不作為權利”。

（二）被動行為權 被動行為權（即受動行為權）是指要求他人行為或者不行為的權利。它是指主體從另一主體那兒接受、獲得物或勞務性服務的行為，如接受贈與、繼承遺產、接受教育、獲得救濟和幫助等?。這樣，被動行為權有受贈權、繼承權、受教育權、受救濟權和被選舉權等。被動行為權中的“要求”不是具體的以語音、文字等來表達的要求，而是一種抽象的要求?，是使他人的行為納入自己的控制中的權利。

被動行為權總是對應著直接的義務方，因為要求他人行為或者不行為，意味著他人有行為或者不行為的義務。主動行為權利或者被動行為權利的行使過程中，往往伴隨著其他主動行為權利或者是被動行為權利。這些伴隨的權利，往往就是附屬型的權利。如受教育權是一種被動行為權利，是要求接受教育的權利，但權利的行使總是伴隨著主動學習的權利。事實上，主動行為權總是伴隨著被動行為權，主動行為權行使的過程中，總是會要求他人不去妨礙該主動行為權的行使。被動行為權與主動行為權的區分可以借鑒對人權與對世權的區分。以上說明了權利之間可能存在主權利與從權利關系，事實上，權利之間還可能存在上位權利與下位權利的關系。

三、時間權利與空間權利

（一）時間權利 時間狀語會影響權利的內容。時間權利由時間狀語聯系起來，具體是指一個權利有一定的行使時間，不是沒有時間限制的。沒有時間限制是指權利可以行使無限的時間，直至無可抗力的出現導致不可行使為止。時間這一因素也是經常被忽略的，如，一般動產的所有權是沒有時間限制的，但動產租賃使用權往往是有時間限制的；自然人的身份權，人格權一般也是沒有時間限制的，但政治權利往往是有時間限制的；房地產權利的所有權是沒有時間限制的，房地產權利的使用權則是有時間限制的。語言上權利的時間限制的狀語，要么以權利受限的時間段出現，要么以權利可以行使的時間段出現。自然人主體死亡了，一切權利就終止了，法人主體終止了，一切權利也終止了。非經濟權利一般也隨著主體的終止而終止，但經濟權利會發生繼承與轉移等現象。此外，很多經濟權利的延續時間受自然條件的約束，如存在保質期、有效期等。

（二）空間權利 空間上的權利總是與一定的空間狀語結合在一起。空間狀語限制了空間權利的使用空間。一般的動產是沒有空間限制的，除了有些特殊的文物或者廢棄物在國家之間的轉移受到很大限制。空間權利主要體現在不動產。在法學中，空間權就是一個研究興起的權利形態。以立體方式利用土地，已成為世界范圍的一個趨勢，空間權制度在很多國家法律上相繼建立，不僅有地上權，還有地下空間權、地役權等空間權利。空間主要有兩種表現形態：一是地下空間，這是近年來逐漸發展出的空間利用形式，常見利用方式是在地表之下一定深度建設建筑物，包括地下停車場、人防工程和地下商場等；二是地上空間，這在我國是較新的空間表現形態，以現有的建筑技術，地上空間建筑不可能是漂浮的，必須獲得一定的向上支撐力?。筆者關注的是語言上的空間權利，不僅包括不動產和動產權利的空間限制，而且還有人格權、政治權利等的空間限制。事實上，對應現實的法律權利，法律總是一個國家的制度，是在一個國家地理區域內起作用為主的，所以，法律權利總是限制在一定的國家空間范圍內。當然，有一些普遍性的人權是不受國家與區域限制的。

四、附條件權利與附期限權利

（一）附條件權利 附條件權利與附期限權利一方面是借鑒語言上的條件狀語，一方面是借鑒附條件合同與附期限合同。同樣，可以任意展開分析種種可能的附條件權利。現實中，附條件權利中最重要的就是優先權。優先權分為一般優先權和特別優先權；一般優先權是指基于社會公共利益的的優先權（稅收優先權、行政機關手續費用優先權）、共益費用優先權、為債權人利益設定的優先權、為債務人利益設定的優先權等；特別優先權是指動產特別優先權與不動產特別優先權?。從語言上理解，優先權是指當某個條件成就時，某人有優先的某個行為權。優先權屬于法律權利，但在語言世界中，還可以存在很多附條件權利。

