注冊會計師年報審計與各類型專項審計的區(qū)別

鄧沫

注冊會計師在執(zhí)行社會審計中經(jīng)常遇到的業(yè)務(wù)類型是年報審計與各類型專項審計，如何把握好這兩類審計的相同點(diǎn)和不同點(diǎn)，從而更好地完成委托方的審計目的、為國家經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)，是每一個社會審計工作者都需要掌握的基本技能。

年報審計即年度會計報表審計，其審計的主要目的是為了對企業(yè)的年度會計報表的真實性公允性和一貫性發(fā)表審計意見，即企業(yè)的年度會計報表是否符合企業(yè)會計準(zhǔn)則與相關(guān)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面是否公允地反映了企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量，會計處理方法的選用是否遵循了一貫性原則。這屬于注冊會計師一般目的的審計業(yè)務(wù)。

而各類型專項審計屬于特殊目的的審計業(yè)務(wù)，雖然與年度會計報表審計一樣，注冊會計師都要遵循《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》體系來執(zhí)行自己的工作，但是專項審計的審計目的、審計范圍、審計程序及審計報告的撰寫方法都與年度會計報表審計有區(qū)別，且根據(jù)不同審計目的，其著重采取的審計方法也不一樣。注冊會計師在執(zhí)行年報審計與其他專項審計的時候，要根據(jù)情況著重關(guān)注以下不同點(diǎn)：審計覆蓋面不同；審計詳細(xì)程度和審計責(zé)任不同；審計角度不同；審計程序不同；審計報告格式不同。

下面以年報審計與專項經(jīng)濟(jì)問題審計為例，從這幾個不同點(diǎn)出發(fā)，對注冊會計師應(yīng)注意的事項逐一進(jìn)行分析。

一、審計覆蓋面不同。年度會計報表審計主要針對企業(yè)的三張年度會計報表：資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表。由于這三張報表涵蓋了企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的方方面面，因此，審計內(nèi)容也覆蓋了企業(yè)的各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。對所有重大方面都需要關(guān)注，對各項業(yè)務(wù)循環(huán)都要按照審計準(zhǔn)則的要求，進(jìn)行必要的符合性測試和實質(zhì)性測試。

專項經(jīng)濟(jì)問題審計則根據(jù)委托方的不同需要，對委托目的所指向的審計對象進(jìn)行審計，其審計內(nèi)容有可能超越了年度會計報表涵蓋的范圍，包括了企業(yè)內(nèi)部管理、工作流程及管理者的工作效果及其他內(nèi)部制度控制等各類事項，也有可能僅針對某個經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行著重審計，除了與該經(jīng)濟(jì)事項有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，其他一律不在審計范圍之內(nèi)。

二、審計詳細(xì)程度和審計責(zé)任不同。對于年度會計報表審計來說，注冊會計師承擔(dān)的是抽查責(zé)任，即只要注冊會計師執(zhí)行了所有應(yīng)該執(zhí)行的審計程序，不存在重大錯弊，允許存在注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)的錯報漏報，注冊會計師對此不承擔(dān)責(zé)任。特別是對于會計責(zé)任和審計責(zé)任，年報審計有特別清晰的劃分，即按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責(zé)任，這種責(zé)任包括：一設(shè)計、實施和維護(hù)與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；二選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅嬚撸蝗龀龊侠淼臅嫻烙嫛?/p>

注冊會計師的責(zé)任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。注冊會計師對與會計報表有關(guān)的事項均需要采取合理關(guān)注，不能有所遺漏。但是合理關(guān)注前提下，是否能發(fā)現(xiàn)被審計單位所有錯漏報，則有一個可靠程度的范圍。中國注冊會計師審計準(zhǔn)則要求注冊會計師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務(wù)報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

三、審計角度不同。年報審計是為了廣大報表使用人服務(wù)的，包括股東、債權(quán)人及其他潛在的報表使用人。因此，審計的目的著重于報表的真實客觀公允，經(jīng)審計的報表使廣大的報表使用人可以看到企業(yè)真實情況，對其投資及其他決策作基礎(chǔ)。因此，注冊會計師審計的是以廣大報表使用人的角度來看問題。而專項經(jīng)濟(jì)問題的審計有時是不公開的，僅針對委托方關(guān)心的問題進(jìn)行審計。因此審計僅局限于從委托方的角度看問題，為委托方服務(wù)，將委托方需要了解的事項查清查透，經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)核實清楚，供委托方使用。

四、審計程序不同。在進(jìn)行年報審計的過程中，注冊會計師往需要執(zhí)行以下審計程序以獲得審計證據(jù)：檢查記錄或文件；檢查有形資產(chǎn)；觀察；詢問；函證；重新計算；重新執(zhí)行；分析程序。

在專項經(jīng)濟(jì)問題中，往往不拘泥于上述審計程序，而是根據(jù)實際情況采取可能的其他必要的審計程序。因此得到的審計結(jié)論常常是某一事項的調(diào)查詢問結(jié)果、某些憑證的審核與統(tǒng)計結(jié)果。在此情況下使用分析程序時要有較充足的證據(jù)支持，否則不宜輕易下結(jié)論。并且在審計報告中，注冊會計師要明確取得的審計資料及具體進(jìn)行了哪些審計程序，以明確自身的責(zé)任義務(wù)，保護(hù)自己，降低審計風(fēng)險。

五、審計報告格式不同。年報審計的格式必須按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1501號——審計報告》的要求進(jìn)行，總體上屬于簡式審計報告，報告結(jié)論僅對企業(yè)財務(wù)報表是否已經(jīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面是否公允反映企業(yè)的財務(wù)狀況以及經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量發(fā)表意見。

而專項經(jīng)濟(jì)問題的審計報告往往是長式審計報告，以報告正文中往往要詳細(xì)說明審計起因、審計過程、審計范圍及采用的審計程序，在結(jié)論中往往包含了所有審計事項的審計結(jié)果及發(fā)現(xiàn)問題情況。

（作者單位：廣東誠安信會計師事務(wù)所有限公司）