新時期企業會計監督研究

王 榮

（首都經濟貿易大學會計學院 北京 100070）

一、引言

會計監督是會計機構及人員按照各項財務制度和財經法規，對企業生產經營活動的合理性、合法性及有效性進行監督，運用計算、記錄、檢查、分析等方法，使其按既定的目標和要求來進行的行為。會計監督作為我國經濟監督體系最主要、最直接的監管手段，通過會計反映、審核本單位的經濟活動是否合理、合法、有效，促進并改善了內部經濟監督的方式，能夠很好的為會計人員保證會計信息質量提供幫助。但是改革開放以來，市場經濟的不斷發展，會計信息也隨之發生了變化，出現了會計秩序混亂、信息失真、貪污腐敗、違法亂紀等問題，已經嚴重的影響著企業會計監督的機制，很大程度上侵害了國家經濟利益，導致企業出現了經營管理混亂的現象，使現行的會計監督體系面臨著新的嚴峻挑戰。目前我們的首要任務就是及時治理會計監督弱化，從根本上徹底解決會計監督弱化的若干問題。首先分析會計監督弱化的原因是多方面的，主要包括內部原因和外部原因。內部原因分為部分會計人員的素質不夠高、企業內部監督制度不夠完善等，外部原因包括社會監督體制不完善及司法體制的不健全等。現代社會的經濟活動中會計監督具有非常重要的意義：一方面，會計監督利用會計信息對經濟活動進行監督，利用真實的會計信息，正確地反映和監督經濟活動，避免其中任何不合法不合理現象的發生；另一方面，會計監督對會計工作本身進行監督，要求各單位的財會工作必須在法律法規和審計、財政、稅務機關的監督下進行，如實提供所有會計資料以及有關情況，不得隱匿、拒絕、謊報。強化、改善企業財務監督，既是改變我國企業財務管理弱化現狀，提高財務管理水平的需要，也是切實貫徹《會計法》，維護社會主義市場經濟秩序的需要。

二、企業會計監督現狀分析

（一）會計監督的法律約束機制不健全 會計法律、法規在會計監督的執行中起著重要的作用。目前我國企業會計監督的法律約束機制還不完善，制約了企業會計監督工作的推進。一方面，我國《會計法》自頒布以來經多次的修改，但是隨著社會的發展出現了新的問題，但是有關的配套法律、法規卻沒有及時跟上，《會計法》實施細則相對不夠健全，企業會計準則還處于建設過程中，缺乏具有很強操作性的實施細則，企業內、外會計監督主體不能有效行使其監督職能，致使企業會計監督不力。另一方面，通過明確規定會計信息失真相關責任者的法律責任來有效地約束會計信息失真現象的出現，是建立企業會計監督法律約束機制的主要目標。這就需要在會計監督法律制度中明確規定會計信息利益相關者的責任及其追究程序。然而，現有企業會計法律、法規中，對與會計監督有密切利益關系的關聯者的追究力度還不夠，對其在會計監督中的應該付的法律責任的規定不明確，非常的不利于會計監督職能的強化。

（二）會計監督主體監督不力 首先，企業內部會計監督主體監督不力。企業內部會計機構及內部人員是企業內部會計監督的主體。因為企業會計機構負責人由企業負責人聘任、解聘和決定薪酬，會計工作人員會對會計監督產生錯誤的理解，認為會計監督是企業負責人來負責，因而對其違法違規行為難以發揮會計監督職能。其次，企業內部會計主體監督不力也和會計人員自身素質的高低有直接的關系。目前，我國的會計從業人員雖然形成了一支龐大的隊伍，但整體素質沒有跟上來，學歷、知識等結構及業務素質方面都較偏低，職業判斷能力、監督意識和法制意識較弱，多數單位會計工作還停留在記賬、算賬等一些淺層次上面，很難對企業做到有效的會計監督。另外，企業外部的會計監督主體監督也不力。企業外部會計監督主體分為社會監督和政府監督。根據《會計法》規定，財政、審計、稅收、證券監管、人民銀行、保險監管這些都是《會計法》的執法部門，都有權力對企業財務會計情況進行有效地監督。然而，目前政府各監督部門之間的權責劃分不夠明確，溝通協調差，嚴重影響到政府對企業會計監督的力度。此外，當前企業會計的社會監督力度也不盡完善，社會對企業會計的監督工作不夠重視，也沒有相應的具體措施，還有待進一步加強。

