遞延納稅稅務籌劃方法探討

南京工業職業技術學院 秦殿軍

遞延納稅是企業開展稅務籌劃的目標之一，而所謂遞延納稅是指企業在不違反法律法規的前提下，延遲一定時期后再繳納本期應納的稅款。遞延納稅雖然不能直接減少企業應納稅款，但由于貨幣存在時間價值，遞延納稅就如同納稅人從政府取得了一筆無息貸款，可以在本期有更多的資金用于投資和再投資以獲得更大的投資收益或可以減少企業的籌資成本，相對降低了稅收負擔取得了收益。因此納稅人可合理合法地運用各種稅務籌劃方法，以獲取遞延納稅的稅收利益。本文擬對幾種常用的實現遞延納稅的稅務籌劃方法展開探討。

一、合理選擇會計處理方法實現遞延納稅

會計處理方法不同，企業當期應納稅額也不盡相同。如企業計提固定資產折舊可采用直線法，符合一定條件可采用加速折舊法；存貨計價可采用先進先出法、加權平均法和移動加權平均法等，而合理合法地選擇固定資產折舊方法和存貨計價方法，則可起到遞延繳納企業所得稅的作用。

（一）利用固定資產折舊計提方法實現遞延納稅 企業所得稅法規定，固定資產按直線法計提折舊準予稅前扣除，但在特殊情況下，如由于技術進步等原因確需加速折舊的，可采用縮短折舊年限或者采用加速折舊方法計提折舊。不同的折舊方法表現為在固定資產的使用年限內，折舊的計提總額相同，但計入各會計期或納稅期的折舊額不同，從而影響到企業各期的成本和利潤，進而影響企業當期應納所得稅稅額。因此，企業可以通過選擇不同的固定資產折舊方法，使企業當期應納所得稅向以后各期延遲，從而實現遞延繳納企業所得稅帶來的經濟效益。就折舊年限而言，縮短折舊年限有利于加速回收成本，可使后期成本費用前移，從而使前期會計利潤后移，在稅率穩定的情況下，可實現延遲繳納企業所得稅。

（二）利用存貨計價方法實現遞延納稅 企業所得稅法規定，企業的原材料、庫存商品、周轉材料等存貨的計價應以實際成本為準，企業各項存貨的發生和領用，其實際成本的計算方法，可在先進先出法、加權平均法和移動加權平均法等方法中任選一種。而會計核算中，若存貨計價方法不同，則存貨成本也不盡相同；當期的存貨成本不同，則企業的當期利潤也不一樣。因此，企業可根據自身的實際情況以及存貨的價格變動、存貨的采購時間等做出正確的選擇，以使稅前扣除的存貨成本盡可能最大，使前期應納所得稅稅額最小，從而實現遞延納稅。

二、變更企業組織形式實現遞延納稅

根據現行稅法，消費稅是針對特定的納稅人以及特定的納稅環節而征收的，因此，納稅人可通過企業分立或企業合并等組織形式的變更以實現遞延納稅。

（一）利用企業分立實現遞延納稅 企業分立，可增加一道流通環節，有利于流轉稅的抵扣和轉讓定價策略的運用。根據消費稅暫行條例規定，消費稅主要在生產環節征收，因此，為減輕稅負，納稅人可設立獨立核算的銷售公司銷售自產應稅消費品。若納稅人以相對較低的價格銷售給銷售公司，銷售公司再以正常的市價銷售產品，則納稅人不僅可以直接節約消費稅稅額，還可以將生產環節應繳納的部分增值稅推遲到銷售環節繳納，從而實現增值稅遞延納稅帶來的稅收利益。

（二）利用企業合并實現遞延納稅 企業可以通過分立達到節稅的目的，自然也可以通過合并進行稅務籌劃。如對于兩個具有業務往來的消費稅納稅人，通過企業合并，會使原來企業間的購銷環節轉變為企業內部的原材料轉讓環節，從而遞延消費稅稅款。若兩個合并企業之間存在原材料的供應關系，在合并前，這筆原材料的轉讓關系為購銷關系，應按正常的購銷價格繳納消費稅；而在合并后，企業間的原材料供應關系則轉變為企業內部的原材料轉移關系，無須繳納消費稅，而是遞延到銷售環節再繳納，從而實現消費稅遞延納稅帶來的稅收利益。

