公立醫院內部控制體系構建——基于波特“五力模型”的思考

首都醫科大學宣武醫院 朱 倩 清華大學 李 恒

首都醫科大學宣武醫院 朱 倩 清華大學 李 恒

一、相關理論

（一）五力模型 麥克爾·波特（Michael Porter）于80年代初提出“五力模型”，他認為各種行業中存在著決定競爭能力的五種力量，這五種力量綜合起來影響著產業的發展前景，是分析運營管理的有效工具，五種力量主要為：新的競爭對手入侵，替代品的威脅，買方議價能力，賣方議價能力以及現存競爭者之間的競爭，通過分析五種力量的此消彼長，可以全面客觀識別實體所處的外部環境和評價本身的競爭能力。

基于“五力模型”的啟發，本文對醫院所處的行業進行分析，得出影響公立醫院發展的五種力量有：監管機構（財政、衛生、社保部門等）、患者、供貨商（醫療藥品、設備供應商等）、同業競爭醫療機構（民營、股份制醫院等）、醫院自身（管理層、員工），對醫院內部控制的影響見圖1。

圖1 影響醫院內部控制的“五力模型”

（二）內部控制要素 COSO關于內部控制風險評價的五要素為：控制環境、風險評估、控制活動、監控、信息和溝通（見圖1 內部控制組成圖）。五力模型與以上五種要素的關系非常密切，以下分別予以論述，從而構建醫院內部控制評價基本框架。

圖2 內部控制組成圖

二、五力模型對醫院內部控制的影響

（一）監管機構 醫院主要的監管機構為財政、發改委、衛生、社保等部門。醫院作為國有事業單位，其產權歸國家所有，衛生行政主管部門代表國家行使醫院所有權，對醫院預算編制和執行、收入及支出等履行監管職責；國家發改委、衛生部對藥品進行定價、對醫療服務項目制訂收費政策，從而影響醫院收入和醫藥支出；財政部門負責醫院投資、資金管理，進行財政基本經費和專項支出審核撥款；社保部門管轄下的醫保中心作為國家醫療保障機構與醫院在醫療保險金申請及撥付方面有千絲萬縷的聯系，對醫院現金流動有重大影響。另外由于一部分醫學院校的附屬醫院并入了綜合性大學，使得醫學院校的附屬醫院在行政體制上轉歸教育部門主管，在人事管理上其主要人事任免權由所屬大學行使。各部門多頭管理的外部監管環境，使得醫院的內部控制缺乏強有力的外部監管，資金投資與收益分配存在監管缺位、難以監管的風險，導致國有資產的經營風險加劇。

（二）患者 患者是醫院服務的對象，然而當今醫療事故頻發、醫療糾紛增加，醫療暴力事件時有發生，直接導致醫患關系緊張、矛盾加劇。究其原因，一是部分醫務人員確實是自身責任心不夠，工作未做到勤勉盡責；二是醫務人員缺乏自我保護意識，缺乏醫療風險的識別與應對；三是醫院管理者大多出自醫學領域，對建立覆蓋整體、全面的內部控制體系缺乏足夠的認識，對醫療過程中出現由患者帶來的法律糾紛、財務風險、社會輿論等方面的問題重視程度不夠。如何從內部控制方面找到緩解醫患關系緊張的局面是我們目前迫切需要思考的問題之一。

（三）供貨商 供貨商作為醫院物資的輸入端，直接提供藥品、衛生材料、醫療器械和大型醫療設備等物資，其中藥品支出占醫院整個支出的大部分，“以藥養醫”現象仍然在絕大部分醫院存在。

財政部頒發的《內部會計控制制度》及《醫院財務制度》明確規定了醫院藥品及庫存物資控制、固定資產控制的采購、驗收、入庫等必須有內部控制。發改委、衛生部等部門也要求醫院出售基本藥物不得超過規定的藥品進銷差價率，這使得大部分醫院通過集中采購遏制了藥品價格不合理的隱性成本，增強了藥品價格的公開透明度，但是仍然存在諸多不足之處：一是藥品供應和藥品信息的壟斷，給醫師的不合理采購、用藥提供了空間，不僅增加患者藥費負擔，而且給采購“尋租”、濫開處方提供了滋生的土壤；二是藥品醫療器械采購往往成為腐敗的溫床，供貨商進行所謂銷售公關，利用目前醫院采購環節內控不嚴的弱點，同時對醫院相關管理層施以回扣誘惑，從而使國家財產蒙受巨大損失。醫院內控在以上兩個環節顯得非常重要，如何確保采購程序合法合規并嚴格執行是醫院內控的關鍵。

