高新技術企業認定管理辦法與R&D披露的影響研究

袁國紅

【摘要】 高新技術企業自2008年1月1日起需重新認定。被認定為高新技術企業的企業將按照稅法享有稅收優惠政策。高新技術企業認定須同時滿足的條件中有一條關于研究開發費用（R&D）占銷售收入的比例（R&D強度）的定量要求，即近三個會計年度的研究開發費用總額占銷售收入總額的比例符合規定要求。文章通過分析發現已認定的高新技術企業與年度財務報告中披露R&D的強度普遍低于高新技術企業認定條件中的R&D強度要求，企業在被認定為高新技術企業的年份不存在突擊追加R&D現象。

【關鍵詞】 高新技術企業； 研究開發支出； R&D強度

一、問題的提出

高新技術企業自2008年1月1日起根據《高新技術企業認定管理辦法》（2008）需重新認定。《中華人民共和國企業所得稅法》（2007）第二十八條規定：“國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15％的稅率征收企業所得稅。”第三十條規定：“企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。”《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（2007）第九十五條明確指出：“研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。”對企業而言，無論是所得稅稅率的優惠，還是加計扣除都是極富吸引力的。高新技術企業認定須同時滿足的條件中有一條關于研究開發費用（R&D）占銷售收入的比例（R&D強度）的定量要求，即近三個會計年度的研究開發費用總額占銷售收入總額的比例符合規定要求。那么，已認定的高新技術企業與年度財務報告中披露R&D的強度是否普遍符合高新技術企業認定條件中的R&D強度要求?企業在被認定為高新技術企業的年份是否會突擊追加R&D?

《高新技術企業認定管理辦法》中附有國家重點支持的高新技術領域，涉及電子信息技術、生物與新醫藥技術、航空航天技術、新材料技術、高技術服務業、新能源及節能技術、資源與環境技術、高新技術改造傳統產業8個領域。鑒于電子信息技術、生物與新醫藥技術領域較集中于證券交易委員會劃分的C8醫藥生物制品行業和G信息技術行業，因此選擇上交所上市的C8醫藥生物制品（59家）和G信息技術行業（43家）為研究對象。以2012-2-14上交所網站上的各行業包含的上市公司為依據，剔除不符合要求的2家公司后，C8醫藥生物制品（58家）和G信息技術行業（42家）為樣本進行研究。關于高新技術企業和非高新技術企業的劃分，是按照母公司來劃分的，統計高新技術企業時，只統計母公司為高新技術企業的公司。

二、研究開發支出的披露情況統計

上市公司企業內部發生的R&D在企業年度財務報告附注的開發支出、管理費用項目中列示。另外，在2007年以前由于企業內部發生的R&D不可以資本化，上市公司一般在管理費用、支付的其他與經營活動有關的現金項目中列示。這樣在樣本公司財務報表附注中按照“開發支出”、“管理費用”、“支付的其他與經營活動有關的現金”三個項目篩選獲取上市公司列示的R&D數據信息。

（一）披露R&D信息的上市公司逐年增加

在2007—2010年間，披露R&D信息的上市公司數量是逐年增加的，2007—2009年是小幅增長，由2007年的44家到2008年、2009年的49家，而2010年的則達到81家。但這四年中有些上市公司披露R&D金額的年份是不連續的，中間出現間斷。為了便于數據的統計與分析選出四年均有列示金額的公司，兩個行業分別為12家和19家。

（二）R&D信息披露項目趨于規范化

有些公司會在多個報表附注項目中披露R&D信息，但意義不同，統計時，無論在哪個項目列示，均包含在統計結果中，后續計算R&D強度時，為了簡化計算，選擇了金額較大者。如表1中2010年G信息技術行業開發支出項目中披露R&D信息的上市公司家數為4（6），表示在這個項目中披露R&D信息的上市公司家數為6，而使用該項目中披露R&D信息計算R&D強度的為4家。通過表1可以清楚地看出2007—2009年的三年中，企業的R&D信息多列示在開發支出和支付的其他與經營活動有關的現金項目中，如2007年的31家列示研究開發支出金額的公司中，在“開發支出”、“支付的其他與經營活動有關的現金”項目中分別列示16（18）家和15（21）家，而無一家上市公司在“管理費用”項目列示該內容。2008年、2009年情況與2007年基本一致。2010年的年報該內容的列示情況有了顯著變動，主要在開發支出和管理費用項目列示，有18（26）家公司在“管理費用”項目中列示，在“開發支出”項目中列示的有10（17）家，在“支付的其他與經營活動有關的現金”項目中列示的僅3（15）家。2010年度的另一個顯著變化是上市公司在“管理費用”項目列示R&D金額，并且會追溯列示上年數（盡管這里列示的上年數與2009年年報中列示的本期數字有差異）。

