論宋代旁通與會計錄設置思想

浙江科技學院經濟管理學院 朱靈通 江西財經大學會計學院 方寶璋

論宋代旁通與會計錄設置思想

浙江科技學院經濟管理學院 朱靈通 江西財經大學會計學院 方寶璋

一、旁通思想

宋代有一種類似今日會計報表的財經報告文件，稱之為“旁通”或“旁通冊”。一般是每年或每半年匯總整理某地方或某部門的會計資料，上報中央進行審查核算。如紹興五年（1135年）規定：“諸路收支見在錢物，今后分上下半年，縣具數申州，州類聚同本州之數申漕司。如系常平茶鹽司并提刑司錢物，即依此申所隸置籍，本司總一路之數，作旁通冊開具聞奏，付之戶部，考察登虧。”從史籍記載中可以大致了解到旁通比一般會計賬籍更有統一、固定的格式，如政和七年（1117年）十一月，“詔試尚書戶部侍郎任熙明、尚書戶部員外郎程邁奏：戶部右曹掌常平免役敕令，大觀中被旨頒降旁通格式，令諸路提舉司每歲終遵依體式，具實管、見在、收支編成旁通，次年春附遞投進。”從上引史料還可以看出，旁通主要記載了財經部門收支、見在、實管等項目。此外，也記載各地區、各經濟部門的生產變化情況。如戶部長官曾認為政和六年旁通，“其間違戾隳廢者凡七事：俵散常平錢谷隨稅斂納，去歲未納數多路分；常平糴谷，所糴數少路分；農田水利堙廢，無措置興修路分；市易歲終收息數少部分；抵當歲終收息數少部分；熟藥歲終收息數少路分；免役錢依去（歲）計，一歲募直應用之數，立為歲額……如有逐件違犯，即是官司違法。緣旁通冊內并不曾開說，乞委官遍行點檢，因加賞罰，以示懲勸。”可見，他們認為這七項事都必須在旁通中得到反映，而原旁通不曾記載說明，故要求委派官吏審核檢察。

旁通雖然作為十分集中概括的財經報告文件，但對經濟部門生產情況的記載卻十分細致，連諸路場務增減興廢的情況也必須一一申報。如政和七年（1117年）十一月，“仍令諸路今后將每年所申戶部旁通內量行開說因依，謂如是常平散斂元若干，已斂若干，未斂若干，其未斂之數內若干系災傷倚閣，若干系逃亡戶絕，若干系拖欠未納。又如場務元管處所若干，已賣若干，未買若干，其未賣之數內若干系因敗闕停閉，若干系過月未賣之數，候到仰戶部逐一檢察鉤考，具以聞。”

宋代的旁通不僅僅只是文字，而且還有類似于今日的圖表，稱為“旁通圖”，如孔仲武在《代上執政書》中云：“賦稅之入，可以坐而辦也。又總其大數，為旁通比較圖，開列賦稅結絕多少，使縣上于州，州上于監司，視圖閱簿，博相考察，不待屢行約束，而官吏自知勸懼。”由此推測，圖當比較簡明直觀，與簿籍對照考察，使上司對下屬賦稅收入之數洞若觀火，起到激勵與勸戒作用。

總之，旁通比其他資料更集中、更概括、更系統、更有條理性地反映某地方或部門的收支情況，分析核算收支盈虧，為朝廷監督平衡財政收支，考察官吏經濟政績，提供了重要簡明的依據。

二、會計錄思想

宋代在會計思想方面一項重大的成就是重視編撰會計錄。許多皇帝在位期間均編撰有會計錄，《長編》、《宋會要輯稿》、《群書考索》、《玉海》等均有記載，其中以《玉海》記載為最多，共計有景德、祥符、慶歷、皇祐、治平、元祐、紹興、乾道、紹熙、慶元、端平等會計錄以及熙寧會計式。這些會計錄均是對全國收支情況的匯總和分析。此外，宣和七年（1125年）八月，“兩浙運副程昌弼奏：‘漕司以計度經費為職，臣分別科目，使多寡出入盈虛登耗之數可指諸掌，請詔臣編纂《宣和兩浙會計總錄》，攽之郡縣。’從之。”“大觀中河北漕臣任諒著《河北根本錄》，凡戶口升降、官吏增損與一歲出納奇贏之數，皆披籍可見。”這是對一路收支情況的總結，這種地區性的會計錄在宋代比較少見。

宋代計臣編撰會計錄的根據有兩種：一是以全國財政總收支為材料。如《景德會計錄》所根據的材料是“歲收兩京十七路圖籍四萬四千百一十七，日入事一千五百，移文倍之”。二是通過重點抽樣，有選擇地抽取數年某些部門某些地方財政財務收支情況進行綜合分析。