（三）會計人員職業道德觀念差 會計人員的職業道德觀念和自身的綜合素質在會計監督中起著至關重要的作用。市場經濟必須有賴以運行的生存法則，僅僅依靠法律制度的約束是遠遠不夠的，在巨大的經濟利益與嚴肅的道德規則發生矛盾的時侯，必須進行誠信教育，才能使天平偏向于道德規范。近年來我國的會計隊伍逐漸的龐大起來，不再是前些年會計人員奇缺的狀態，解決了會計人員數量的問題，但也隨之出現了會計人員整體素質偏低，知識結構、學歷結構和業務水平都較低，大多數人沒有經過專業的培訓，而且有的甚至還是無證上崗。這種背景下必然會出現會計人員的監督意識淡薄、職業判斷能力弱、法制觀念、職業風險意識缺乏、自我管制能力不強、惟名是從，在權大于法的思想支配下有意造假，從而不可避免的出現會計信息失真的現象。

三、企業會計監督強化的策略

（一）優化監督體系的內外環境 （1）企業制度環境的優化。現代企業會計監督實際上是一種委托代理關系中監督與激勵的博弈過程。經過多次重復博弈的均衡結果，帶來會計監督體系的逐步完善，加強和提升會計監督的職能。然而，實際中現代企業經濟活動中的委托代理關系存在著非均衡性，在同一份契約里面，各個契約關系人之間存在著利益的沖突。在利益沖突面前，為了得到更多的自身利益，企業管理者會想盡各種辦法提供虛假的報告，其中還有某些契約關系人也為了自身利益的考慮，默許或者是違反會計準則和會計法規。企業制度決定企業內部會計監督的形式，不同的企業組織形式決定著不同的會計監督、核算的內容，而且還決定著會計人員提供不同質量的經濟信息，由此可見，創造一個良好的制度環境可以更充分地發揮會計監督體系的作用。企業制度環境的優化就是要建立健全法人治理結構，為實施會計監督提供有效地制度保證。（2）會計職業道德優化。優化會計職業道德意識，就要從培養會計職業界的獨立、客觀、公正的精神境界開始。在面對會計工作中來自各方面的不正當干涉，會計人員要始終站在公眾利益的角度，敢于抵制，堅持以法律為行動準則，以確保會計資料的真實可靠性。會計人員具有很強的信息優勢，影響著委托代理的關系，會計人員的職業道德和技術環節直接決定著會計監督的效率及效果。因此，加強會計人員的職業道德和其技術環境直接影響著會計監督的強化效果。首先要樹立會計職業道德意識，會計職業界要獨立、客觀、公正。對來自各方面的不正當干涉，會計人員要有勇氣抵制，始終站在公眾利益的角度，依法規運作，確保會計資料的真實公允。要采取有效措施，綜合治理會計秩序，建立可操作的會計職業道德規范，明確各崗位人員、會計機構負責人、會計主管人員各自的職責和要求。優化實施會計監督的職業道德環境。其次，只有很好的完善會計監督體系，才能約束和規范會計行為，并有科學的會計技術環境。想要保證會計信息的質量，必須具備先進的監督手段和合理的監督程序，才能正確評價及合理分配經營成果，從而來保證會計監督體系的良好運作。提高會計監督的質量，還應充分運用電子化信息技術。再次，還應該加大宣傳的力度，倡導全社會共同努力實現會計信息真實性，逐漸形成良好的社會風尚，盡快為會計監督創造良好的職業道德環境。會計工作的目的本身，陷含著一種極為重要的道德可能性價值，所以應將會計工作的目的作為會計職業道德的底線，將社會性作為會計職業道德的最高境界，加強會計人員的責任感、道德觀，倡導以遵紀守法為榮，以違法亂紀為恥；以誠實守信為榮，以見利忘義為恥，通過其職能作用達到監督約束目的。（3）會計技術環境優化。會計學作為一門科學，有其內在的規律。會計通過傳遞信息報告會計主體的經營活動及結果，來實現其存在的目的，會計是一種技術手段。形成完善的會計監督體系可以很好的約束和規范會計行為，要實現這樣的會計體系，也應該配備一個科學的會計技術環境，擁有合理的監督程序及先進的監督手段，會計技術環境的得到了優化，才能保證會計信息質量，正確評價經營成果和合理分配經濟利益，實現會計監督體系的正常運作。新時代的今天，科技迅猛發展，我們認為應該充分利用好電腦、互聯網、數據庫、多媒體、遠程通訊、信息鏈接等高科技技術和會計技術聯合應用，來提高會計監督的有效性，可操作性。

