企業(yè)如何加強(qiáng)和改善內(nèi)部控制

王星　戴文濤

摘要：內(nèi)部控制是預(yù)防和降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的利器。在我國(guó)，完善公司治理結(jié)構(gòu)、建立健全公司組織結(jié)構(gòu)、規(guī)范企業(yè)業(yè)務(wù)程序、重視企業(yè)內(nèi)部控制方法、強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督是加強(qiáng)和改善企業(yè)內(nèi)部控制、提高內(nèi)部控制質(zhì)量的重要內(nèi)容，也是貫徹和落實(shí)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的重要措施和手段。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；公司治理；組織結(jié)構(gòu)；業(yè)務(wù)程序；控制方法

中圖分類號(hào)：F273 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1003—3890（2012）04—0056—04

21世紀(jì)初，美國(guó)爆發(fā)了一連串的財(cái)務(wù)舞弊丑聞。從安然到世通，從施樂(lè)、時(shí)代華納到默克制藥、甲骨文軟件，再到世界最大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所之一的安達(dá)信倒閉，這一系列財(cái)務(wù)舞弊事件給廣大的投資者帶來(lái)了巨額損失，也對(duì)美國(guó)證券市場(chǎng)造成了沉重打擊。為提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性、重振投資者對(duì)美國(guó)資本市場(chǎng)的信心，美國(guó)前總統(tǒng)布什于2002年7月30日簽署了被譽(yù)為自富蘭克林·羅斯福總統(tǒng)時(shí)代以來(lái)“最徹底的公司改革法案”——薩班斯一奧克斯利（sarbanes—Ordey）（以下簡(jiǎn)稱SOX）法案，法案中的103、302和404條款對(duì)上市公司內(nèi)部控制做出了明確規(guī)定，它要求公司管理層對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司管理層內(nèi)部控制評(píng)價(jià)發(fā)表意見和對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)。為保證該法案的順利實(shí)施，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的具體內(nèi)容和形式做出了更加詳細(xì)的規(guī)定，并于2003年8月發(fā)布了最終規(guī)則；美國(guó)反欺詐財(cái)務(wù)報(bào)告委員（即Treadway委員會(huì)）下屬的COSO組織按照薩班斯法案和SEC規(guī)則的要求，對(duì)原有內(nèi)部控制整體框架進(jìn)行了修改和完善，于2004年9月正式發(fā)布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》（Enterprise Risk ManagementIntegrated Framework簡(jiǎn)稱ERM框架）。借鑒COSO等研究成果，我國(guó)財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（簡(jiǎn)稱《基本規(guī)范》），并隨后發(fā)布了18項(xiàng)應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（簡(jiǎn)稱《配套指引》）。

美國(guó)COSO委員會(huì)ERM框架的推出以及我國(guó)《基本規(guī)范》、《配套指引》的發(fā)布，彰顯了內(nèi)部控制在預(yù)防和降低企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)方面的重要地位和作用。為貫徹落實(shí)《基本規(guī)范》，有效降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，筆者就如何加強(qiáng)和改善企業(yè)內(nèi)部控制談幾點(diǎn)看法。

一、完善公司治理結(jié)構(gòu)

美國(guó)COSO委員會(huì)提出的企業(yè)內(nèi)部控制框架包括控制環(huán)境、控制活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、監(jiān)控和信息與溝通五個(gè)方面，公司治理包含在內(nèi)部控制之中，是控制環(huán)境的要素之一。眾多學(xué)者認(rèn)為內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系。張先治（2004）則把內(nèi)部控制按照控制的主體分為以董事會(huì)為主體的公司治理控制、以管理層為主體的管理控制和以員工為主體的作業(yè)控制。但也有學(xué)者持相反觀點(diǎn)。楊雄勝（2005）提出，如果缺乏系統(tǒng)有效的內(nèi)部控制，公司治理的作用將落空，所以內(nèi)部控制是公司治理機(jī)制發(fā)揮作用的基礎(chǔ)。美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)理事Susan在2004年美國(guó)銀行管理學(xué)會(huì)信托風(fēng)險(xiǎn)管理年會(huì)上的題為“公司治理中的當(dāng)前問(wèn)題”的發(fā)言中也提出，內(nèi)部控制的執(zhí)行是企業(yè)實(shí)施公司治理的前提。