豁免權根據適用主體不同分為司法豁免權、議會豁免權、外交豁免權、元首豁免權等，根據豁免內容不同又分為刑事豁免權、民事豁免權及行政豁免權。豁免權也是一種附條件權利，該權利的實質是當在某某條件下，主體有豁免某某責任的權利。擔保物權既非物權，也不是債權，而是一種未來的所有權?。借鑒語言權利概念思路，擔保物權就是一種附條件權利，在經濟或者財務上屬于或有資產。

（二）附期限權利 與附條件權利類似，從語言上理解，附期限的權利是指當期限到時，某人有某某權利。這里要特別強調的一個權利是土地權利。不動產權利或者說房地產大致可以分為土地權利和房屋權利。這里主要分析土地權利。因為土地是不會折舊的固定資產，所以，完整的土地所有權是沒有時間限制的。就算有時間限制，在中國，一般也是指土地使用權，而沒有英美法的復雜的地產權制度。在早期英美法系中，地產權分為自主持有地產權與小于自主持有地產權。自主持有地產權又分為終身地產權、不限嗣繼承地產權與限嗣繼承地產權。不限嗣繼承地產權是指可由各等血親繼承的地產，不單是直系卑親屬可以繼承，只要有親戚關系，按照相關繼承人的排位序列，給予繼承。限嗣繼承地產權是指只有直系親屬才能繼承的。終身地產權是指以持有人的生命為限，當持有人死亡時，權利終止。小于自主持有地產權就是租賃地產權?。死亡到來一般認為是期限，而不是條件，所以，終身地產權是附期限權利。不限嗣繼承地產權是一種完整的所有權，限嗣繼承地產權意味著受到限制的所有權。其中，不動產是重點和難點。

不管是附條件權利還是附期限權利，該類權利往往存在權利實現的時候與權利期待的時候的區分，如期待權、形成權與抗辯權等，這些權利往往也是法學中研究的難點。希望，是指單純的向往的心理狀態；期待，是指因具備取得權利的部分要件而生的法律地位，即權利或利益取得的客觀可能性；期待權具備取得權利，取得指部分要件，受法律保護，已經具備權利的預先效力，具有權利的獨立機能?。期待權分為附條件民事法律行為所產生的法律地位、附期限民事法律行為所產生的法律地位、時效取得占有人在時效屆滿前的法律地位、繼承人在繼承開始前的法律地位、后位繼承人的法律地位（英美法系之終身地產權制度）、不動產登記申請后受讓人及預告登記權利人的法律地位?。期待權本身就是一種附狀語的權利，可以是時間權利或者空間權利，附條件權利或者附期限權利。有學者提出：原生權利分為絕對權（物權、人格權等）與相對權，衍生權利分為組織性權利（代理權、機關權利、參與權）與塑造性權利（形成權、抗辯權）；其中形成權分為設定性形成權、變更性形成權與廢止性形成權，抗辯權分為永久性抗辯權與延遲性抗辯權?。期待權、形成權與抗辯權往往屬于附條件權利或者附期限權利。

區分期待權的一個很重要的方法是，如果一項期待利益可以計入資產負債表，那么這個權利就是期待權。不管形成權是依附于經濟權利還是非經濟權利，只要形成權是可交易的，形成權就是一種資產。