（二）建立完善的內部監督機制 完善的會計監督體系模式結構和有效的會計監督體系運行機制有機地結合在一起，就是一個健全的會計監督體系。會計監督體系的健全和會計監督職能的實施，需要建立協調有序的會計監督體系運行機制（包括外部監督機制和內部監督機制）。新學派人士認為，現代公司是一系列契約關系的聯結點。公司制產權分離必然會出現“信息失衡”現象，也就是因為契約關系各方所處不同位置，作為代理人的管理當局會擁有明顯的信息優勢，其對企業生產經營各環節的情況有比較詳細的了解，而股東、債權人等利益集團相對來講則處于信息劣勢，在契約各方的利益不同時，管理者便利用自己的信息優勢做出一些有利于自己、損害其他利益集團的決策，這就更加劇了經營方與利益集團之間的利益失衡，不利于資源的合理分配。信息失衡導致了“道德風險”問題和“逆向選擇”問題的出現。會計人員及其組織往往會借助這種失衡的信息規律，采取“虛假會計信息”、“隱瞞財務信息”等形式進行造假，丟棄了會計信息的真實性，損害了會計信息使用人的利益。同時他們還利用信息優勢和契約缺陷，選擇一些有助于實現自身效用的會計程序、政策和方法，造成會計信息失真。因此，要完善會計監督必須建立完善的內部監督機制。第一，健全內部控制制度。內部控制包括企業生產、經營和管理的各個方面，它的核心系統就是會計控制系統，企業內部控制制度要從會計環節入手，并向其他管理環節延伸，逐步形成內部控制的網絡。為了加大控制的力度，內部控制的內容應有以下規定：（1）采購與付款業務控制，強調合理規劃采購與付款的機構和崗位，明確崗位職責，建立和完善相應的控制程序；（2）財務風險控制，要求加強對籌資業務的管理，控制財務風險的發生；（3）貨幣資金控制，強調了貨幣資金的授權批準程序、不相容崗位的內部牽制等問題；（4）成本費用控制，建立成本費用預算、控制系統；（5）實物資產控制，要求建立實物資產管理的崗位責任制，責任到人，加強入庫、領用、保管等環節的控制；（6）銷售與收款控制，強化對商品發出以及賬款回收的管理系統；（7）工程項目控制，強調建立科學的決策程序，加強投資決策的責任制；（8）擔保業務控制，要求建立決策程序和責任制度；（9）對外投資決策控制，要求加強決策責任制。以上規定中加強資金與存貨的內部管理尤為重要。通過各項規章制度來明確、規范各個控制點的責任、權利，協調它們之間的關系，糾正偏離會計目標的行為。第二，科學設置與合理定位內部審計機構。要想建立一支高素質的內部審計隊伍，先要解決內部審計機構的設置和定位的問題。內部審計組織機構是內部審計工作的基礎，其發揮作用的關鍵是科學、有效的內部審計組織機構。為了使內部審計在內部控制中的作用得到充分發揮，單位在設置內部審計組織機構及對其定位上，應遵循兩方面原則：其一，權威性原則。主要體現在內部審計組織機構的地位和設置層次上。其二，獨立性原則，它是設立內部審計組織機構最重要的原則。這樣才能最大限度地體現內部審計的權威性和獨立性，為內部審計工作順利開展打下良好的基礎。

