新會計制度下醫院現金流量表的功能及財務分析

羅慶華

（安徽省立醫院 計財處,安徽 合肥 230001）

1998年的《醫院會計制度》對提高醫院會計核算質量、加強醫院經濟管理和促進醫院發展等方面起到了積極作用。但隨著社會主義市場經濟的快速發展，財政投融資體制改革的深化，醫院面臨著的外部環境和內部管理環境等發生了巨大的變化，民營醫院的興起，醫院產權制度改革，醫院重組，醫療服務市場化等[1]。1998年的《醫院會計制度》的財務報告體系已不能準確地反映出醫院經營管理的變化和適應社會主義市場經濟快速發展的要求，其中一個主要的缺憾就是沒有現金流量表編報，所以無法反映現金流動的情況，不符合現代醫院經營管理的需要，醫院財務分析方面也不可能對現金流量進行系統的分析。2010年年底，財政部會同衛生部修訂了《醫院會計制度》，根據新的《醫院會計制度》的規定，醫療機構報送的報表不僅包括資產負債表、收入費用總表等，特別要求了現金流量表的編制和報送，這對適應醫療市場的激烈競爭和醫療體制的進一步改革，加強醫院財務管理甚為重要。

1 醫院現金流量表的定義

醫院現金流量表是反映醫院一定會計期間內現金流入和流出的數量報表。編制現金流量表的目的是為會計報表使用者提供醫院一定會計期間內現金流入和流出的信息，以便于會計報表使用者了解和評價醫院獲取現金的能力，并據以預測醫院未來現金流量。醫院的現金流量分為業務活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量、籌資活動產生的現金流量。現金流量表以現金為基礎編制，以收付實現制為原則。

2 醫院現金流量表的功能

2.1 對醫院現金流量表的分析能加強醫院的財務管理

第一、現金流量表能夠提供其他會計報表不能提供的重要信息。資產負債表是靜態地反映醫院的資產、負債和凈資產狀況。收入支出表是按權責發生制原則確認收入和支出，反映醫院的經營成果。其他資料也只是對上述要素數據的細化。而現金流量表基于收付實現制，直接反映現金及其等價物的來龍去脈，真實地反映醫院的償債能力和運營情況。

第二、現金流量表有助于預測醫院未來的發展情況。通過對它的分析，我們可以了解醫院的各項現金活動是否合理，財務狀況是否良好，預測醫院的現金流量，合理使用資金，為醫院未來的發展創造更好的物質條件。

第三、現金流量表的編制有利于加強資金管理。通過對經營活動現金流量的分析，可以加強資金收支的管理，加速資金回收，嚴格控制現金開支，抓好庫存物資的管理，減少資金損耗。通過對投資活動的現金流量分析，可以測算投資的收益率，以期用最小的投入換取最大的產出。通過對籌資活動的現金流量分析，還可以分析籌資成本，加強籌資活動的管理。

第四、有助于分析醫院損益質量及影響現金凈流量的因素。醫院的損益表是按照權責發生制原則編制的。它不能反映醫院經營活動產生了多少現金，通過編制現金流量表，掌握經營活動產生了多少現金，并與凈損益相比較，可以從現金流量的角度了解損益的質量，并進一步判斷，是哪些因素影響現金收入，從而為分析和判斷醫院的財務前景提供信息。

2.2 對醫院現金流量表的分析能為醫院管理決策的提供依據

從醫院經營管理的需要來看，財務管理已經成為一項重要的內容。反映一個醫療機構的獲利性以及真實財經狀況的數據不全是會計報表上所列出的數據，而是流入流出這家醫療機構的實際現金數量。而在醫院現行的會計報表中，無論賬面上的價值有多大，由于沒有單獨反映現金凈流量的報表，而使管理者無法掌握現金流動情況，不利于醫院的經營和投資決策。這不是說會計報表不重要，而是說我國現有的這套系統不能體現那些對財務分析和決策真正重要的信息[2]。一切財務分析和決策，尤其是投資決策，必須注意現金流量，沒有這些數據，很難做出科學的決策。因此，為了適應醫院內部管理的需要，醫院應該開展現金流量表的編制并進行分析。

