廢品損失的核算及相關稅法規定

崔予敏

在企業生產過程中，很難做到生產的產品全部為合格品，都會存在殘次品，會造成一定的損失，而且會經常性的發生廢品損失，因此對廢品損失要有一個正確的認識，了解相應的會計制度和稅收法規的規定，才能處理好相關業務。

一、廢品損失的概念

廢品是指由于生產加工過程造成的質量不符合規定的技術標準，不能按照原定用途使用，或者需要加工修復后才能使用的在產品、半成品和產成品。包括生產過程中發現的廢品和入庫后發現的廢品。廢品按廢損程度和在經濟上是否具有修復價值，分為可修復廢品和不可修復廢品。

廢品損失是指因為產生廢品而形成的損失。

廢品損失的經濟性質：企業目前的生產技術和管理水平條件下，一定量的廢品損失是一種必要的勞動耗費，應作為產品成本的組成部分，并且納入產品的價值，從產品的銷售收入中獲得補償。

廢品損失的種類：包括不可修復廢品的報廢損失和可修復廢品的修復損失，其中：

①不可修復廢品的報廢損失構成：報廢產品的成本，扣除殘料殘值以及過失人的賠償后的凈損失。

②可修復廢品的修復損失構成：返修過程中發生的修復費用，扣除殘料殘值以及過失人的賠償后的凈損失。

需要注意的是有幾種情況造成的損失不包括在廢品損失范圍內，不作為廢品損失。

1.由于責任人或責任單位的原因造成廢品，其損失不能作為廢品損失；

2.產品入庫后由于管理不善造成的產品變質、毀壞；

3.銷售退回的廢品，其發生的一切損失；

4.次品的降價損失不能作為廢品損失，直接計入當期損益；

5.實行三包的產品，具備三包條件而造成的損失不作為廢品損失；

6.保管運輸過程中造成的產品毀損不作為廢品損失；

7.非常事故或自然災害造成的廢品，其損失也不能作為廢品損失。

二、廢品損失的會計核算

在我國現行各種核算方法下，不論是可修復廢品的修復費用，還是不可修復廢品的報廢損失，也不論廢品損失正常與否，最終均計人產品成本，即由正品負擔。

在實際工作中主要有下列三種核算方式：

1.不單獨核算廢品成本

具體核算方法：不設置任何相關科目，發生的與廢品損失有關的一切成本費用均計入正品。廢品的殘料價值直接沖減“基本生產成本”科目及其明細賬中的“原材料”項目。發生可修復廢品時，其修理費用直接計入“基本生產成本”及其有關成本項目。

適用范圍：適合于小型企業或廢品少的企業。

優缺點：優點是方法簡便，缺點是不能區分正品與廢品的成本，也不利于對廢品進行管理和控制。

2.下設“廢品損失”二級科目核算

具體核算方法：在“生產成本”科目下設“廢品損失”二級科目歸集不可修復廢品的生產成本以及可修復廢品的修復費用；沖減的廢品的殘料回收價值和應收責任人賠款。

適用范圍：適用于經常發生廢品損失且損失數額較大的企業；

優缺點：優點是全面反映企業一定時期內發生廢品損失的情況，加強廢品損失的控制管理；缺點是核算較為復雜。

3.設置“廢品損失”一級科目，下設“可修復廢品”和“不可修復廢品”兩個明細科目

具體核算方法：廢品損失賬戶屬于資產類賬戶，它是專門用來核算生產中發生的廢品損失的賬戶。該賬戶借方登記從“生產成本”賬戶結轉來的廢品的生產成本和可修復廢品的修復費用，貸方登記廢品殘料的入庫價值、責任人賠償的金額及結轉到生產成本賬戶的廢品凈損失。期末廢品損失賬戶余額轉入“生產成本——基本生產成本”賬戶。在單獨核算廢品損失的情況下，需要在生產成本明細賬中增設“廢品損失”成本項目。

適用范圍：適用于經常發生廢品損失且損失數額較大的企業；

優缺點：優點是全面反映企業一定時期內發生廢品損失的情況，加強廢品損失的控制管理；缺點是核算較為復雜。

以上三種方式廢品的損失最后要由合格品承擔，所以，是否將廢品損失單獨進行核算，對合格品的成本是沒有影響的。單獨核算廢品損失，目的是為了要對廢品損失進行考核，是為了分析廢品產生的原因，以便提高管理和工藝水平，采取措施，減少廢品損失。