五、資產的邊界：是否可交易

（一）可交易的 筆者認為，資產應該界定為可交易并且可持有的客體。可交易的是指可以轉移出客體，同時獲取經濟利益，簡潔的說就是可以有償轉移。一方面，這里的轉移是有償轉移，不是無償的，如果只能進行無償轉移，那就不是可交易的。如未脫離人體的血液等身體器官?，不能有償交易，所以不是資產。另一方面，有償是指可以獲取經濟利益，這里的經濟利益卻不一定是可交易的。有償是指經濟的有償，不包括非經濟的交換，如人與人感情的交換，辯訴交易等活動[21]。經濟利益不僅包括了可以交易的資產，也包括了依附于其他資產或非經濟權利（精神權利）的依附經濟利益，還包括了勞動或者服務。可持有的容易理解：勞動或者服務也是可交易的，但不能存儲，不是可持有的；勞動力（勞動者）即人力資產（人力資源）才是可持有的，屬于資產。不管是辯訴交易[22]，還是人際交往中合法與非法活動，交換活動一方付出資產或者經濟利益，一方并不是付出資產或者經濟利益，也不是勞動與服務，而是非經濟行為本身。這種非經濟行為是不可持有的，雖然可以交易，但不屬于勞動或服務的經濟活動。

邏輯完備地考慮，可交易的應該包括完全交易的和限制交易的。事實上，從完全可交易到不可交易是一個連續統，完全可交易的客體幾乎沒有，所以理論上，可以認為可交易的就是限制交易的。限制交易的就是一些資產在交易時間、交易空間、交易單位、交易主體、交易價格、交易方式等上有所限制。交易時間限制的例子是有些資產（如股票）有禁售期；交易空間限制的例子是某些資產（如股票）只能在交易所交易；交易單位限制的例子是有些資產（如股票）有最小的交易單位手（100股）；交易主體限制有賣方或買方的限制，有些資產（如藥品、武器等特殊產品）有較高準入生產或購買的門檻；交易價格限制的例子是有些資產（如股票等）有漲停板制度；交易方式限制的例子是有些資產（如股票）不能或很難通過實物交換的方式交易。此外，還可以從限制的原因來分析限制交易。限制的原因有天然的原因、法定的原因、約定的原因。天然的原因就是指限制交易是受當前科技所限，如保鮮品受交易空間的限制；法定的原因是限制交易是受當前法律制度約束，如股票、藥品等交易就是受法制限制；約定的原因是民事主體之間約定導致交易受限制，如抵押、質押等擔保權導致限制交易。

總之，可交易的總是限制交易的，并且，可交易的其實涵蓋了產權確定與價值確定的特征，所以在資產的定義中，根本不需要產權確定與價值確定的特征，但仍需要從反面來加深對資產概念的理解。

（二）不可交易的 可交易的反面是不可交易的。因為約定只是發生在特定民事主體之間，一般沒有對世性，所以約定一般不發生不可交易的可能。不可交易的可以分為天然不可交易的與法定不可交易的。天然不可交易的，是指在目前的科技條件約束下不可交易，如人的外表、智商情商等是不可交易的，還有人的很多人格權利也是不可交易的。企業的商譽、個人的信用附屬在企業身上，屬于天然不可交易的。法定不可交易的，就是法律規定了不可交易的，如未脫離人體的血液等器官等。企業的某些特許權，如上市公司的“殼”資源就是法定不可交易的，但可以隨整個企業一起轉讓。一般認為，約定不可交易的就是限制交易的，沒必要單獨認為不是資產。

還有一種天然不可交易是交易成本大于客體本身交換價值，從而導致客體屬于不可交易。如，某些資產對于某個主體是有使用價值的，但對于其他主體都是沒有使用價值的，或者說只對極少量的主體是有用的，主體搜尋成本、地理成本等交易成本很高，交易成本大于交換利益。如，企業主體確實有一些設備，尋找不到買主，以至于交易成本大于設備殘余價格。但這些現象畢竟是少數，這些設備一般還是認定為資產，以攤余成本保留在企業資產負債表內。當然，也不排除隨著社會的發展，有些事物變為可交易的資產：法律嚴格禁止交易的事物變成可交易的資產；天然不可交易的事物變成可交易的資產。或者，可交易的資產變成法律嚴格禁止交易的事物；可交易的資產變成天然不可交易的事物。

不可交易的并不意味著沒有經濟利益，一個人的智商、情商、隱私權和社會關系等是不可交易的，但確實有很大的經濟利益；依附于某個特定的不動產的良好區位，是不可交易的，但也有很大的經濟利益。這些經濟利益附屬于資產或者是非經濟權利。

