會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查立法分析及對(duì)策研究

摘要 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查的法律依據(jù)主要是《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》和財(cái)政部2001年頒布的《財(cái)政部門(mén)實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》。作為部門(mén)規(guī)章，《監(jiān)督辦法》存在如效力級(jí)次不高、規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)、強(qiáng)制措施缺失等諸多不足，在實(shí)踐中難以保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查的充分有效開(kāi)展。要完善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查立法，一方面要修訂現(xiàn)有的法律法規(guī)，加快制定專(zhuān)門(mén)法，另一方面要強(qiáng)化會(huì)計(jì)違法的行政處罰措施，確保各項(xiàng)規(guī)章制度執(zhí)行到位。

關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 立法 行政強(qiáng)制 行政處罰

中圖分類(lèi)號(hào)：F062.6 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查在打擊會(huì)計(jì)造假行為、整頓市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、規(guī)范財(cái)稅政策執(zhí)行等方面發(fā)揮了積極作用。隨著時(shí)間的推移和形勢(shì)的變化，實(shí)踐中出現(xiàn)了許多新情況、新問(wèn)題，也暴露了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查立法方面的諸多不足，因此亟待深入探討并改進(jìn)。

一、我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查立法層面存在的不足

（一）相關(guān)立法級(jí)次低，財(cái)政部門(mén)執(zhí)法的權(quán)威性不高。

目前，我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查執(zhí)法的法律依據(jù)主要是《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》以及財(cái)政部于2001年頒布的《財(cái)政部門(mén)實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》（財(cái)政部令第10號(hào)）。《會(huì)計(jì)法》僅對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督做了原則性的規(guī)定，實(shí)踐中各級(jí)財(cái)政部門(mén)開(kāi)展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查的執(zhí)法形式、檢查內(nèi)容程序及行政處罰主要還是依據(jù)財(cái)政部制定的部門(mén)規(guī)章：《財(cái)政部門(mén)實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》）。《會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》雖然對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查執(zhí)法做出了較為明確細(xì)致的規(guī)定，但是其法律效力級(jí)次比法律、行政法規(guī)低，這就造成了財(cái)政部門(mén)執(zhí)法的權(quán)威性缺失：一方面，《會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》里所規(guī)定的行政處罰等規(guī)定必須嚴(yán)格限定在《會(huì)計(jì)法》已規(guī)定的范圍內(nèi)，根據(jù)《行政處罰法》的規(guī)定，部門(mén)規(guī)章僅可以在法律、行政法規(guī)規(guī)定的給予行政處罰的行為、種類(lèi)和幅度的范圍內(nèi)做出具體規(guī)定，或者在未制定法律、行政法規(guī)的情況下設(shè)定警告或者一定數(shù)量罰款的規(guī)定。因此，《會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》所規(guī)定的行政處罰種類(lèi)只能?chē)?yán)格限定在《會(huì)計(jì)法》已規(guī)定的三類(lèi)行政處罰中：警告、罰款、吊銷(xiāo)會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)。而對(duì)執(zhí)法中發(fā)現(xiàn)的新問(wèn)題、新現(xiàn)象，各級(jí)財(cái)政部門(mén)難以進(jìn)行處理。另一方面，立法級(jí)次較低導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查缺乏社會(huì)的整體認(rèn)知，實(shí)踐中甚至出現(xiàn)很多被檢查單位不知道財(cái)政部門(mén)在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面的執(zhí)法權(quán)，財(cái)政部門(mén)的執(zhí)法難以獲得被檢查單位的配合和重視。相比之下，同樣開(kāi)展財(cái)務(wù)檢查的監(jiān)察機(jī)關(guān)、審計(jì)機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)等，其執(zhí)法有《行政監(jiān)察法》、《審計(jì)法》、《稅收征收管理法》、《海關(guān)法》等法律作為堅(jiān)強(qiáng)后盾，執(zhí)法的權(quán)威性很強(qiáng)。