宋代會計錄有時為了能比較客觀地考察財政收支平衡情況，還采取平均數年收支的辦法。如紹興五年（1135年）閏二月，殿中侍御史張絢奏曰：“……伏望明昭大臣，選委詳練財賦之官，俾仿景德、皇祐等書，撰集成錄。且自紹興元年至四年為率，以每歲所出入之數，列之于前，卻以今歲計之，除預借已支費外，總計見今歲之實有之數，合計若干，復自日下至歲終，凡官吏之費，養兵之費，及應干合用錢物，通計若干，名曰《紹興會計錄》。量入為出，即可以見有無之實；絕長補短，斯可以制裁損之宜”。

宋代會計錄雖然大體上是作為全國收支的匯總和分析，但由于“內藏、右曹之積與天下封樁之實，非昔三司所領，則不入會計”，所以嚴格地說，它還不能反映宋代財政收支的全貌。即使如此，僅從會計錄編撰的取材來看，其準確性還是較高的，基本上能客觀反映出財政收支上的問題。

宋代編撰會計錄的目的是為了考察國家財政收支平衡問題。宋代財政上入不敷出的情況時有發生，因而編撰會計錄更成為必要。正如紹興五年張絢所奏：“國朝有《景德會計錄》，又有《皇祐會計錄》，至治平、熙寧間，皆有此書。其后蘇轍又仿其法作《元祐會計錄》，雖書未及上，其大略亦有可觀。皆所以總括巨細，網羅出納。凡天下賦入之數，官吏之數，養兵之數，條章各立，支費有限，謹視其書，上下遵守，此作會計錄之本意也。臣伏見朝廷數年以來，財賦浸虛，用度滋廣。廟堂責之戶部，戶部責之漕臣，漕臣責之州，州責之縣，縣責之民而止。民辦既困，膏血將竭，則如之何？正宜盡括歲入之厚薄，因計歲出之多寡，分其品目，列其名色，總貫旁通，載之圖冊，揆考之間，如運諸掌，斯可以裁減浮費，增羨邦財”。

宋會計錄的基本作用是考察財政收支平衡，這可從會計錄的篇目看出。宋會計錄存有完整篇目者尚少，表1舉三例予以說明。

從表1可以看出，會計錄篇目歷朝是大同小異。其中有關收入的篇目較穩定，三個會計錄均有戶賦（民賦）和課入，變動主要是在支出。變動的原因大致如蘇轍在《元祐會計錄敘》中所說：“參酌同異，因時施宜”。如景德、皇祐會計錄均有祿食（祿賜）一項，其主要原因是“真宗時，內外兵九十一萬二千，宗室、吏員受祿者九千七百八十五。寶元以后，募兵益廣，宗室蕃衍，吏員歲增。至是，兵一百二十五萬九千，宗室、吏員受祿者萬五千四百四十三，祿廩奉賜從而增廣。又景德中，祀南郊，內外賞賚金帛、緡錢總六百一萬。至是，饗明堂，增至一千二百余萬，故用度不得不屈。”祿食賜予成為國家支出的一個重要方面，不得不設法加以裁減，故會計錄設此篇目專門討論之。又如儲運一項，宋有天下，懲唐季五代藩鎮之禍，蓄兵京師以成強干弱支之勢，兵食為重，因此“糧芻運饋，國之大計，特為儲運一篇補其缺”。

分析史籍中有關對編撰會計錄的簡略記載，也可以看出會計錄的基本著眼點是考察國家財政收支平衡，這是宋代編撰會計錄的指導思想。如蘇轍在《元祐會計錄敘》列舉了一歲收支之數后曰：“然則一歲之入，不足以供一歲之出矣。故凡國之經費，折長補短，常患不足。小有非常之用，有司輒求之朝廷，待內藏米鹽而后足。臣身典大計，以為是偷歲月可也。數歲之后，將有不勝其憂者矣。是以輒嘗推原其故。”又如《宋史·田況傳》載：“況鉤考財賦，盡知其出入，乃約《景德會計錄》，以今財賦所入，多于景德，而歲之所出，又多于所入。因著《皇祐會計錄》上之。”既使是有關一個地區財政收支的《宣和兩浙會計總錄》，亦“以本路歲收歲支隨事分別科目，著之編冊，使多寡出入盈虛登耗之數，可指諸掌。”

宋代會計錄在考察收支平衡時往往具體分析了財政赤字的原因，這樣“乃能裁節煩冗，研究弊病，必資成法以為總要”。如蘇轍在《收支敘》中列舉出入不敷出的具體表現，并分析其原因：

