淺析價值鏈理論在制造業成本控制中的應用

摘要：面對激烈的市場競爭，傳統成本控制理論已經不能滿足現代企業對決策信息的需求，而價值鏈理論為研究企業的成本控制提供了有效方法。在分析當前我國制造業成本控制中存在的問題的基礎上，指出將價值鏈理論應用于制造業成本控制的思路，對增強企業的核心競爭力大有裨益。

關鍵詞：價值鏈；成本控制；成本動因

中圖分類號：F270.7 文獻標志碼：Ａ文章編號：１６７３－２９１Ｘ（２０11）08－０182－02

成本控制，是企業根據一定時期預先確定的成本管理目標，由成本控制主體在其職權范圍內，對成本形成過程的一切耗費，進行嚴格的計算、調節和監督，以保證其目標實現的管理行為。一定時期成本觀念的形成與當時生產力發展水平和管理方法緊密相關。我國企業目前的成本控制理念還是以大工業時期的成本控制為主，在成本計算方法和成本控制系統所提供的信息與知識經濟時代的技術、市場脫節，不能為企業成功制定和實施經營戰略提供支持。

一、制造業成本控制中存在的問題

（一）成本管理觀念落后

在傳統成本管理中，成本管理的目的被歸結為降低成本，節約是其基本手段。從現代成本管理的視角出發來分析成本管理的這一目標，發現成本降低是有條件和限度的，在某些情況下壓低成本費用，可能會導致產品質量和企業效益的下降。因而這種成本管理是一種消極的管理方式。隨著市場經濟的發展，企業不能再將成本管理簡單地等同于降低成本，而應是資源配置的優化和資本產出的高效管理。因此，企業不僅要關注產品的生產成本，而且要關注其產品在市場上實現的效益。在科學技術高速發達的今天，企業單純依靠成本的降低來獲取競爭優勢是不可能的，企業更多的應靠技術的投入，即現代成本管理中所謂的相對降低成本，從而提高成本效益。

（二）成本控制與管理的范圍過窄

我國企業成本控制是在企業內部進行的成本核算和控制，而且把生產成本的縮減作為企業產品成本控制的最主要的目標。受長期計劃經濟觀念的影響，企業在成本管理領域上，只限于對產品生產過程的成本進行核算和分析，沒有拓展到技術領域和流通領域。在管理體系上，偏重于事后管理，忽視了事前的預測和決策，難以充分發揮成本管理的預防性作用。具體表現如下：

1．忽視上下游企業的聯系

傳統成本管理只注重企業內部的生產過程中發生的成本，其著眼點在于購買與銷售之間生產制造的增值最大化。這種模式使成本管理局限于企業內部，而對企業供應和銷售環節中發生的成本不予重視，對于企業外部環境更是視而不見，這就使得成本管理與戰略管理極不相應。戰略管理強調的是知己知彼，即在開放型的市場環境中即要關注自己，又要去了解別人，尤其是競爭對手。

2．只注重對生產成本進行控制

傳統的成本會計系統將成本會計項目劃分為直接材料、直接人工、間接費用，所以，傳統的成本管理只注重對生產過程中的各種耗費進行控制，而忽略了對生產前的研究開發成本，供應成本和生產后營銷成本的控制。而價值鏈分析法則認為：企業是為最終滿足顧客需要而設計的“一系列活動”的集合體，成本絕不僅僅與生產環節相關，它是一個整體的概念。成本的管理應該是一個對投資項目進行研究開發并對設計、生產、銷售、售后服務進行全方位監控的過程。

3．忽視無形成本

傳統成本管理只考慮有形的成本動因，而忽視了無形的成本動因。在傳統成本管理的觀念里，材料、人工、制造費用等項目才是構成成本的主要因素，而企業的生產發展、市場開拓、內部結構的調整等都與成本管理無關。隨著社會經濟和科學技術的發展，傳統成本管理所忽視的因素，如企業的規模、整合程度、地理位置、產品的復雜性，廠房的布局規劃、企業的管理制度等，都會對產品的成本產生重要影響，因此，成本管理的內涵也應由有形成本動因擴展到無形成本動因，如人力資源成本、資本成本、服務成本、產權成本及環境成本等。

（三）系統協調性差

我國大部分企業以部門為單位進行核算和實行激勵機制，這種企業治理結構造成了企業內各部門及員工在工作時不是從企業整體利益出發去考慮問題，而是片面追求本部門的利益。同時，對于員工和部門效益的評估只注重短期的業績，造成企業的價值鏈扭曲和變形，以及資金、時間和人力資源的浪費，企業無法合理分配各種現有的有限資源。

（四）缺乏對競爭者的成本分析

傳統的成本控制未能對競爭對手的成本狀況進行分析與研究，而對處在激烈競爭環境下的企業來說，要擁有持續的競爭優勢，必須通過分析自己與競爭對手相比的競爭態勢來確定競爭戰略，明確自己在整個行業中的優勢和劣勢，“知己知彼”將有助于企業進行戰略調整和戰略目標的實現。這就要求企業在了解國內外市場的情況下，模擬計算競爭對手的成本，確定在市場競爭中，自身所處的相對成本地位，為制定成本控制方案提供依據。