財務報表附注中列示R&D信息的項目內容更規范了。在開發支出項目中列示的主要內容有：項目類別、年初數、本年增加、本年轉出數（計入當期損益金額、確認為無形資產金額）、年末數；在管理費用項目中按管理費用的明細項目列示，具體有科研費、研究費、開發費、技術開發費、研究開發費等明細項目。由于R&D列示的規范化，使得R&D的資本化、費用化的金額可以一目了然。

（三）R&D強度逐年增強

對2007—2010四年連續披露R&D信息的兩個行業（12家和19家公司）分別進行R&D強度計算，根據兩個行業各個公司的R&D強度平均數生成圖1。從圖1可以看出：（1）信息技術行業的R&D強度高于醫藥生物行業；（2）從2007—2010年的變化趨勢上看，總體上R&D強度是上升的。盡管2008年G信息技術曲線上凸，而C8醫藥生物制品下凹，從個別樣本數據考察，沒有發現大幅度變動的樣本，或者說沒有發現有上市公司為了認證高新技術企業而突擊追加R&D。對于G信息技術行業2008年的下凹圖形，是由于某一家公司在其余3年都是小幅正常上漲，而2008年有一個較大幅度的下降，因為數據普遍較小，所以對平均數的影響較大。

三、高新技術R&D信息披露的情況

（一）高新技術企業能夠連續披露R&D信息

根據上市公司年報中披露的高新技術企業認證信息，大部分的高新技術企業的認證都發生在2008年，G信息技術行業有23家，C8醫藥生物制品行業有36家。2009年兩個行業不過5家，2010年則沒有。G信息技術和C8醫藥生物制品行業中，連續四年披露R&D信息的企業占高新技術企業的比例分別為35%和42%。連續三年以上披露R&D信息的企業占高新技術企業的比例分別為50%和61%。僅披露一年R&D信息的企業占高新技術企業的比例分別為31%和30%。值得一提的是：在僅披露一年R&D信息的高新技術企業中在2010年年報中披露的分別為8家和9家，并且分別有6家和8家在2010年度的財務報告附注管理費用項目追溯披露2009年度R&D信息。

在2007年的44家，2008年、2009年的49家，2010年的81家披露R&D信息的公司中，C8醫藥生物制品行業分別有27家、30家、49家，其中高新技術企業分別有22家、24家、36家，占高新技術企業的比重分別為58%、63%、95%。通過圖2可以清晰地看出，醫藥生物制品行業披露R&D信息的公司比重遠高于信息技術行業，無論哪個行業披露R&D信息的高新技術企業要明顯高于非高新技術企業。還有一點要說明的是，只統計了母公司，而非高新技術的母公司其子公司有許多是被認定為高新技術企業的，合并報表中包含了子公司的研究開發支出。如果母子公司都是非高新技術企業，這個數字會更少。

（二）高新技術企業披露的R&D強度普遍較低

高新技術企業認定須同時滿足的條件中有一條：近三個會計年度的研究開發費用總額占銷售收入總額的比例符合如下要求： 1.最近一年銷售收入小于5 000萬元的企業，比例不低于6%；2.最近一年銷售收入在5 000萬元至20 000萬元的企業，比例不低于4%；3.最近一年銷售收入在20 000萬元以上的企業，比例不低于3%。樣本用每年R&D強度替代連續三年研究開發費用總額占銷售收入總額的比例。從圖4企業R&D強度分布統計圖中可以看出：高新技術企業R&D強度普遍較低，大部分企業的R&D強度在0~3%之間，R&D強度在5%以上的只有少數幾家。兩個行業共同的特點是，2010年R&D強度普遍提高。這和高新技術企業的每三年認證一次是否有關系？因為2008年的高新技術企業在2011年需要重新認證，R&D的數據就很重要了。