（四）同業競爭醫院 同業競爭包括公立醫院之間、公立與民營醫院的競爭。競爭的關鍵在于醫療服務質量和醫療服務價格水平的競爭，源于患者一般尋找醫療服務質量高而醫療服務價格低的醫院就診。民營、外資醫院這幾年發展迅速，有其獨特的競爭優勢。首先，部分民營醫院將醫院醫療經營獨立，與后勤服務、藥房脫鉤分家，避免將藥品過高隱性成本、服務成本轉嫁到醫療服務的價格上，有力地控制了藥品及醫療服務的價格；其次走差異化服務之路，不求面面俱到，只求精益求精，經營非常靈活，聘請退休老專家，提供私人醫生上門服務，高端服務等。實質上這些做法是將成本降到最低，集中資金、人力、物力開展集約性經營，從市場競爭中尋找內部控制措施，值得公立醫院借鑒使用。

（五）醫院本身 醫院管理參與主體有：管理層（院、科室領導）和員工（醫生、護士、后勤等）。目前，醫院的管理者對內控認識不足，整體管理水平仍處于傳統的醫療經驗管理，技術出身專家領導比較多，對于內部控制缺乏職業敏感性，會計內控基礎薄弱，同時也由于醫院管理的復雜性和技術性，靈活有余、規范不足，造成了內控執行起來力度不夠，容易產生漏洞，難以提前發現潛在問題，造成經濟損失。

由上可見，公立醫院內部控制是一個連續的綜合的過程，它存在于醫院所處的內外環境的各個方面。而目前醫療機構內部控制的監督和評價機制基本形同虛設，缺乏統一的標準體系，對外缺乏對管理層的監督，對內崗位、部門之間難以制衡，形成實質的“軟約束”，內部控制難以實施或者實施成本太高只能作罷。

三、基于五力模型醫院內部控制評價基本框架

（一）醫院本身的管理主體是內部控制環境的創造者與維護者五力之一的醫院管理主體對內部控制環境的建立具有重大作用。醫院內部控制是內部決策、管理、執行得控制。內部控制制度制定的是否完善，是否切合實際，執行的嚴格還是寬松，將直接導致醫院內部控制環境的建立與完善。醫院管理層編制醫院的長遠規劃，確定醫院的管理理念和思想，并與醫院實際相結合做出切實可行的決策，通過一系列的規章制度、行為規范等傳達到每一職工，每位員工的執行操作與醫院領導的決策意志保持一致。因此，管理層的管理理念、決策和員工執行成為內部控制在控制環境方面的三個重要抓手。

（二）對監管者、供應商、患者及同業競爭者予以風險評估 醫院具有特殊的經營特點，監管者、供應商、患者和同業競爭者共同構成醫院外部的重要風險源，醫院具有相應的違規風險、采購風險、醫療糾紛風險、競爭風險等。醫院管理層應該對各種風險保持清醒的認識，加以識別，并進行風險分析和評估，在醫院內部控制中制定應對措施，防患于未然。

（三）根據五力模型識別出的風險設定醫院內部控制活動 風險評估的目的是通過識別風險進行風險控制，從而降低風險。考慮五力模型對醫院發展的影響，控制活動覆蓋醫院主要經營活動的各個環節。如對于采購風險的應對，可從組織、人事和業務方面設定相應的控制活動。在醫院組織構成上由“醫學工程科”專門負責采購大型醫用專業設備、高值耗材和衛生材料等，由“藥劑科”專門負責采購藥品，由總務處負責采購除醫用專業設備外的一般固定資產：電腦、辦公桌椅等。組織控制活動中按部門分工分別制定相應的部門職責規章制度，人事控制中分部門安排專職人員，制定崗位責任制。業務控制中根據資產類別識別關鍵控制點，如醫學工程科負責采購的大型醫用專業設備在具體采購前應由專人負責提出設備采購的申請，針對設備需求的標準和設備使用后的預期效益進行可行性論證，并出具可行性分析報告，采購申請經醫院院長辦公會審批，如使用財政資金購買還需上報財政和衛生主管部門審批。設備使用后應定期或不定期的對其產生的效益進行測算分析，并與預期效益對比找出未達或超出預期的原因，為下一步設備采購積累經驗，以便有效利用資金。