針對(duì)內(nèi)部控制和公司治理的關(guān)系，研究機(jī)構(gòu)和學(xué)者們的意見存在著不一致，但是良好的公司治理會(huì)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制產(chǎn)生巨大的促進(jìn)作用卻是被普遍接受的觀點(diǎn)。張先治、戴文濤（2010）所做的研究表明，公司治理結(jié)構(gòu)關(guān)系著內(nèi)部控制運(yùn)行的質(zhì)量和效果，完善企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)從公司治理結(jié)構(gòu)入手。一個(gè)健全、有效的公司治理結(jié)構(gòu)不僅有利于保護(hù)投資者的權(quán)益、維護(hù)資本市場(chǎng)健康、穩(wěn)定的發(fā)展，而且也有利于保證企業(yè)內(nèi)部控制的有效性，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果。

二、建立、健全公司組織結(jié)構(gòu)

企業(yè)的內(nèi)部控制是由人設(shè)計(jì)和執(zhí)行的，而且內(nèi)部控制的對(duì)象主要是人。企業(yè)規(guī)模較小或處在初創(chuàng)階段，企業(yè)的負(fù)責(zé)人依靠自己的經(jīng)驗(yàn)、智慧就能有效地管理企業(yè)。但隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈，僅僅憑借個(gè)人能力是管理不好一家企業(yè)的。在這種情況下，企業(yè)就必須聘用更多的員工從事經(jīng)營(yíng)管理工作，從而產(chǎn)生出一個(gè)如何有效控制人的問(wèn)題。企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)如何才能有效管人？最關(guān)鍵的一條就是設(shè)置合理的組織架構(gòu)、賦予相應(yīng)的職責(zé)和權(quán)利。企業(yè)組織機(jī)構(gòu)的合理設(shè)置包括兩個(gè)方面：一是公司法人治理結(jié)構(gòu)的合理設(shè)置，涉及董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層等機(jī)構(gòu)的設(shè)立及相互關(guān)系；二是公司管理機(jī)構(gòu)的合理設(shè)置，涉及企業(yè)內(nèi)部各職能部門的設(shè)立及相互關(guān)系。在公司治理機(jī)構(gòu)比較完善的情況下，要解決的核心問(wèn)題就是建立健全組織機(jī)構(gòu)、合理確定管理幅度、管理層次以及其相應(yīng)的職責(zé)權(quán)限。就企業(yè)財(cái)務(wù)管理而言，就是要處理好集權(quán)與分權(quán)的關(guān)系、做好不相容職務(wù)的分離。所謂集權(quán)是指企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理權(quán)限較多地集中在企業(yè)上層，分權(quán)是把企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理權(quán)適當(dāng)?shù)胤稚⒃谄髽I(yè)中下層。企業(yè)內(nèi)部的不相容職務(wù)指的是由同一人負(fù)責(zé)一些事務(wù)可能會(huì)產(chǎn)生弊端和錯(cuò)誤的職務(wù)，企業(yè)內(nèi)部的不相容職務(wù)主要有會(huì)計(jì)記錄、財(cái)產(chǎn)保管、審核監(jiān)督、業(yè)務(wù)經(jīng)辦、授權(quán)批準(zhǔn)等，這些職務(wù)應(yīng)相互分離，不能由同一人負(fù)責(zé)實(shí)施。企業(yè)財(cái)務(wù)組織機(jī)構(gòu)的建立可根據(jù)企業(yè)規(guī)模、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)類型等特點(diǎn)的不同從以下兩種組織結(jié)構(gòu)中進(jìn)行選擇（如圖1和圖2）。

三、規(guī)范企業(yè)業(yè)務(wù)程序

企業(yè)的內(nèi)部控制主要由組織機(jī)構(gòu)、人員管理和業(yè)務(wù)程序組成。企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)是企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，包括法人治理結(jié)構(gòu)、崗位分工、管理部門設(shè)置以及相應(yīng)的職責(zé)權(quán)限；人員管理是指對(duì)企業(yè)員工所進(jìn)行的管理和控制，包括聘用、考核和獎(jiǎng)懲等辦法和措施；業(yè)務(wù)程序是企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)必須經(jīng)過(guò)的環(huán)節(jié)，包括業(yè)務(wù)循環(huán)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制要點(diǎn)、處理過(guò)程等。所以，要加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制，還必須在完善公司治理結(jié)構(gòu)、確立合理的組織結(jié)構(gòu)的同時(shí)，規(guī)范企業(yè)業(yè)務(wù)程序。

