發展生產性服務業的流轉稅政策思考

陳碩

（山東財經大學（籌），山東 濟南 250014）

發展生產性服務業的流轉稅政策思考

陳碩

（山東財經大學（籌），山東 濟南 250014）

加快發展生產性服務業是我國轉方式、調結構的戰略重點。目前我國生產性服務業在流轉稅環節主要繳納營業稅，由于增值稅征收范圍過小，加重了生產性服務業企業的稅收負擔。短期內應調整營業稅政策，長遠來看，應將服務業納入到增值稅的征收范圍內，從而降低生產性服務業稅負，促進生產性服務業的發展。

生產性服務業；營業稅；增值稅

“十二五”規劃明確提出，要把推動服務業大發展作為產業結構優化升級的戰略重點，營造有利于服務業發展的政策和體制環境，不斷提高服務業比重和水平。發展生產性服務業，提高服務能力和水平，是我國加快推進經濟結構調整和經濟增長方式轉變、全面提高經濟社會運行效率、擴大勞動力就業范圍的戰略舉措。稅收政策作為政府對經濟進行宏觀調控的一種工具，不僅從微觀上影響企業的生產成本，還從宏觀上決定技術結構、產業結構等的優化配置。

一、生產性服務業的內涵與外延

生產性服務業由 “producer services”一詞直譯而來，是指由企業提供的，作為其他商品或服務生產過程中的中間投入品的服務的集合。與直接滿足最終需求的消費者服務業相對，生產性服務業是為其它商品和服務的生產者提供中間投入。理論上說，生產性服務業是第三產業各行業中剔除和剝離面向消費者的服務形式的消費資料部分，只提供中間投入的服務產品的集合。但通過這種剔除和剝離，得到純粹的生產性服務業是一種理想狀態。現有統計中，某一類服務行業提供的服務，一般既包含服務形式的生產資料也包含服務形式的消費資料，只不過為生產服務和為消費服務提供的比例不同。例如銀行既為個人提供消費服務，也為企業提供生產服務；物流速遞業既為個人送快遞，也為企業提供物流服務。所以在研究中很難把某個服務業全部劃分為生產性服務業或全部劃分為生活性服務業。研究方便起見，本文界定生產性服務業的外延包括：金融服務業、現代物流業、高技術服務業、商務服務業。其中商務服務業包括會計、稅務等專業服務，律師、經濟仲裁等法律服務，項目策劃、并購重組等企業管理服務，人事代理、勞務派遣等人力資源服務。

二、我國生產性服務業流轉稅政策分析

稅收政策作為國家宏觀調控、引導產業發展的重要工具之一，在促進我國生產性服務業發展的過程中發揮著重要作用。我國流轉稅制的總體格局是工業商業征收增值稅，服務業征收營業稅。就我國目前的流轉稅政策來看，依然存在不完善的地方，不利于生產性服務業的發展。

（一）營業稅稅制不完善

1.按行業設計稅目與生產性服務業發展趨勢不相適應。現行營業稅按照行業設置稅目，并對課稅對象采用列舉法，不在列舉范圍內的經營行為不征稅。生產性服務業快速發展，且形式出現多樣化趨勢，營業稅無法將其納入征稅范圍，這主要表現在一些無形資產和經濟權益的轉讓上。同時，一些綜合性或一體化經營的生產性服務行業，會同時涉及不同的應稅稅目。如物流業就需要分別按照交通運輸業3%稅率和倉儲業5%稅率分別納稅。但物流業是綜合性的整體服務，企業分別核算的難度大。

2.稅率設計未能充分地體現行業盈利水平。目前營業稅稅率按稅目實行行業差別比例稅率，以體現區別對待政策。但現行營業稅的一些稅目與稅率配置并不合理，未能很好地體現不同行業之間的差別。例如，對于“服務業”這一稅目來說，服務業中包羅萬象，即使是同業之間也會因設備檔次、服務水平及收費標準等因素而相差較大，卻都適用5%的稅率，忽略了不同經營者服務對象和盈利水平的差別，也未突出應鼓勵的服務行業，無法體現國家的消費政策和產業政策。