（三）價值與使用價值 資產是可交易的，就是有經濟價值的。經濟價值、價值與交換價值三個概念是等價的。使用價值是廣義的使用價值，包括了消費、生產等一切有用性。價值與使用價值的組合可以有四種情形，最普遍的是既有使用價值、又有價值的事物。第二種是有使用價值，沒有價值。有使用價值但沒有價值的事物（價值為零或負數）的例子如人格物、依附經濟利益。人格物是指對于個人特別有意義的照片、手稿等具有紀念意義的物，其本身價值很小，可以忽略不計。第三種是有價值，沒有使用價值。這種情況往往是，現代社會的不以貴金屬等為支撐的法定貨幣，不管是電子形式存在的存款，還是流通外現金，基本上是只有價值，沒有使用價值。紙幣本身可以具有一些少量的書寫記錄等使用價值；還有特殊的一些貨幣，成為了收藏品，具有很大的使用價值。同樣，從貨幣擴大到金融資產，金融資產一般也是只有價值，而沒有使用價值。因此，有使用價值不一定有價值。最后的一種情況是，客體是既沒有使用價值，也沒有價值。沒有使用價值也沒有價值的事物（價值為零或負數）的例子如負產出，就是現代社會中產出中的垃圾廢棄物，這些是需要環保企業回收處理的，需要花費企業的一般費用，這是負產出，相當于投入，價值為負數。表1說明了價值與使用價值的關系。

表1 價值與使用價值的關系

（四）經濟權利與經濟利益 前面從語言的角度，完整地分析了權利的概念。筆者主要涉獵了民事權利，法律上權利還有很多，如憲法權利、訴訟權利、政治權利等，但這些權利不是筆者討論的重點。另外，語言上的權利很多可以轉化為法律上的權利。為求簡化，筆者將權利分為經濟權利（物質權利）與非經濟權利（精神權利）。非經濟權利不僅包括了民法中的精神權利，也包括了憲法中政治權利和社會權利等權利。

法律上的利益可以分為經濟利益（物質利益）與非經濟利益（精神利益）。經濟權利一般只有經濟利益，即本文的資產，就是可交易的（不包括勞動與服務）；非經濟權利是不可交易的，必然有精神利益，可能有或者也可能無經濟利益。很多非經濟權利是有經濟利益的，如一個人的外表、情商與智商等人格權，一個企業的信譽、信用、文化等商事人格權[23]，都有很強的經濟利益，預期會給企業帶來經濟利益，是有依附經濟利益的，但這些權利不可以交易。經濟權利就是資產，可能也會有非經濟利益，如某些人格物祖傳寶貝等，就既是經濟權利，也有非經濟利益（精神利益）。表2說明了經濟權利與經濟利益、非經濟利益的關系。

表2 經濟權利與經濟利益、非經濟利益的關系

綜上，資產就是可交易的并且可以持有的客體，這個交易是指主體可以有償的方式將資產轉讓出去，同時獲得對價可能是其他經濟權利（資產）、非經濟權利（包含依附經濟利益）、勞動或服務。進一步地，可研究資產的內部結構（類型），涉及一些成對的概念：有形資產與無形資產、所有資產與使用資產、短期資產與長期資產等。這樣，資產的概念框架就比較完整地建立起來。

注釋：

①資產應為企業擁有或者控制的資源；資產預期會給企業帶來經濟利益；資產是由企業過去的交易或者事項形成的。參見中國財政部會計司編寫組：《企業會計準則講解》，人民出版社2008年版，P9。

②成小云、任詠川：《IASB-FASB概念框架聯合項目中的資產概念研究述評》，《會計研究》2010年第5期。

③屬概念（上位概念）是具有從屬關系的兩個概念中外延較大的概念，與種概念（下位概念）相對。如“工具書”和“詞典”這兩個概念中，“工具書”的外延較大，是屬概念。

④這里是指狹義的分析實證主義法學，代表人物有最早的奧斯丁，到后來的霍菲爾德、凱爾森、哈特、拉茲和麥考密克等。詳見沈宗靈：《現代西方法理學》，北京大學出版社1992年版。