第一、通過對現金流量表的分析，可以為管理者做出籌資決策提供依據。為尋求醫院的發展，管理者們在保證醫院正常運作的同時，還需要投入大量的資金用于醫院軟、硬件的建設。多數管理者認為：從醫院的現狀來看，較高的收入一定能滿足醫院發展的需要。但如果我們透過“高收入”的本質來分析醫院的可用資金，結果將與預期大相徑庭。“高收入”意味著“高成本”[3]，而實際的結余數則很少，現金凈流量有可能是負數。通過現金流量表對償債能力和財務彈性進行分析，便可評估醫院的發展資金是否充足，是否需要對外融資，管理者們可以以此為依據，做出籌資計劃。

第二、通過對現金流量表的結構分析，可以為決策者們提供調整資金投入結構的依據。現實中常常有這樣的情況：報表中結余數很小，有時可能是負數，而為了保障醫務人員工作的積極性，各項獎金、提成、年終獎照發，經費支出可能高于醫院總收入的增長。多數管理者關心的是發放獎金、購買設備和基建支出的資金是否充盈，而沒有合理地安排資金投入結構。因此，編制一張現金流量表反映醫院的資金使用情況、周轉情況是很有必要的，決策者們據此分析得出合理的資金結構，從而合理地配置資源。

2.3 醫院現金流量比較是醫療機構間評價業績的重要經濟指標

1998年《醫院財務制度》中規定，醫院財務分析評價的主要內容包括：醫院業務開展情況分析、財務狀況分析、醫院結余情況分析、醫院效益分析和財產物資利用分析等，規定中沒有提到現金流量這一重要的指標[1]。2010年，財政部會同衛生部修訂的《醫院會計制度》對現金流量這一塊作了新的規定，現金流量這一指標能夠剔除因會計賬務處理不同而產生差異的因素，從而真實地反映醫院的經濟實力，應將其作為評價業績的重要的經濟指標。

3 現金流量表的財務分析

現金流量是保證醫院經營活動正常運行的必要條件，以現金流量為基礎進行醫院財務狀況分析不易受眾多人為因素的影響，得出的結論也較為準確[4]。

具體到一些財務指標，作者嘗試從以下幾個方面予以羅列：

3.1 現金流量的結構分析

（1）分別計算業務活動、投資活動、籌資活動的現金流入占現金總流入的比重，可以了解醫院的收入來源。一般來說，經營活動現金流入比重大，說明醫院的財務狀況較好，財務風險較低，現金流入結構合理。同理，可以計算經營、投資、籌資活動的現金流出占現金總流出的比重，可以反映醫院現金及其等價物的用途。

（2）我們還可以對業務、投資、籌資活動內部各項現金收支進行分析。例如，計算醫療業務收到的現金在業務活動現金流入中的比重，來分析醫院醫療業務帶來的收益是否能滿足醫院正常運轉所需的經費開支。

（3）對現金凈流量進行分析。通常情況下，對于一個正常運營的醫院來說，其業務活動的現金凈流量應是正數，投資活動的現金凈流量應是負數，籌資活動的現金凈流量應是正負相間的。

3.2 償債能力分析

隨著醫療業務的不斷擴展，醫療市場的競爭日趨激烈，財政補助撥款逐年遞減，資金不足成為醫院發展的瓶頸。醫院的主要現金來源是通過業務活動獲取的現金，用業務活動產生的現金凈流量與負債總額相比，就可以衡量醫院的償債能力。一般來說，該比值越高，說明償債能力越強。具體指標如下:

（1）現金到期債務比：即業務現金凈流量與一年內到期的債務的比值。這種債務是不能展期的，必須到期償還。這種不能展期的債務，是需要現金來作保障的。

（2）現金流動負債比：即業務活動現金凈流量與流動負債的比值。該指標反映了醫院當期的業務活動現金流量償付短期負債的能力。現金流動負債比越大，醫院業務活動現金凈流量越高，就越能保障醫院按時償還到期債務。