方今禁中奉養有度，金玉錦繡不逾其舊，宮室不修，犬馬不玩，有司循守法制，謹視出入之節，未嘗有失也。而其弊安在？天下久安，物盛而用廣，亦理之常也。顧所以處之如何耳，臣請歷舉其數。宗室之眾：皇祐節度三人，今為九人矣；兩使留后一人，今為八人矣；觀察使一人，今為十五人矣；防御使四人，今為四十二人矣。百官之富：景德大夫三十九人（景德為諸曹郎中），今為二百三十二人矣；朝奉郎以上一百六十五人（景德為員外郎），今為六百九十五人矣；承議郎一百二十七人（景德為博士），今為三百六十九人矣；奉議郎一百四十八人（景德為三丞），今為四百三十一人矣。

據蘇轍的分析，元祐年間入不敷出的原因在于冗官。皇祐、治平年間，歲用大增。元豐時，曾鞏議經費曰：

天下歲入，皇祐、治平皆一億萬以上，歲費亦一億萬以上。景德官一萬余員，皇祐二萬余員，治平并幕職、州縣官三千三百余員，總二萬四千員。景德郊費六百萬，皇祐一千二百萬，治平一千三百萬。以二者校之，官之眾一倍于景德，郊之費亦一倍于景德。官之數不同如此，則皇祐、治平入官之門多于景德也。郊之費不同如此，則皇祐、治平用財之端，多于景德也。

表1

可見，曾鞏通過對幾個數字的對比分析，認為皇祐、治平經費開支一倍于景德，主要原因是冗官與郊費。接著，曾鞏提出了解決的辦法：

誠詔有司按尋載籍，而講求其數，使官之數、入者之多門可考而知，郊之費、用財之多端可考而知。然后各議其可罷者罷之，可損者損之。使天下之入，如皇祐、治平之盛，而天下之用，官之數、郊之費皆同于景德，二者所省者蓋半矣。

南宋兵連禍結，軍費開支猛增，使國用大屈。這個原因計臣亦在對諸會計錄的對比分析中得出：

出納之數，以會計而明；虛濫之費，以會計而省。惟其會計詳盡，則登耗所自皆可得而知矣。臣嘗因中都官吏俸祿與夫兵廩支費求其所以會計之說，熙豐間月支三十六萬，宣和末用二百二十萬。渡江之初，雖連年用兵，月支猶不過八十萬。比年以來，月支不下百二十萬。大略官俸居十之一，吏祿居十之二，兵廩居十之七。

宋代會計錄對收支的考察分析，使朝廷能從宏觀上把握國家大計，監督收支平衡。除此之外，會計錄也對其他一些問題進行對比分析，如關防與收入的關系：

且如景德中商稅止收四百五十萬貫，慶歷中為之關防，遂收一千九百七十五萬貫；景德中酒課止收四百二十八萬貫，慶歷中為之關防，遂收一千七百一十萬貫。其余茶鹽之數，舊額不虧，固非苛取于民，止是關防滲漏，倘若失陷，豈不可惜！

通過對比，使人信服地得出這樣結論：“茶鹽酒稅經費仰給易致滲漏，全在關防”，關防是增加收入的一個必要措施。又如丁謂在《景德會計錄》中通過對比景德四年、咸平六年戶口與賦入之數，說明戶籍管理的好壞，直接影響到賦稅收入的增減：

景德四年七月丙子，權三司使丁謂言：“戶部狀：景德三年戶口數（總戶七百四十一萬七千五百七十，口一千六百二十八萬二百五十四），比咸平六年計增五十五萬三千四百一十戶，二百萬二千一十四口；賦入之數（總六千三百七十三萬一千二百二十九貫石匹斤），比咸平六年計增三百四十六萬五千二百九……臣今以景德三年民賦戶口之籍較咸平六年，具上史館，望歲較其數以聞。”從之。

丁謂在《景德會計錄》中還通過分析墾田與戶口的關系，發現天下墾田“總得一百八十六萬余頃。以是歲七百二十二萬余戶計之，是四戶耕田一頃，由是而知天下隱田多矣。”

總之，宋代會計錄在對國家經濟宏觀的控制把握以及重大經濟活動的決策中，提供了較為可靠的統計數據和具有建設性的意見，同時也體現了會計思想的重大發展和在實踐中的應用，使宋代統治者多次擺脫了財政困境，維持國家機器的運轉。

［本文系國家自然科學基金項目：政策工具視角下的宋代政府治理思想研究（批準號：70971057）階段性研究成果］

［1］徐松：《宋會要輯稿》，中華書局1957年版。

［2］王應麟：《玉海》，江蘇古籍出版社1987年版。

［3］李心傳：《建炎以來系年要錄》，中華書局1988年版。

［4］脫脫等：《宋史》，中華書局1977年版。

［5］李燾：《續資治通鑒長編》，中華書局2004年版。

［6］曾鞏：《曾鞏集》，中華書局1984年版。

（編輯 熊年春）