一個(gè)企業(yè)或組織的生存與發(fā)展是資源投入、經(jīng)營(yíng)運(yùn)作、成果產(chǎn)出、利益分配的過(guò)程。依據(jù)過(guò)程的觀點(diǎn)可將企業(yè)內(nèi)部控制劃分為資源投入控制、經(jīng)營(yíng)運(yùn)作控制、成果產(chǎn)出控制和利益分配控制。企業(yè)的內(nèi)部控制雖然按控制過(guò)程可以分為這四種類型，但是這四種類型卻并不是相互獨(dú)立和處于同一層次，他們是互相聯(lián)系、相互包容的。企業(yè)資源投入控制是企業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作控制的基礎(chǔ)，而經(jīng)營(yíng)運(yùn)作控制和資源投入控制又是產(chǎn)出控制的基礎(chǔ)，經(jīng)營(yíng)運(yùn)作控制、資源投入控制和產(chǎn)出控制又是企業(yè)利益分配控制的基礎(chǔ)。（圖3反映了四種控制類型的關(guān)系）。另外，由于在每一類具體的控制類型中還存在著眾多的業(yè)務(wù)循環(huán)，如經(jīng)營(yíng)運(yùn)作過(guò)程中存在著籌資循環(huán)、投資循環(huán)、采購(gòu)循環(huán)、工資循環(huán)、存貨、生產(chǎn)循環(huán)等。因此，企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)施還應(yīng)當(dāng)考慮業(yè)務(wù)程序內(nèi)的循環(huán)過(guò)程。那么，如何設(shè)計(jì)企業(yè)業(yè)務(wù)程序方面的內(nèi)部控制呢？筆者認(rèn)為構(gòu)造業(yè)務(wù)循環(huán)模型、分析常見弊端、提出內(nèi)部控制要點(diǎn)、設(shè)計(jì)內(nèi)部控制文本的思路值得企業(yè)借鑒和采納。所謂構(gòu)造業(yè)務(wù)循環(huán)模型是指企業(yè)根據(jù)其業(yè)務(wù)特點(diǎn)確定資源投入、經(jīng)營(yíng)運(yùn)作、成果產(chǎn)出、利益分配過(guò)程中的具體業(yè)務(wù)循環(huán)，并在此基礎(chǔ)上對(duì)其中每一個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)進(jìn)行作業(yè)構(gòu)造；分析常見弊端是指對(duì)構(gòu)造的業(yè)務(wù)循環(huán)模型進(jìn)行分析，識(shí)別出業(yè)務(wù)循環(huán)中可能出現(xiàn)的錯(cuò)誤和弊端，并對(duì)出現(xiàn)錯(cuò)誤和弊端的概率進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估；提出內(nèi)部控制要點(diǎn)是指針對(duì)識(shí)別出的影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種重要風(fēng)險(xiǎn)設(shè)置內(nèi)部控制關(guān)鍵控制點(diǎn)；設(shè)計(jì)內(nèi)部控制文本是指各種風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方案以及落實(shí)企業(yè)內(nèi)部控制的文件。企業(yè)內(nèi)部控制的許多重點(diǎn)和難點(diǎn)主要體現(xiàn)在業(yè)務(wù)層面上，企業(yè)業(yè)務(wù)程序的規(guī)范將會(huì)快速提高企業(yè)內(nèi)部控制的整體質(zhì)量和水平。

四、重視企業(yè)內(nèi)部控制方法

內(nèi)部控制整體框架研究被公認(rèn)為是內(nèi)部控制研究的里程碑。然而已有研究認(rèn)為現(xiàn)有的內(nèi)部控制整體框架有著很多不足之處：內(nèi)部控制框架沒(méi)有為企業(yè)高級(jí)管理人員提供怎樣建立控制文檔以及怎樣實(shí)施內(nèi)部控制測(cè)試方面的具體指引，同時(shí)也沒(méi)有為企業(yè)高級(jí)管理人員提供識(shí)別控制缺陷的方案；COSO報(bào)告所總結(jié)的內(nèi)部控制五要素主要是為了企業(yè)高級(jí)管理人員的自我評(píng)估，所以在內(nèi)控的有效性方面沒(méi)有給出具體指南。由于企業(yè)內(nèi)部控制框架原則性過(guò)強(qiáng)，所以根據(jù)內(nèi)部控制整體框架的要求選用恰當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制方法顯得十分重要。企業(yè)內(nèi)部控制方法按照在管理中所起作用的不同可分為內(nèi)部管理控制方法、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法及內(nèi)部管理和會(huì)計(jì)控制共同使用的方法。內(nèi)部管理控制方法主要保證企業(yè)戰(zhàn)略、資產(chǎn)安全、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)效率效果目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，一般采取目標(biāo)控制、組織規(guī)劃控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、全面預(yù)算控制、職工素質(zhì)控制、實(shí)物保護(hù)控制、評(píng)估機(jī)制控制、內(nèi)部審計(jì)控制、電算化控制等方法。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法主要保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、企業(yè)對(duì)相關(guān)法律法規(guī)遵循目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，一般以文件記錄控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制方法為主，以組織規(guī)劃控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、實(shí)物保護(hù)控制、內(nèi)部審計(jì)控制、電算化系統(tǒng)控制為輔。由于目標(biāo)控制、組織規(guī)劃控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、全面預(yù)算控制、職工素質(zhì)控制、內(nèi)部審計(jì)控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制是人們較為熟知的控制方法，筆者僅對(duì)其他控制方法進(jìn)行重點(diǎn)介紹。