（3）現金債務總額比：即業務活動現金凈流量與債務總額的比值。現金負債總額比是醫院業務活動現金凈流量對醫院總體債務的保障程度的體現，此比率越高，醫院償還債務的能力越強。

3.3 獲取現金能力分析

獲取現金能力主要是指醫院業務活動產生的現金凈流量和投入資產的比值。主要指標有：

（1）收入現金比率(業務活動的現金凈流量與業務收入的比值)，本指標反映醫院在某一會計期間業務活動中的現金獲利能力。如果醫院能夠連續編制多年的現金流量報表,就可以根據這個指標預測未來獲得沉淀現金的能力,進而可以為投資決策提供經濟保障和理論依據。再者通過同行業的橫向比較,就可以找到自身的差距和存在的問題。而對于存在的問題和差距則可以通過加強應收醫療款的管理、降低庫存物資占用、加速資金周轉、控制各項費用支出等各項財務管理手段,來增加醫院業務活動現金凈額。

（2）全部資產現金回收率(業務活動的現金凈流量與資產總額的比值)，本指標反映醫院單位（每百元）資產或單位（每百元）固定資產能換回多少元的現金流人,表明醫院使用資產獲得現金的能力。

（3）凈資產現金回收率(業務活動的現金凈流量與凈資產總額的比值)。正常情況下，這些比值越高，說明醫院獲取現金的能力越強。

3.4 收益質量分析

收益質量分析是指會計收益與現金流量的比例。在此引入“營運指數”這一指標，它是指業務活動產生的現金凈流量與業務活動所得現金之比。業務活動所得現金是指醫院收支結余數與非付現費用之和。非付現費用包括：提取壞賬準備、待攤費用、基金提取數，等等。

在市場經濟中,每一家獨立經營的醫院只要其經濟活動還在繼續,那么就必須考慮保持財務上的均衡。根據權責發生制原則確認的利潤是收入與費用配比的結果,其中包括很多應收賬款等債權性資產,如果這些資產質量不高,即使利潤再高,也無法改善醫院財務狀況;如果單從凈利潤中是難以辨別的,此時結合醫療業務活動現金流量信息進行分析,能更為客觀全面地了解醫院利潤中的“現金”成分,以此判斷醫院真正的收益質量[5]。通過剔除了投資收益和籌資費用的利潤與醫療業務活動現金流量的對比,可以揭示會計利潤質量的好壞;醫療業務活動產生的現金凈流量大于或等于該項利潤,說明醫療業務活動的現金回收率高,收益品質較好。

3.5 現金流量分析中應注意的問題

（1）在現金流入流出比分析中，因投資、籌資活動的現金流入、流出不具備可比性，所以，不能僅通過該比率來評價各項活動的優劣。即使要求比較，也要通過其相對應的子項之間的關系進行分析評價。

（2）特別說明的是現金流量表分析是資產負債表和收入支出表分析的有益補充，單獨分析不能夠全面反映醫院的經營狀況和資產負債狀況。

4 總結

在眼下紛繁復雜的國際、國內經濟形勢下，隨著醫療體制改革的進一步深化，醫療市場競爭將變得空前激烈。作為非營利性醫療機構要在競爭中取勝，對內部管理必須精益求精。現金流量表的編制是對醫院財務管理提出的更高要求，是醫院實現管理決策現代化、科學化的重要步驟。為醫院合理使用資金、規避財務風險提供依據。現金流量表的分析的也越來越顯得重要。

[1]侯常敏.新《醫院會計制度》解讀與銜接[M].北京：商務出版社，2011：289-292.

[2]楊文慧.現金流量表在企業管理中的應用[J].國際商務會計，2010（6）：28-30.

[3]張豈.編制現金流量表開展醫院財務分析[J].中國醫院管理，2006,26(1)：54-55.

[4]王艷麗.淺談現金流量表分析[J].商業經濟，2005(1)：36-37.

[5]韓蕭.現金流量表與企業財務狀況的探討[J].中國新技術新產品，2010（11）:227.