3.計稅依據在一些行業存在不合理的問題。例如，物流企業為了取得競爭優勢，紛紛將精力放在自己的核心業務上，而將非核心業務外包。但是，在現行的物流稅收政策下，除試點企業之外，廣大普通物流企業還得按服務業收入納稅。而實際上物流企業還需要支付給其他如倉儲企業、運輸企業較大比例的費用，這樣造成了重復納稅，增加了物流企業的負擔。

（二）增值稅征稅范圍過窄

目前，除了軟件業等少數行業征收增值稅外，其他生產性服務行業都征收營業稅。增值稅的征稅范圍過小，就生產性服務業而言會引發一些問題：

1.不能進項抵扣

由于繳納營業稅的生產性服務業行業一般就其營業收入征稅，不能抵扣購入貨物和固定資產，對于一些外購貨物和固定資產投入大的服務業行業，例如物流業，稅收負擔較重。但即使對生產性服務業企業全部免征營業稅，這些企業實際上仍是繳納增值稅的。因為這些企業在購買投入品時已支付了價格中的增值稅，但無權 “進項抵扣”，對這些企業來說，增值稅實質上相當于“投入品稅”。由于生產性服務業具有知識密集、技術密集和資本密集的特點，資本有機構成普遍較高，產品成本中固定資產所占的比重較大，購進成本也較高，如果不能抵扣進項稅收，則加重了企業負擔。

2.抵扣鏈條斷裂

增值稅的實質是對一國國內的銷售價值征稅，同時對全部納稅人實行完全的“進項抵扣”。這個原則的實施前提是：增值稅的抵扣鏈必須是連續的，從而保證增值稅的負擔會落到最終消費品上去。然而，我國目前對服務業征收營業稅，使得增值稅環環抵扣的鏈條機制發生了斷裂。企業購買營業稅納稅人所提供的服務，就無權對這一進項實行抵扣。事實上這必然會降低繳納增值稅的產業對于服務業的需求，縮小服務業的客戶范圍，最后會抑止生產性服務業的發展與升級。

三、促進生產性服務業發展的流轉稅政策建議

生產性服務業流轉稅政策調整的長遠目標是將增值稅擴大范圍至服務業，進而取代營業稅；近期目標則是維持現行流轉稅制格局不變，繼續完善營業稅以促進生產性服務業的發展。

（一）擴大增值稅范圍

1.擴大增值稅范圍的必要性

鑒于增值稅征稅范圍過窄所導致的增值稅鏈條中斷、重復征稅和管理等方面的問題，國內建議擴大增值稅征收范圍的呼聲也越來越高。世界上大多數國家實行的是大范圍的增值稅，征稅范圍不僅包括工業生產、商品批發和零售，還包括采礦業、建筑業、交通運輸業、郵電通訊業、餐飲業以及其他服務行業，甚至還包括農林牧業。全面性和廣泛性是增值稅發展的國際趨勢。

特別是2009年增值稅全面轉型改革之后，稅制安排對服務業發展的制約作用進一步凸現。首先，增值稅全面轉型對工業產生減稅效果，而對生產性服務業卻沒有相應的優惠，使得生產性服務業的稅負相對升高。其次也是最重要的，與轉型之前相比，工業部門將更不愿意從外部購買服務。因為在增值稅轉型之后，工業部門自我提供服務的資本投入所包含的增值稅可以抵扣，自我提供服務的實際成本更低。這種內部自我服務與外部購買服務的相對價格差異，將使生產性服務業的發展處于更為不利的地位 。因此，當前形勢下更有必要進行增值稅“擴圍”的改革。