四、R&D信息披露存在的問題

（一）R&D信息披露項目的多樣化

通過上述問題的闡述可以看出，不同的企業在不同的項目中披露R&D信息，而不同項目表達的經濟含義是不一樣的。在開發支出項目下列示，可以表示研究開發支出期初余額、本期發生額、資本化金額、費用化金額、期末余額；管理費用則表示本期費用化的研究開發支出金額；支付的其他與經營活動有關的現金項目則表示本期研究開發支出中以現金支付的金額。會計信息使用者在不同項目中得到的數據，勢必帶來會計信息可比性降低的結果。在眾多的高新技術企業的年度報告中無法檢索到該企業的R&D金額，似乎不符合邏輯，既然是高新技術企業，怎么會沒有R&D數據呢？難道認證部門出錯了嗎？細細看來，這些上市公司會在董事會報告中有些關于研究開發支出的描述。如：管理費用較上年同期增加34.60%，主要系公司研發支出以及人工費用增長所致；管理費用較上年同期增加39 980 090.31元，增長59.98%，主要是公司所屬生物制藥產業投入懸浮培養項目研發費用增加所致。還有的上市公司董事會報告中披露的研究開發支出占主營業務收入的比重與根據年報數據計算的結果差別較大。

（二）量化的R&D信息披露不充分

上市公司對于研究開發支出會有許多描述性的表述，比如：1.設立有研究開發技術中心。上市公司的研究開發技術中心有些被認定為國家級企業技術中心、省級企業技術中心，多家上市公司在董事會報告中披露本公司為國家級企業技術中心。這些規格較高的技術中心，不僅提高了企業的研究開發能力，同時也承擔了大量的國家、省級重點項目。2.投資子公司進行研發。部分公司通過并購、設立子公司的形式組建自己的以研究開發為主的子公司。由子公司從事新產品的研究開發工作。個別企業投資多家研發子公司。 3.設博士后工作站。為吸納更多的高層次科技人才，提高公司的自主研發能力，上市公司積極申報博士后科研工作站，有些已被批準開展研發工作。4.首席科學家制度。通過實行首席科學家制度，在國際范圍內吸引科研人員，提升國內企業的研發水平和研發能力。但在上市公司年度報告中卻無法檢索到量化的R&D信息，或量化的R&D信息數據較小。

五、規范R&D信息披露的建議

建議上市公司在開發支出項目分別列示研究支出、開發支出情況，同時列示費用化、資本化的金額，在管理費用項目列示費用化部分金額，在支付的與經營活動有關的現金項目列示研究開發支出的現金金額。這樣，會計信息的使用者可以在不同的項目中選擇決策有用的信息。

1.開發支出（如表3所示）

2.管理費用

管理費用項目中按“研究開發費”明細項目列示，改變現有的隨意起名的現狀。其中有科研費、研究費、開發費、技術開發費、研究開發費等明細項目。

3.支付的其他與經營活動有關的現金

如果研究開發支出的金額中以現金支付的金額較大，那么在此項目列示。

六、主要結論

2010年以來，研究開發支出的信息披露情況得到很大的改善，多數公司同時追溯列示2009年數據。這些追溯的數據中，如果2009年年報也有披露的通常追溯數據會更高一些。大部分高新技術企業都是2008年取得認證資格，是否與2011年高新技術企業的新一輪認證有關，還有待于樣本數據的檢驗。對于高新技術企業而言，研究開發支出普遍高于非高新技術企業。但從披露情況上看，R&D強度都顯著低于高新技術企業規定的認證條件。從數據統計結果看，沒有發現為取得高新技術企業認證資格而突擊追加研究開發支出的普遍現象。這兩個行業的很多企業以前年度就被認定為高新技術企業，享有稅收優惠政策，有些企業還享有其他的稅收優惠政策，《高新技術企業認定管理辦法》（2008）對企業R&D 強度在較短的時間內的影響不明顯。

【參考文獻】

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