三、改變銷售結算方式實現遞延納稅

納稅人銷售產品時，可選擇不同的銷售方式和結算方式，而銷售方式和結算方式不同，其納稅義務發生時間也不盡相同。因此，企業在進行稅務籌劃時應考慮貨幣的時間價值，充分利用各種銷售結算方式來推遲納稅時間，給企業帶來間接收益。

（一）利用銷售方式實現遞延納稅 根據消費稅暫行條例實施細則的規定，應稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價以及在會計上如何核算，均應并入應稅消費品的銷售額中繳納消費稅。如果包裝物不作價隨同產品銷售，而是收取押金，此項押金則不應并入應稅消費品的銷售額中征稅。但對因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時間超過12個月的押金，應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率繳納消費稅。對既作價隨同應稅消費品銷售，又另外收取押金的包裝物的押金，凡納稅人在規定的期限內沒有退還的，均應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率繳納消費稅。根據上述規定，納稅人可以收取包裝物押金的形式推遲納稅義務的發生時間，取得稅款使用的時間價值，有時甚至可以把本屬作價銷售性質的包裝物以收取押金的名義取得價款，從而獲得推遲納稅的好處。

（二）利用結算方式實現遞延納稅 根據增值稅暫行條例實施細則規定，在不同的結算方式下，納稅人銷售貨物或提供應稅勞務的納稅義務發生時間分別為：采取直接收款方式銷售貨物的，不論貨物是否發出，其納稅義務發生時間均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物的，其納稅義務發生時間為發出貨物并辦妥托收手續的當天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的，其納稅義務發生時間為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；委托其他納稅人代銷貨物的，其納稅義務發生時間為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天，未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天。根據上述規定，納稅人可利用結算方式的選擇權采用沒有收到貨款不開發票的方法，以實現遞延納稅的目的。比如，對發貨后一時難以回籠的貨款，可作為委托代銷處理，待收到貨款再出具發票納稅；避免采用托收承付和委托銀行收款結算方式銷售貨物，防止墊付稅款；在采用直接收款結算方式不能及時收到貨款的情況下，可采用賒銷或分期收款結算方式，在書面合同上注明收款日期，當實際收到貨款時再開具發票，則可以分期核算銷售收入，推遲納稅時間，獲取納稅期的遞延。

四、利用納稅期限及延期納稅權實現遞延納稅

根據現行稅法，納稅人可利用納稅期限及延期納稅權實現遞延納稅。

（一）利用納稅期限實現遞延納稅 增值稅、消費稅及營業稅三大流轉稅暫行條例對納稅期限及納稅申報繳庫期限均作了明確規定，以增值稅為例，其納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內預繳稅款，于次月1日起15日內申報納稅并結清上月應納稅款。納稅人可充分利用納稅期限的有關規定，盡可能推遲納稅以獲取資金的時間價值。如納稅人可通過各種合理合法途徑，盡量使自身的納稅期限被確認為1個月或1個季度，以避免預繳稅款；同時，在納稅期限確認后，納稅人可通過納稅申報繳庫期限的規定盡量推遲納稅。

（二）利用延期納稅權實現遞延納稅 為照顧某些納稅人由于缺乏資金或其他特殊原因造成繳稅困難，許多國家都在稅法中規定了有關延期繳納的稅收條款。由此可見，延期納稅權是許多國家稅收法律賦予納稅人的一項權利。在我國，《征管法》第三十一條規定，納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經省、自治區、直轄市國家稅務局、地方稅務局批準，可以延期繳納稅款，但最長不得超過3個月。由此可見，在符合《征管法》相關規定的前提下，納稅人可向省、自治區、直轄市國家稅務局、地方稅務局申請，行使延期納稅權，以獲得遞延納稅帶來的好處。

［1］梁偉祥:《納稅籌劃》，中國財政經濟出版社2006年版。

［2］計金標：《稅收籌劃》，中國人民大學出版社2006年版。

［3］宋效中等：《企業納稅籌劃》，機械工業出版社2007年版。