（三）完善外部監督機制 企業會計監督應重點加強外部監督的力度，實施對內部人的監督約束。首先，要建立合理的激勵機制。會計是多重委托關系的集中表現，會計監督的好壞會直接影響很多人的利益，只是研究會計人員和經理人員的會計監督成本肯定是不行的。要實現委托目標，就要降低代理成本，而要降低代理成本，克服代理人可能出現的逆向選擇和道德風險，委托人必須設置恰當的激勵機制，來協調代理人和委托人間的利益關系，并通過建立和健全監督機制來減輕信息不對稱造成的損失。其次，規范社會監督機制。注冊會計師在形式上和實質上均做到真正的獨立、公正，便可以真正超然于委托人或其他利害關系人之外，準確作出正確判斷，提出意見，對受托于己的客戶和社會公眾負起真正的責任來。可以從以下幾個方面強化注冊會計師的獨立性：建立對監管者的激勵和約束機制，推進審計市場化進程，促使會計師事務所正當競爭；完善職業道德規范；優化執業環境，使注冊會計師在實質上能夠保持獨立；完善會計師事務所的聘用機制，由公司非執行董事和委員會負責聘用更換會計師事務所。最后，協調政府監督機制。政府監管行為的社會評價和責任約束機制是指要有一個社會民主評議機制和政府監管人員對其監管行為的后果承擔責任的制度安排，建立政府監管行為的社會評價和責任約束機制，解決政府監督中審計、財政等部門的交叉、重復監督方面的問題。建立這一機制可以有效防止監管人員公權私用，杜絕官僚主義，實現政府監管科學化。政府各監督部門在監督過程中要各司其職、各盡其責、依法監督、相互協調。部門之間配合好，協同開展會計監督，杜絕重復檢查，明確監督重點，轉變監督職能，實行綜合治理原則，充分發揮各種專業監督的作用。

（四）培養高素質的會計人才 首先，要求會計人員有良好的職業道德和較強的法制觀念。可以在會計隊伍中實施誠信工程、進行會計人員繼續教育、建立會計職業道德評價系統等多種途徑來加強會計人員誠實守信、遵紀守法的教育，營造一種人人講誠信的良好氛圍。要求會計人員要具有強烈的事業心和責任感，堅定為國理財和為民理財的信念，正確處理好各種利益關系。會計工作常處于多方利益的交叉點上，因此，要求會計人員要做好天枰的工作，做到公平、公正。盡快采取有效方案，綜合治理會計秩序，優化會計職業道德環境，幫助會計人員樹立對會計工作的責任感和榮譽感，在建立一套系統的職業道德規范，加大對違反職業道德規范的懲罰力度，約束和管制會計人員的職業行為。新的《會計法》對會計人員的職業道德出臺了更加嚴厲懲罰制度，對于因提供虛假財務會計報告，做假賬，隱匿或者故意銷毀會計憑證、報告、賬簿等違法行為而被追究刑事責任的人員，不得取得或者重新取得會計從業資格證書;除上述人員外，對因違法違紀行為而被吊銷會計從業資格證書的人員，5年內不得重新取得會計從業資格證書。要求明確突出，措施嚴歷有效。通過法律的約束，促使會計人員建立強烈的責任感，在履行職責中能夠做到遵紀守法，廉潔奉公，不喪失原則，不圖謀私利。其次，要具備較高的業務素質及較強的綜合能力。會計人員應當刻苦努力鉆研業務知識，提高專業技能。會計主管部門及企業單位領導應重視會計人員的繼續教育和培訓，對會計工作人員嚴格考核，要求逐步提高，提升會計人員的業務知識水平。會計人員業務素質和綜合能力提高了，既可以杜絕因技術原因等造成的非違法性會計信息失真，還可以使其作為會計信息的直接編制者能夠在一定程度上自覺抵制各種誘惑和壓力，拒絕制造虛假會計信息。最后，要有較高的風險管理能力。會計人員在工作中經常面臨著許多風險，提供真實會計信息的同時，也承擔著一定的風險，在知識經濟的飛速發展形勢下，會計人員面臨的經濟事項的復雜程度越來越深，這就決定了會計人員在保持職業規范性和謹慎性的同時，能用科學的分析方法，從整體的角度，運用明確的理解力和準確的判斷力，尋找到解決問題的思路及辦法，使會計工作能夠有效地開展下去。