二、制造業成本控制中價值鏈理論的應用

價值鏈是邁克爾·波特于1985年在其《競爭優勢》一書中首先提出的。他認為，將企業作為一個整體來研究無法識別競爭優勢，因此，他將企業視為設計、生產、營銷、物流配送以及對產品起輔助作用的各種活動的集合，這些活動的有機聯系就形成了企業的價值鏈?；趦r值鏈的成本控制，是以滿足顧客需求為中心，由產品價值鏈企業全員參與，各個作業中心全面負責，通過作業流程的重組和優化，在確保實現產品價值最大化的同時，努力降低價值鏈各環節的成本?？梢愿爬橐韵聨讉€方面。

（一）樹立價值鏈成本觀念

傳統的成本管理更側重于降低成本，而價值鏈成本管理將改變人們對成本管理的局限性認識。當企業把成本管理擴展到整個價值鏈上，會計管理的工作范圍也從企業內部擴大到包含所有戰略伙伴的整個價值鏈，企業就能通過對信息的掌握與分析來重構價值鏈，從而及時調整戰略。價值鏈的成本觀念要求企業將對成本的考核從產品生產領域轉移到研發、設計、試制、采購、售后服務等各個環節上來，對整個產品生命周期進行管理。價值鏈成本觀要求企業以適時制管理思想為指導，最大限度地消除浪費、減少存貨、與供應商保持良好的供應關系，建立戰略聯盟，提高員工的參與度。全面考慮企業整體乃至整個價值鏈聯盟，以滿足客戶需求為目標，不斷優化業務流程，同時結合全面質量管理體系，降低殘次品率，幫助企業更快提高產品質量和競爭力。

（二）運用價值鏈以拓寬成本控制的范圍

在對外部價值鏈進行分析時，企業應處理好和上下游企業的關系，建立穩定的銷售和供應渠道。對上游價值鏈的分析是從商品采購開始進行成本分析，并利用與供應商之間的關系，尋找降低成本的機會。對企業下游的價值鏈進行分析主要是從銷售環節開始的，企業的產品代表了買方價值鏈的外購投入，企業應及時對影響買方的所有策略以及買方價值鏈中的變化會對企業產生的影響進行交互性了解。銷售渠道的穩定有利于避免產量大幅度波動，使企業能較均衡地進行生產。在一般競爭戰略的指導下，核心企業會按照業務范圍確定一些具體的競爭戰略，決定企業在價值鏈上的業務跨度（價值鏈整合戰略），利用相關的成本信息選擇戰略性供應商和分銷商從而構建高效的價值鏈聯盟。在確定的戰略下，核心企業將與價值鏈聯盟企業緊密合作，開展基于價值鏈的成本管理。

（三）消除無增值作業

無增值作業對最終產品的價值沒有貢獻，消除它們不會影響顧客對產品的滿意程度。作業成本法可以幫助企業區分增值作業與無增值作業，以便幫助企業有效地消除無增值作業。作業成本法的核心是把成本看成“增值作業”和“無增值作業”的函數，并將“顧客價值”作為衡量增加價值與否的最高標準，并進一步把“無增值作業”劃分成“維持性作業”和“無效作業”。通過作業成本信息分析，有助于進行業績計量和評價、預算制定、作業管理以及顧客和市盈率分析等，最終達到全面控制、降低成本的目標。成本管理者的任務，就是實現作業鏈的優化，即去掉一些不必要的非增值活動或重新對有聯系的活動排序和組合等，這往往能從根本上改變企業重要的成本驅動因素，使成本利用趨向于最優化的高效率狀態。

（四）采用會計電算化進行實時控制

采用會計電算化進行成本控制，使企業對成本信息實現實時控制。在手工核算方式下，從會計憑證的取得到作出決策往往需要很長時間，由于信息滯后導致管理人員的決策失誤。而采用會計電算化后，實現了整個業務流程的實時控制，使銷售商品、物流配送、結轉成本等日常活動的會計處理融入日常交易業務之中，使會計人員可以從繁重的會計核算工作中解脫出來，更好地履行其管理職能。另外，采用會計電算化還可以提高企業對市場的反應度，對企業內部的各個系統進行整合，做到信息流與資金流、物流和商流同步，以實現信息集成，從而使決策者能隨時了解企業的經營狀況，以便根據市場動態及時調整生產，使企業庫存商品減少甚至達到零庫存的最佳狀態，這會大大降低成本并減少了生產浪費。

（五）獲取和保持競爭優勢

第一，識別競爭對手的價值鏈。確定競爭對手的第一步是識別競爭對手的價值鏈以及他們是怎樣進行價值活動的。在實踐中，由于企業沒有直接信息，要評估競爭對手的成本一般極其困難。通?？梢詮墨@得的公開數據以及通過與買方、供應商和其他人的面談，來直接估測競爭對手的某些價值活動的成本。同時，要求企業確定競爭對手關于這些價值活動的成本驅動因素，然后運用成本行為的知識來估測競爭對手成本的差異。第二，重構價值鏈。在不斷完善企業自身價值鏈使之優于競爭對手價值鏈的同時，企業還要努力重新定義價值鏈，如減少其中的一項活動或調整各項活動的順序等，以便獲得更顯著的競爭優勢。能否取得并維持競爭優勢主要取決于企業如何根據競爭對手價值鏈的情況來不斷完善企業自己的價值鏈。

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