1.實(shí)物保護(hù)控制。通常，內(nèi)部控制有助于保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全，但本文的實(shí)物保護(hù)指的是保護(hù)企業(yè)實(shí)物資產(chǎn)，保護(hù)的方式通常有財(cái)產(chǎn)記錄監(jiān)控、限制接近、定期盤點(diǎn)和財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)等。財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)是指企業(yè)對(duì)一些貴重、易損的實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行投保，以便在實(shí)物資產(chǎn)毀損后獲得彌補(bǔ)損失的權(quán)利。限制接近是指企業(yè)可以采取授權(quán)批準(zhǔn)、口令等形式限制企業(yè)無(wú)關(guān)人員直接接觸有價(jià)證券、貴重物品、易變現(xiàn)資產(chǎn)。財(cái)產(chǎn)記錄監(jiān)控是指公司利用高科技手段（如錄像等形式）加強(qiáng)對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的管理，避免資產(chǎn)被盜竊和流失。定期盤點(diǎn)是企業(yè)采用對(duì)庫(kù)存物資定期清查的方式，一方面可以防止帳外資產(chǎn)損失的發(fā)生，另一方面可以對(duì)盤虧資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)查，分清責(zé)任，以保證賬實(shí)相符、盡量挽回企業(yè)損失。

2.文件記錄控制。文件記錄控制是企業(yè)內(nèi)部控制方法中較為重要的一種控制手段，廣義的文件記錄控制包括企業(yè)內(nèi)部報(bào)告控制和會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制，狹義的文件記錄控制僅指企業(yè)內(nèi)部報(bào)告控制。企業(yè)內(nèi)部報(bào)告是在企業(yè)上下級(jí)之間、部門之間、員工之間相互傳遞，能夠滿足企業(yè)董事會(huì)、管理層和員工決策與控制需要的各種信息文件，通常包括企業(yè)編制的各類報(bào)表、各種文檔（包括電子文檔）以及說(shuō)明材料。企業(yè)內(nèi)部報(bào)告控制包括內(nèi)部報(bào)告編制、內(nèi)部報(bào)告分析、內(nèi)部報(bào)告糾偏等程序，不但保證了企業(yè)對(duì)外披露的財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，而且保證了企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)（如圖4）。

3.評(píng)估機(jī)制控制。當(dāng)今企業(yè)是在一個(gè)經(jīng)濟(jì)一體化、市場(chǎng)全球化的環(huán)境中經(jīng)營(yíng)，企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)比任何時(shí)候都要大。為應(yīng)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)帶來(lái)的種種挑戰(zhàn)，越來(lái)越多的公司因此建立了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，其中，信用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、合同風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、籌資風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、投資風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是其重要內(nèi)容。信用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理部門采取一定的信用評(píng)價(jià)方法確定客戶信用等級(jí)、信用授予標(biāo)準(zhǔn)的活動(dòng)，其目的是避免企業(yè)應(yīng)收賬款遭受損失。合同風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)對(duì)合同簽訂和履行過(guò)程中可能遭受的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)先評(píng)估，以規(guī)避產(chǎn)生法律糾紛導(dǎo)致企業(yè)敗訴的可能性。籌資風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是對(duì)企業(yè)合理的資本結(jié)構(gòu)進(jìn)行估算，以確定最佳的籌資結(jié)構(gòu)、籌資金額和期限、籌資成本、借款償還計(jì)劃等。投資風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是通過(guò)對(duì)比分析不同投資方案的投資回收期、回報(bào)率以及凈現(xiàn)值等，從中選擇最優(yōu)方案，以確定企業(yè)投資方向，避免企業(yè)投資失敗。