（二）缺少有效的行政強(qiáng)制措施，行政執(zhí)法的法律保障不足。

開(kāi)展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查執(zhí)法，就必須掌握被檢查單位的資金情況，因此不可避免的要了解其在金融機(jī)構(gòu)的存款。根據(jù)《商業(yè)銀行法》的第二十九條第二款的規(guī)定：“對(duì)個(gè)人儲(chǔ)蓄存款，商業(yè)銀行有權(quán)拒絕任何單位或者個(gè)人查詢、凍結(jié)、扣劃，但法律另有規(guī)定的除外。”其第三十條規(guī)定：“對(duì)單位存款，商業(yè)銀行有權(quán)拒絕任何單位或者個(gè)人查詢，但法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外；有權(quán)拒絕任何單位或者個(gè)人凍結(jié)、扣劃，但法律另有規(guī)定的除外。”即我們常在銀行見(jiàn)到的標(biāo)語(yǔ)：“存款自愿、取款自由、為儲(chǔ)戶保密。”，這也體現(xiàn)了法治社會(huì)對(duì)私有財(cái)產(chǎn)權(quán)的尊重和保護(hù)。據(jù)此，財(cái)政部門(mén)如果通過(guò)向金融機(jī)構(gòu)查詢被檢查單位的存款，就必須獲得法律、行政法規(guī)的授權(quán)；而查詢個(gè)人的存款，更加必須獲得法律的授權(quán)。但是《會(huì)計(jì)法》僅在第三十二條第二款作出如下規(guī)定：“……發(fā)現(xiàn)重大違法嫌疑時(shí)，國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)及其派出機(jī)構(gòu)可以向與被監(jiān)督單位有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)的單位和被監(jiān)督單位開(kāi)立賬戶的金融機(jī)構(gòu)查詢有關(guān)情況，有關(guān)單位和金融機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)給予支持。”《會(huì)計(jì)法》的上述規(guī)定，不僅嚴(yán)格限制了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量執(zhí)法中，財(cái)政部門(mén)查詢被檢查單位銀行存款的適用條件，而且將適用主體嚴(yán)格限制在“國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)及其派出機(jī)構(gòu)”，即只有財(cái)政部和財(cái)政部駐各地的監(jiān)察專(zhuān)員辦事處才有查詢被檢查單位金融機(jī)構(gòu)存款的權(quán)力，地方各級(jí)財(cái)政部門(mén)無(wú)權(quán)查詢。這里需要注意的是，根據(jù)《財(cái)政違法行為處罰處分條例》（國(guó)務(wù)院令第427號(hào)）第二十二條的規(guī)定，縣級(jí)以上財(cái)政部門(mén)在對(duì)財(cái)政違法行為進(jìn)行檢查、調(diào)查時(shí)，可以查詢被檢查單位在金融機(jī)構(gòu)存款，此條例雖然是行政法規(guī)，但是此條規(guī)定也只能在地方各級(jí)財(cái)政部門(mén)的檢查內(nèi)容符合《財(cái)政違法行為處罰處分條例》的情況下才適用。在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查執(zhí)法中，根據(jù)上述《商業(yè)銀行法》和《會(huì)計(jì)法》的規(guī)定，地方各級(jí)財(cái)政部門(mén)并不能依據(jù)此條規(guī)定向金融機(jī)構(gòu)查詢被檢查單位的存款情況。而《財(cái)政檢查工作辦法》（財(cái)政部令第32號(hào)）第十七條第一款規(guī)定：“實(shí)施財(cái)政檢查時(shí)，經(jīng)財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，檢查人員可以向與被檢查人有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)的單位查詢有關(guān)情況，可以依法向金融機(jī)構(gòu)查詢被檢查單位的存款。”以及《財(cái)政部門(mén)監(jiān)督辦法》（財(cái)政部令第69號(hào)）第十七條第一款第三項(xiàng)：“經(jīng)縣級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，向與被監(jiān)督單位有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)的單位查詢有關(guān)情況，向金融機(jī)構(gòu)查詢被監(jiān)督單位的存款”。筆者認(rèn)為，財(cái)政部的第32號(hào)令與第69號(hào)令作為部門(mén)規(guī)章，做此種規(guī)定有越權(quán)的嫌疑。行政監(jiān)察機(jī)關(guān)、審計(jì)機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)和海關(guān)系統(tǒng)的財(cái)務(wù)檢查，《行政監(jiān)察法》、《審計(jì)法》、《稅收征收管理法》、《海關(guān)法》都以國(guó)家法律的高度明確了基層的執(zhí)法機(jī)構(gòu)都有權(quán)查詢被檢查單位存款，其中稅務(wù)部門(mén)、海關(guān)部門(mén)還有強(qiáng)制執(zhí)行的權(quán)力，相比之下，財(cái)政部門(mén)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查強(qiáng)制措施的缺乏難以保證執(zhí)法的順利開(kāi)展。