⑤事實上，經濟學已經有學者涉獵了語言哲學與經濟學的結合，筆者考慮這些內容本文關系不大，所以不予引用。

⑥霍菲爾德的提出的四對基本概念以及其他理論在學界影響很大，但幾乎沒有一個學者同意采用這個方案。筆者仍遵循權利為基礎的方法，用最簡潔的理論解決問題。

⑦張恒山：《法律要論》，北京大學出版社2006年版，P328。

⑧監護權既是權利，又是義務，因為監護權體現了父母的一種關愛子女的利益，所以設定為權利，雖然監護權義務性質很強。

⑨張恒山：《法律要論》，北京大學出版社2006年版，P335。

⑩張恒山：《法律要論》，北京大學出版社2006年版。

?張恒山：《法律要論》，北京大學出版社2006年版，P345。

?可以借鑒馬克思經濟中的抽象勞動與具體勞動的區分來理解。這里的要求是一種抽象要求。

?楊立新、王竹：《不動產支撐利益及其法律規則》，《法學研究》2008年第3期。

?宋宗宇：《優先權制度研究》，法律出版社2007年版，P58-66。

?徐潔：《擔保物權功能論》，法律出版社2006年版。擔保物權分為兩大部分：一部分是以保全功能為核心的保全擔保，包括了不動產抵押，最高額抵押，動產質，權利質權和留置權等；一部分是以投資為核心的投資擔保，主要包括了動產抵押、讓與擔保、所有權保留、財團抵押與浮動抵押等。動產抵押、讓與擔保與所有權保留合并指定為動產擔保。

?地產權的三種存在形式，就是占有性地產權、剩余性地產權、回復性地產權。高富平、吳一鳴：《英美不動產法：兼與大陸法比較》，清華大學出版社2007年版，P71-75。

?申衛星：《期待權基本理論研究》，中國人民大學出版社2006年版。

?同?。

?申海恩：《私法中的形成權》，北京大學出版社2011年版，P26。

?我國實行義務獻血制度，根據《醫療機構臨床用血管理辦法》及《中華人民共和國獻血法》，賣血和接受賣血均屬于違法行為。

[21]廣義的理解，社會交換是社會中主體之間的任何交換活動，包括了非經濟交換與經濟交換。

[22]辯訴交易就是在檢察官與被告人之間進行的一種“認罪討價還價”行為。通過這樣一種制度，檢察官、法官可以用最少的司法資源處理更多的刑事案件，提高辦案效率，同時罪犯也得到了較之原罪行輕了一定程度的刑事制裁，從而對雙方都有利，形成一種雙贏的局面。

[23]程和紅：《商事人格權論——人格權的經濟利益內涵及其實現與保護》，中國人民大學出版社2002年版。書中涉及的商事人格權主要有自然人的姓名、肖像等人格標識、商號、商譽、信用、商業秘密等。人格權與財產權并不是水火不容的權利，P46-47。

［1］ 成小云、任詠川：《IASB-FASB概念框架聯合項目中的資產概念研究述評》，《會計研究》2010年第5期。

［2］ 楊立新、王竹：《不動產支撐利益及其法律規則》，《法學研究》2008年第3期。

［3］ 高富平、吳一鳴：《英美不動產法：兼與大陸法比較》，清華大學出版社2007年版。

［4］ 沈宗靈：《現代西方法理學》，北京大學出版社1992年版。

［5］ 申海恩：《私法中的形成權》，北京大學出版社2011年版。

［6］ 程和紅：《商事人格權論——人格權的經濟利益內涵及其實現與保護》，中國人民大學出版社2002年版。

［7］ 申衛星：《期待權基本理論研究》，中國人民大學出版社2006年版。

［8］ 宋宗宇：《優先權制度研究》，法律出版社2007年版。

［9］ 徐潔：《擔保物權功能論》，法律出版社2006年版。

［10］ 張恒山：《法律要論》，北京大學出版社2006年版。

［11］ 中國財政部會計司編寫組：《企業會計準則講解》，人民出版社2008年版。