《企業會計準則第1號——存貨》第九條規定：非正常消耗的直接材料、直接人工、制造費用以及不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態的其他支出，不計入存貨成本，而應在發生時確認為當期損益。

我國目前三種核算方法都將所有成本計入存貨成本，并未區分正常消耗和非正常消耗，不利于經濟管理。

三、廢品損失的相關稅法規定

稅法中對損失的處理涉及增值稅和企業所得稅兩個方面的稅務處理，并且需要對損失進行區分為非正常損失與正常損失，這兩種損失在稅法的規定中處理方法是不同的。

正常損失，是指企業在生產經營過程中發生的合理的、允許的、不可避免的損失。例如：散裝貨物由于氣溫、干濕度的變化而發生的自然損耗；由于計量的精確度問題、氣體揮發、液體滲漏等原因造成的貨物的實存數與賬面不符；農副產品的自然風干導致重量減輕數量減少；工業企業的原材料、在產品、產成品在生產過程中發生的定額以內的損耗；因市場原因導致存貨減值造成的合理的損耗等等，這些都是合理損耗。

非正常損失，是指生產、經營過程中正常損耗外的損失，主要強調的是人員的過失?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十四條對“非正常損失”作了進一步明確規定：非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失。因此，對非正常損失的界定，應以實施細則的規定作為衡量標準，至于具體到各行各業，其損失的方式可能是五花八門的，因為各行業、各部門甚至是各個不同時期對不同貨物的損耗標準都不一樣，因此，在平時的稅收管理中對“非正常損失”一般應按以下原則掌握：一是屬于“貨物被盜”或“霉爛變質”等原因造成的損失；二是超過行業、部門規定的正常損耗以外的損失；三是存貨的盤虧、報廢、毀損等。

增值稅的相關規定：

新的《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規定，“非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務”和“非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務”的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

稅法之所以對非正常損失的購進貨物和在產品、產成品所耗用的購進貨物及應稅勞務的進項稅額不準予從進項稅額中抵扣，是考慮到納稅人的這部分損失與其生產經營活動沒有直接的關系，這部分非正常損失中的進項稅額不應由國家承擔。而且稅法要求納稅人須認真掌握，并在計稅時嚴格執行。

企業的存貨發生合理損耗，相應的增值稅進項稅額不需要作轉出處理，也不需要上報主管稅務機關審批或備案，就可以直接在所得稅前扣除，而如果發生的損失屬于非正常損失，相應的增值稅進項稅額則必須作進項稅額轉出處理，并轉入“待處理財產損益”科目，按規定上報主管稅務機關審批后，才可以將該損失計入“營業外支出”等相關科目，在所得稅前扣除。

所得稅的相關規定：

《企業所得稅法》規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的損失支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

《企業所得稅法實施條例》明確，損失是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

2011年1月1日起施行的《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》規定：企業發生的資產損失，應按規定的程序和要求向主管稅務機關申報后方能在稅前扣除。未經申報的損失，不得在稅前扣除。

企業資產損失按其申報內容和要求的不同，分為清單申報和專項申報兩種申報形式，企業各項存貨發生的正常損耗；應以清單申報的方式向稅務機關申報扣除。

存貨報廢、毀損或變質損失，為其計稅成本扣除殘值及責任人賠償后的余額，應依據以下證據材料確認：

1.存貨計稅成本的確定依據；

2.企業內部關于存貨報廢、毀損、變質、殘值情況說明及核銷資料；

3.涉及責任人賠償的，應當有賠償情況說明；

4.該項損失數額較大的（指占企業該類資產計稅成本10%以上，或減少當年應納稅所得、增加虧損10%以上，下同），應有專業技術鑒定意見或法定資質中介機構出具的專項報告等。

總之，企業發生資產損失時，會計法規的規定只需要針對不同的要求，采用不同的核算方法，不需要區分損失的性質，稅法則不同，首先需正確判斷損失資產是正常損失還是非正常損失，涉及增值稅和企業所得稅按稅法規定進行處理，保證該業務核算的規范性，減少涉稅風險，避免給企業帶來不必要的損失。