（三）有關(guān)行政處罰的規(guī)定過(guò)于簡(jiǎn)單，法律責(zé)任有待進(jìn)一步明確。

新《會(huì)計(jì)法》自2000年施行時(shí)起，其有關(guān)法律責(zé)任的規(guī)定就引起了學(xué)者的爭(zhēng)議，主要集中在《會(huì)計(jì)法》關(guān)于違法行為的行政責(zé)任和刑事責(zé)任的界限不清，法律責(zé)任主體的規(guī)定不夠科學(xué)以及財(cái)政部門(mén)行政處罰自由裁量權(quán)過(guò)大等問(wèn)題。從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查執(zhí)法實(shí)踐的角度來(lái)看，主要問(wèn)題存在于如下方面：一是現(xiàn)行的《會(huì)計(jì)法》僅用了8個(gè)條文概括會(huì)計(jì)違法行為的法律責(zé)任，對(duì)實(shí)踐中很多違法行為沒(méi)有規(guī)定或者對(duì)其行為的界定不夠明確。二是有關(guān)罰款的處罰規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)，實(shí)踐中不易操作，例如第四十二條至第四十五條的規(guī)定中，罰款金額的上限和下限相差過(guò)大，沒(méi)有根據(jù)違法情節(jié)的不同設(shè)定不同的處罰檔次，做出細(xì)化規(guī)定，執(zhí)法部門(mén)的自由裁量權(quán)過(guò)大。三是對(duì)部分危害較大的會(huì)計(jì)違法行為處罰力度明顯不夠，影響執(zhí)法效果。例如對(duì)于拒絕檢查或者不配合檢查的行為，《會(huì)計(jì)法》僅對(duì)“未按照規(guī)定建立并實(shí)施單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度或者拒絕依法實(shí)施的監(jiān)督或者不如實(shí)提供有關(guān)會(huì)計(jì)資料及有關(guān)情況的”， 做如下規(guī)定：對(duì)單位處3千元以上5萬(wàn)元以下的罰款，對(duì)直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員處2千元以上2萬(wàn)元以下的罰款；對(duì)會(huì)計(jì)人員有上述行為情節(jié)嚴(yán)重的，可以吊銷(xiāo)會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)。實(shí)踐表明，對(duì)此類(lèi)違法行為處罰力度不足，單位的違法成本低，往往敢于不配合檢查，影響了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查工作的正常開(kāi)展。對(duì)比《稅收征收管理法》的規(guī)定，該法用第六十條至第八十八條共29個(gè)條文對(duì)各種稅收違法行為的應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任以及稅務(wù)部門(mén)的行政處罰權(quán)做出了明確細(xì)致的規(guī)定，方便執(zhí)法部門(mén)的操作。實(shí)踐中稅務(wù)檢查的威懾力比較大，與此不無(wú)關(guān)系。

二、改進(jìn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查立法的建議

（一）盡快制定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的專(zhuān)門(mén)法律，保障會(huì)計(jì)信息的真實(shí)和質(zhì)量。

