新《醫院會計制度》與《企業會計制度》之比較

摘要 新《醫院會計制度》與《企業會計制度》相比，存在著幾處明顯的相似與不同。隨著經濟環境的變化，它們都將改進和豐富，更能滿足各自會計主體核算的需要。

關鍵詞 醫院會計制度 企業會計制度 比較

中圖分類號：F231 文獻標識碼：A

2011年1月18日，財政部根據《中華人民共和國會計法》、《事業單位會計準則》出臺了新的《醫院會計制度》及《醫院財務制度》，將于2011年7月1日起在全國試點城市執行，2012年1月1日開始在全國范圍內執行。新制度的出臺為加強醫院收支管理和成本核算，更好地規范醫療機構運行將起到重要的作用。

新出臺的《醫院會計制度》與原《醫院會計》會計相比，有許多根本性的變化，如：確定了新醫院會計制度的核算基礎是權責發生制，實現了收入和成本費用的配比，改變了對固定資產的核算，新設置了累計折舊科目，核算因固定資產折舊而增加的成本費用，在會計報表中增加了現金流量表的填報，與此同時，將注冊會計師審計制度引入了新《醫院會計制度》，由此看來，新的《醫院會計制度》正在向《企業會計制度》靠近。

一、與原醫院會計制度相比，新醫院會計制度會計與企業會計制度的相同之處

1、新發布《醫院會計制度》明確了醫院會計核算的基礎是權責發生制原則，和《企業會計制度》相同，這是新《醫院會計制度》最根本的變化。在新《醫院會計制度》中，財政部把“醫院會計采用權責發生制基礎”寫進了制度中，不再要求醫院的會計核算除采用權責發生制外，均按照《事業單位會計準則》規定的一般原則和本制度的規定進行，而是完整地將權責發生制引入到醫院會計核算中，徹底取消了收付實現制，使醫院會計核算基本近似于企業會計核算。

2、新發布《醫院會計制度》和《企業會計制度》對固定資產的核算也趨于相同，最具標志性的相同處為兩個制度都設置了“累計折舊”科目，用于核算固定資產在使用過程中的損耗和攤銷。這個變化是新發布的《醫院會計制度》同《企業會計制度》最顯著的標志。

新《醫院會計制度》增加了關于固定資產折舊的核算，是新《醫院會計制度》最大程度相似于《企業會計制度》之處。按照新制度規定，固定資產應當提取折舊。固定資產計提折舊的方法類似于企業會計。

順應固定資產核算方法的改變，新制度對無形資產核算也設置了累計攤銷科目，用來核算無無形資產在使用過程中的攤銷額，用以準確地反映無形資產賬面價值，也增加了成本費用核算的準確性。關于無形資產的核算也和《企業會計制度》規定相類似。

由此可以看出，醫院會計制度中對固定資產的核算，以及固定資產折舊和無形資產攤銷的會計處理都在很大程度上趨同于企業會計。

3、新《醫院會計制度》引入了注冊會計師對醫院財務報告審計制度。

在以往醫院財務管理中，注冊會計師大多不對醫院財務報表進行審計，如有會計師事務所對醫院開展的審計業務也主要是受其管理部門的委托開展對醫院管理層的離任審計、經濟責任審計、清產核資審計等專項審計，審計內容主要是財務收支。新《醫院會計制度》規定：醫院對外提供的年度財務報告應按有關規定經過注冊會計師審計。注冊會計師對醫院財務報表進行審計，對于提高醫院會計信息質量，增強財務狀況和經營成果的真實性和公信力都有將起到重要的作用。

《企業會計制度》中雖然沒有明文規定企業會計報表要經過注冊會計師的審計，但《公司法》第一百六十五條規定：公司應當在每一會計年度終了時編制財務會計報告，并依法經會計師事務所審計。注冊會計師的審計也覆蓋了企業單位的大部分。由此知道，雖然注冊會計師不是對每一個企業進行財務報告審計，是對公司制企業的審計，而公司制的企業占了企業總數的大部分比例，也可以說注冊會計師審計制度已經在大多數企業執行。

新醫院會計制度在注冊會計師審計財務報告制度中與企業會計制度相近。

4、新《醫院會計制度》和《企業會計制度》都規定了各自核算的會計要素。

《企業會計制度》規定其核算的會計要素為資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六要素，新《醫院會計制度》規定醫院會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用五要素。它們之間的差別在于企業和醫院所有者不同。企業是由投資者共同投資籌辦的，企業經營的目的是取得利潤，而企業經營所產生的利潤要按投資者的出資不同進行相應的分配，因而利潤的核算成為企業會計核算的重中之重。《企業會計制度》就是根據這個中心目的、圍繞目的組織核算工作的開展。新《醫院會計制度》主要應用于公立醫院的會計核算，而公立醫院的投資方體是國家和各級地方政府，它不以盈利為目的，相對于企業會計核算中的利潤科目采用了結余科目，結余科目是凈資產要素中的一項。企業會計中的所有者權益要素相對應于凈資產要素。