圖3 醫院內部控制評價基本框架

（四）監管者與醫院管理層分別對控制活動予以外部和內部監控 醫院內部控制活動的監控包括外部監管和內部監督。衛生、財政、發改委、教育部門和社保部門（包括醫保機構）作為外部監管者，通過各項檢查、審計、定期上報財務報表、成本報表等方式對醫院的運營情況進行監管。醫院內部獨立的審計部門、內控部門等對醫院的財務狀況和運營結果進行內部監督。因此，醫院內部控制活動應滿足外部監管者和內部監督者兩方面的要求。

（五）信息與溝通是五力與內部控制的紐帶 信息和溝通將影響醫院發展的五種因素與醫院內部控制活動聯系起來，一方面通過信息和溝通，五力對醫院內部控制提出要求，即風險在哪兒，控制什么；另一方面內部控制效果通過信息和溝通反作用于五力，即醫院的內部控制是否做到使監管者、患者等滿意，供貨商認同、競爭者認可，醫院本身和諧發展。信息系統是否有效、有用、滿足需要，信息質量是否可靠，交流溝通是否順暢成為關鍵，在保證信息準確性的同時確保時效性，溝通無障礙。

四、醫院內部控制體系健全完善的措施

（一）運用內部控制評價基本框架與指標體系確定內控關鍵點“醫院內部控制內涵廣泛，是一個具有多維度、復雜的動態系統，須從多個角度來考慮指標體系，用一系列既獨立又聯系的指標去衡量，才能抓住醫院內控管理的關鍵點。建立完整的醫院內部控制評價基本框架，可以將醫院內部控制按照COSO標準進行劃分，即環境控制、風險評估等五部分組成（具體指標詳見圖3：醫院內部控制評價基本框架）。其中控制活動指標涵蓋了組織控制、業務控制及人事控制三大指標，組織控制指標包括醫院治理指標、組織架構指標等，目的是針對目前部分公立醫院法人治理結構缺失，仍然屬于計劃經濟時代的院長負責制，應建立健全院長辦公會等類似職能機構，對重大決策采用集體決議，避免發生錯誤決策造成經濟損失；人事控制指標設定員工考核與獎懲控制指標、員工聘用與提拔控制指標、員工培訓與業務素質指標等，著重從培養員工內控意識，執行內控制度，履行內控職責進行考究；業務控制指標主要設定預算與貨幣資金控制指標、收入與支出控制指標、藥品及庫存物資控制指標、投融資及工程建設等控制指標，全面覆蓋醫院經營的指標。內控指標在實務操作中應廣泛征求醫院各個科室的意見，根據業務情況進行調整，做到基本覆蓋、嚴格執行。

（二）嚴格醫院內部控制管理，保證內控制度執行到位 醫院領導要重視內部控制制度的建立，結合實際情況，認真制定一套完整的內部控制制度并嚴格執行。一是實行院長、財務處長及財務工作人員層層把關機制，對重大項目決策及大額資金的使用，需開院務會、院長辦公會等集體研究決定，投票表決公開透明，對大型的醫療設備購置，需公開競標，考察供貨商資質，對于購買合同應該認真審核條款、防范法律風險；二是各職能部門授權要明確，因崗設人，責任到位；三是由于醫院現金流量特別大，應設置專人，對每日的掛號、門診、住院收入逐一匯總，一一核對，以防止挪用公款、舞弊行為發生。

（三）明確內外監督監管職責，加大監管力度 主要包括：

（1）醫院加強內部監督。一是在醫院管理、機構設置上應該充分考慮制衡機制，設置獨立的審計、內控部門，直接對院長辦公會負責；二是加強內部控制執行人員配備，加強會計、審計、內控合規部門人員業務技能和職業素養方面的培訓，及時更新知識，提高操作能力，建立激勵機制，找出內部控制的薄弱環節；三是對藥品及耗材的采購需求，除集中采購避免浪費外，更要對藥品采購進行專項審計；四是對醫師提供的醫療服務進行問卷調查、暗訪等，嚴厲杜絕采購回扣、收受手術紅包等違法違規行為。

（2）政府部門加強外部監管。目前醫院、高校等事業單位已經納入注冊會計師審計范圍，逐步完善和實施醫院內部會計監督、注冊會計師審計監督和財政部門政府監督“三位一體”的監督體系，醫院對此也應做好內控方面的應對，如：醫院的業務活動是否符合國家財經法律法規和制度規定，醫院財務管理制度和崗位職責的實施情況是否合規；醫院是否建立內部審計制度及執行情況如何；醫院成本核算情況是否真實完整反映實際；醫院是否嚴格執行國家藥品價格政策和醫療服務收費政策、規范收費管理工作的情況；國有資產是否安全完整等。

［1］李用：《大型公立醫院內部控制環境缺陷分析》，《財會通訊（綜合）》2010年第3期。