2.擴大增值稅征稅范圍的思路

（1）征稅范圍的確定。有些行業如交通運輸業、建筑業納入增值稅征收范圍是比較成熟的，也是有共識的。但是房地產業、公共服務業如何納入增值稅征收范圍，也是需要考慮的問題，這既可能影響財政收入，又對征管部門要求較高。增值稅“擴圍”改革應堅持漸進性、穩健性原則，既不能一拖再拖，也不能急于求成，對于特殊行業應采取過渡措施。例如分行業逐步納入增值稅征收范圍，或者雖然一次性全部納入增值稅征收范圍，但先視同小規模納稅人采取簡易征收辦法，待條件成熟時再逐步實施標準征收管理方式。

（2）稅率的確定。目前增值稅基本稅率是17%，低稅率是13%，小規模納稅人的征收率是3%。將服務業納入增值稅后，如果適用目前增值稅稅率，根據各個行業的增值率，多數行業的稅收負擔可能會加重。如果新設增值稅稅率，又會導致增值稅稅率檔次較多，影響其“中性”優勢作用的發揮。在目前總體稅負水平已經偏高的情況下，改革應以不增加企業負擔為前提，不宜再提高增值稅的稅率，也不宜設置過多的稅收檔次。增值稅“擴圍”改革應與整體稅制改革結合起來，進一步優化我國稅制結構。由于增值稅是間接稅，稅負可以轉嫁，可以重新設定統一適用于所有貨物和勞務的增值稅稅率（低于17%），實行單一稅率；或者保留目前17%的基本稅率，但多數服務業適用13%的低稅率。

（3）中央與地方財力的調整。我國現行的財政體制是建立于1994年的分稅制財政體制之上的，中央稅、中央地方共享稅、地方稅共同構建了這一體制的三大基石。地方稅僅靠營業稅起單腳支撐，比較脆弱和不穩定。在這種情況下，擴大增值稅征收范圍，意味著營業稅征收范圍和稅基的縮小，營業稅稅收收入的減少，會給本不穩定的地方稅體系造成很大的沖擊，地方稅體系會因此失去支撐，分稅制財政體制也會受到影響。因此，應該把增值稅“擴圍”改革與完善分稅制財政管理體制結合起來，同步調整增值稅中央與地方的分成比例，以不減少地方財力為前提，調動地方推動改革的積極性。

（二）近期內調整營業稅促進生產性服務業的發展

根據我國國情，即使實行增值稅“擴圍”改革，也很難一步到位，而是有必要實行分步調整的辦法。對于生產性服務業來說，應先將矛盾最突出的交通運輸業、物流業等納入增值稅的征收范圍，以后在條件允許時再逐步擴大到其他會計核算體系健全的生產性服務業以及內部分工比較發達的服務業。在目前還沒有實行增值稅擴圍改革的情況下，應該進一步完善營業稅稅制，以促進服務業的發展。

1.調整相關行業稅率

稅率的調整應該遵循稅收政策與行業政策相結合的思路，在盡可能創造公平的營業稅政策環境的同時，對于國家鼓勵和支持的產業與限制或放開的產業區別對待。具體來看，一是調高部分高檔消費行為的稅率；二是降低國家鼓勵發展的生產性服務業的稅率。

2.調整計稅依據

為了促進服務業分工的發展和服務業水平的提高，支持生產性服務業重點領域的發展，在稅收征管條件允許的情況下，可以對一些服務外包和代理業等服務性行業，例如從事聯運業務的自開票物流企業、貨運代理企業、拆遷代理單位、保險代理公司、知識產權代理公司、會展代理公司，實行差額征收營業稅。同時，加強對計稅營業額扣除項目的管理，避免稅收流失。

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［3］汪德華，楊之剛.增值稅擴圍——覆蓋服務業的困難和建議［J］.稅務研究，2009，（12）.

F810.424

A

1008—3340（2012）01—0068—03

2011-10-19

陳碩（1987-），女，山東財經大學（籌）在讀研究生。