5、新《醫院會計制度》和《企業會計制度》都有對應收款提取壞賬準備規定，符合會計核算原則中謹慎性原則的要求。

新《醫院會計制度》規定醫院醫院應當于每年年度終了，對應收醫療款進行全面檢查，計提壞賬準備。對于賬齡超過規定年限、確認無法收回的應收醫療款，應當按照有關規定報經批準后，按照無法收回的應收醫療款金額，借記“壞賬準備”科目，貸記本科目。如果已轉銷的應收醫療款在以后期間又收回，應按實際收回的金額，借記本科目，貸記“壞賬準備”科目；同時，借記“銀行存款”等科目，貸記本科目。屬直接轉銷法。企業會計制度也規定了對應收賬款計提壞賬準備，它采用的是備抵法。備抵法考慮到應收款項發生壞賬損失的可能性，按期估計壞賬損失，計入期間費用，同時設立應收款項的備抵賬戶“壞賬準備”科目，以反映應收款項的可變現凈值，也能使當期收入和費用盡可能實現配比。其優點是能將預計不能收回的應收款項及時作為壞賬損失并計入費用，避免企業虛增利潤；能使報表上列示應收賬款凈額，有利于報表使用者了解企業真實的財務狀況；也能使應收賬款項實際占用資金接近實際，有利于加快企業資金周轉，提高資金使用效率和企業經濟效益。由此可以看出，兩種會計制度都對應收款計提壞賬準備，但各自核算的方法仍然存在著很大的差別。隨著醫院會計業務的不斷發展，會計核算方法也會不斷地得到完善和改進。

6、新《醫院會計制度》和《企業會計制度》關于財務報告中會計報表部分都有現金流量表，用以反映醫院和企業在一定時期內的現金流入和流出。

原《醫院會計制度》中沒有現金流量表。在新《醫院會計制度》設計中，設計者把“財務管理在醫院管理中是其管理的一個核心部分，資金管理又是財務管理中的重中之重”的理念貫徹其中。重視對資金的管理也是醫院財務管理體制的需要。為此，新《醫院會計制度》增加了會計報表中的現金流量表。

企業會計報表中的現金流量表，是指反映企業在一定會計期間現金和現金等價物流入和流出的報表。是由經營活動現金流量 投資活動現金流量 籌資活動現金流量三部分組成的。醫院現金流量表是由業務活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量和籌資活動產生的現金流量三個部分。兩個現金流量表因為會計主體的不同，反映的現金流量既有相同之處，也有一定的區別。

二、新《醫院會計制度》和《企業會計制度》的不同

1、會計核算的會計要素不同。《企業會計制度》會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六要素。而新《醫院會計制度》明確規定了醫院會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用五要素。

2、新《醫院會計制度》設立了“待沖基金”科目，用以核算國家專項財政補助承擔的醫療成本和醫院使用財政補助、科教項目收入購建固定資產、無形資產或購買藥品、衛生材料等物資所形成的，留待計提資產折舊、攤銷或領用發出庫存物資時予以沖減的基金，以便滿足預算管理需要。

在原制度核算方法下，用財政性資金購買資產時形成支出，被反映的是預算支出的發生，不能夠對資產計提折舊。新制度核算方法下，對于這部分資產計的提折舊，預存到“待沖基金”里，直到資產被攤銷或存貨被領用時，不再反映為成本費用，而是沖銷待沖基金。這樣的會計處理，醫院就可以把財政資金和非財政資金形成的資產區分開來，并且通過“待沖基金”科目對財政資金形成的資產進行管理，又可以在一個會計體系中體現出預算信息。

3、兩個制度對收入核算的內容不同。醫院和企業是兩個不同的會計主體，從事的業務活動不同，所取得的收入有質的不同。

在《企業會計制度》中，收入是指企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日常活動中所形成的經濟利益的總流入，包括主營業務收入和其他業務收入。

新《醫院會計制度》核算的收入包括醫療收入、財政補助收入、科教項目收入和其他收入。另外，為滿足醫院管理的需要，將醫、教、研進行了合理分類處理，將科教項目也納入了收支管理。

4、《企業會計制度》設置了資產減值準備科目核算資產可能發生的減值。

它規定企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。企業應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備。如有確鑿證據表明企業不恰當地運用了謹慎性原則計提秘密準備的，應當作為重大會計差錯予以更正，并在會計報表附注中說明事項的性質、調整金額，以及對企業財務狀況、經營成果的影響。而新《醫院會計制度》目前尚未對資產可能發生的損失規定計提減值準備。

三、結論

比較新《醫院會計制度》與《企業會計制度》幾處明顯存在著的相似與不同，不難看出兩個會計制度的區別與聯系。隨著經濟環境的變化，它們都將日漸改進和豐富，更能滿足各自會計主體核算的需要。

總之，新《醫院會計制度》的頒布是醫療衛生行業的歷史性突破，更是醫院會計制度的一次根本性的改變，它在很多的會計處理方法上向企業會計趨近。醫院會計制度的改變，為能更準確地反映醫院經營績效，正確核算成本費用提供了會計基礎。它開啟了整個醫療行業改革的序幕，為醫療衛生體制改革打下了堅實的基礎。同時也是建立基本醫療保障體系、加強公立醫院的建設，進一步解決人們看病難的必要前提，而且更能夠滿足公立醫院回歸公益性對會計核算和監督的需要，適應建立公共財政和醫療衛生體制改革發展的需要。

（作者單位：姜貴蟬，十堰市急救中心；石瑛，金萍，十堰市人民醫院）