4.電算化系統(tǒng)控制。電算化系統(tǒng)具有運(yùn)算速度快、信息存量大、輸出及時(shí)等特點(diǎn)，企業(yè)因此將其運(yùn)用于企業(yè)的預(yù)測(cè)、決策和企業(yè)控制方面，電算化系統(tǒng)的安全性隨之凸現(xiàn)出來(lái)。

五、強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督

企業(yè)內(nèi)部控制五要素不但是一個(gè)完整整體，而且還具有一定的層次性（見圖5），其中內(nèi)部監(jiān)督處于內(nèi)部控制五要素的最高層次。從2010年我國(guó)上市公司披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告看，評(píng)價(jià)結(jié)果都是依據(jù)內(nèi)部控制五要素進(jìn)行的，因此，要加強(qiáng)和改善企業(yè)內(nèi)部控制還必須強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督。在我國(guó)上市公司中，發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督作用的職能部門主要有監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的審計(jì)委員會(huì)以及總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。但從現(xiàn)實(shí)情況看，三者均沒(méi)有發(fā)揮應(yīng)有的內(nèi)部監(jiān)督作用。產(chǎn)生問(wèn)題的原因主要在于各職能部門人員配備不合理、專業(yè)性不夠、獨(dú)立性不強(qiáng)、職權(quán)不足等。美國(guó)藍(lán)帶委員會(huì)（1999）建議，至少由三位懂財(cái)務(wù)的董事組成公司審計(jì)委員會(huì)，美國(guó)2002年頒布的SOA要求審計(jì)委員會(huì)中至少有一名財(cái)務(wù)專家，并對(duì)“財(cái)務(wù)專家”的定義、條件進(jìn)行了非常嚴(yán)格而明確的界定，而我國(guó)的審計(jì)委員會(huì)制度只要求審計(jì)委員會(huì)中至少有一名獨(dú)立董事為會(huì)計(jì)專業(yè)人士，而對(duì)究竟什么樣的人才才算是“會(huì)計(jì)專業(yè)人士”并沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格的限定。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)從1941年成立至今，已經(jīng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)定義進(jìn)行了七次修訂。最近的一次修訂把監(jiān)督和報(bào)告公司治理、內(nèi)部控制的有效性及風(fēng)險(xiǎn)管理確定為內(nèi)部審計(jì)的重要內(nèi)容。Ramamoorti（2003）認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)結(jié)構(gòu)（或部門）是幫助改善公司內(nèi)部治理、支持公司關(guān)鍵治理程序的最合格的職業(yè)團(tuán)體。按照國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)研究基金會(huì)（2003）以及國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)奧斯汀分會(huì)（2007）所做的調(diào)查，為提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，西方國(guó)家大多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門在職能上向?qū)徲?jì)委員會(huì)報(bào)告，在行政上向公司CEO或CFO報(bào)告。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（簡(jiǎn)稱IIA）認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)報(bào)告分為職能性報(bào)告和行政性報(bào)告有利于保證內(nèi)部審計(jì)的相對(duì)獨(dú)立性。而我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)不但不區(qū)分職能性報(bào)告和行政性報(bào)告，而且大多數(shù)的內(nèi)部審計(jì)部門由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。這一方面降低了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，另一方面也嚴(yán)重削弱了內(nèi)部審計(jì)的職能。我國(guó)應(yīng)當(dāng)在完善監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員制度的基礎(chǔ)上，通過(guò)明確內(nèi)部審計(jì)報(bào)告關(guān)系，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)職責(zé)等方式加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督，保證內(nèi)部控制的質(zhì)量。

綜上所述，公司治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制環(huán)境、企業(yè)業(yè)務(wù)程序、企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督五者之間既相互區(qū)別，又相互滲透，其中公司治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)從控制手段看屬于組織規(guī)劃控制，但在完善公司治理結(jié)構(gòu)、建立健全組織結(jié)構(gòu)的過(guò)程中又可能使用多種控制手段。由此看來(lái)，企業(yè)只有在完善公司治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)做好業(yè)務(wù)程序、內(nèi)部監(jiān)督的同時(shí)綜合使用各種不同的內(nèi)部控制方法，才有可能不斷加強(qiáng)和改善企業(yè)內(nèi)部控制，進(jìn)一步提高企業(yè)內(nèi)部控制的質(zhì)量和水平。

責(zé)任編輯、校對(duì)：梁佳