（五）完善相關法律法規體系 外部環境的好壞直接影響企業會計監督的正常進行，完善的法律法規體系和良好的外部環境是企業監督的有利保障。隨著全球經濟的飛速發展、全球化進程的加快以及我國加入世貿組織，會計是國際間通用的商業程序，會計在國際間投資、籌資和貿易活動中起著非常重要的作用。形勢的發展要求我們必須要加強和完善會計監督制度，實施清晰明了的監督職能，明確審計監督、會計監督的權限和執法職責；加大法律法規的處罰、賠償和執行力度，對違規違紀的企業及其連帶的所有負責人給予相應的懲罰；還要強化出臺的一些相關配套法律及相關法規的實施，如《證券法》、《經濟法》等，加快會計法律體系的建設步伐，使會計監督真正做到有法可依；執法人員也應改變觀念，改進政策水平，改善工作方法，全面了解企事業單位的基本特點，為企業強化監督機制貢獻一份力量。在此基礎上，還可以利用形式多樣的宣傳方式對有關法律法規進行宣傳，使所有人了解、掌握國家的財經方針、財務法規，做到知法、守法、執法，進而提高全體公民的法律意識。行政事業單位、國有集體企業的領導同志應帶頭執行財經法規，職工群眾要自覺維護財經法規。同時，各級稅務、財政、審計部門要將宣傳財經法規納入其日常工作中去，及時、全面地將新出臺的會計監督的法律法規和財務管理的規章制度向各單位的負責人和財務人員進行宣傳，在全社會營造出一種有利于會計監督的良好氛圍。

（六）協調委托代理關系 委托代理關系是所有權和經營權分離所形成的一系列關系，建立現代企業產權制度是現代企業改革的核心內容。如何使會計監督體系的逐步完善，使會計監督職能得到加強和提升，以實現最大限度地縮小委托人和代理人之間的利益分歧，實現委托代理關系協調運行，是會計監督完善的關鍵。《會計法》的修訂和實施是一種解決的辦法，然而，目前中國的內部會計監督、政府的會計監督、社會的會計監督的力度還遠遠不夠，還存在著監督體系各方負責人角色不清，職責混亂、相互制約的運行機制不夠完善，會計監督體系還存在著繼續改善的問題。會計監督工作也必須隨著社會經濟環境的變化而不斷變化，它是一項社會經濟管理工作，是會計工作的基本環節，也是經濟管理工作的基礎，隨著改革開放及社會主義市場經濟的不斷發展，它需要與時俱進、不斷創新、提高監督力度。各個企業要認識到會計監督工作的重要性，把會計工作與改善經營管理、建立現代化企業制度等結合起來，要采取有效措施，改善和加強會計基礎工作，使會計監督工作在單位經營管理工作中發揮著越來越大的作用。

［1］俞琰：《淺析企業會計監督職能》，《金融經濟》2007年第6期。

［2］旁紅霞：《健全內控制度加強會計監督職能》，《財務與會計》2008年第11期。