真實(shí)的會(huì)計(jì)信息對(duì)建立一個(gè)公平、法治的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，保障投資者、消費(fèi)者的合法利益有著不可替代的重要作用。我國(guó)現(xiàn)有的關(guān)于會(huì)計(jì)信息法律條文散見(jiàn)于《公司法》、《證券法》、《會(huì)計(jì)法》等法律中，并沒(méi)有專(zhuān)門(mén)的，其規(guī)定比較籠統(tǒng)，對(duì)一些重要的概念，如“虛假會(huì)計(jì)信息”，都沒(méi)有完整、權(quán)威的規(guī)定 。筆者建議制定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面的專(zhuān)門(mén)法律，并將其命名為《會(huì)計(jì)信息質(zhì)量法》，明確由財(cái)政部門(mén)開(kāi)展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查，并將《會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》中會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查內(nèi)容、形式、程序及行政處罰的相關(guān)規(guī)定提升到國(guó)家法律的高度，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量執(zhí)法的權(quán)威性，這對(duì)于建立健全法治的、健康的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序有著重要意義。

（二）完善現(xiàn)有法律規(guī)定，為基層財(cái)政部門(mén)開(kāi)展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量執(zhí)法提供法律保障。

主要是通過(guò)修訂《會(huì)計(jì)法》，賦予基層財(cái)政部門(mén)一些必要的行政強(qiáng)制措施。一是解決實(shí)踐中被檢查單位配合執(zhí)法的問(wèn)題。與其對(duì)被檢查單位不配合檢查的行為以繁瑣的行政處罰程序予以處罰，不如賦予監(jiān)督部門(mén)行政強(qiáng)制措施的權(quán)力更加便捷高效。建議比照《行政監(jiān)察法》，規(guī)定財(cái)政部門(mén)實(shí)施會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查時(shí)，對(duì)有重大違法嫌疑又不配合檢查的單位，有權(quán)扣押封存其會(huì)計(jì)資料。二是解決基層財(cái)政部門(mén)無(wú)權(quán)查詢單位在金融機(jī)構(gòu)存款的問(wèn)題。建議以法律的高度明確各級(jí)財(cái)政部門(mén)實(shí)施會(huì)計(jì)信息質(zhì)量時(shí)，經(jīng)縣級(jí)以上財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)，都有權(quán)向金融機(jī)構(gòu)查詢被檢查單位甚至相關(guān)個(gè)人的銀行存款。

（三）科學(xué)設(shè)定行政處罰，明確會(huì)計(jì)違法行為法律責(zé)任。

根據(jù)違法情節(jié)的輕重設(shè)定科學(xué)、合理的行政處罰檔次，提高處罰的可操作性。加大對(duì)情節(jié)嚴(yán)重的違法行為的處罰力度，尤其是針對(duì)實(shí)踐中反映較多的不配合檢查和提供虛假會(huì)計(jì)信息的行為，設(shè)定較重的行政處罰，增加其違法成本，同時(shí)也能避免“重檢查、輕處理”的現(xiàn)象。

（四）在立法中增加實(shí)踐中效果反映較好的制度，提升會(huì)計(jì)執(zhí)法的效率。

一是在建立會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查的回訪和公告制度，通過(guò)回訪，督促違法違規(guī)單位整改違法行為，必要時(shí)對(duì)違法情節(jié)嚴(yán)重的單位予以公開(kāi)曝光。二是建立檢查信息共享制度，搭建財(cái)政、稅務(wù)、工商以及證券業(yè)監(jiān)督管理部門(mén)的信息共享平臺(tái)，方便各部門(mén)共同監(jiān)管和執(zhí)法，此舉也有利于保障股份公司股東的知情權(quán)。

（作者：安徽大學(xué)法學(xué)院2010級(jí)憲法學(xué)與行政法學(xué)專(zhuān)業(yè)碩士研究生，研究方向：行政法與行政訴訟法）

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