我國財務會計概念框架的構建淺析

魏敏慧

財務會計概念框架，“是由目標和相互關聯的基本概念組成的連貫的理論體系。這些目標和基本概念導致前后一貫的原則。通過制定財務會計和報告的結構與方向，促進公正的財務會計信息和有關信息的提供。確定目標和識別基本概念并不是為了直接解決財務會計和報告中的各項問題，而不過是要求用目標指出方向，用概念作為解決問題的工具?！保‵ASB，1980）。自從提出財務會計概念框架這一概念之后，對它的研究成為財務會計理論研究的重要組成部分。但是我國對財務會計概念框架的研究起步比較晚，對是否構建財務會計概念框架，如何構建等各種問題還未達成一致。

一、財務會計概念框架的必要性

財務會計概念框架是具體會計準則的準則，是研究和制定財務會計準則的理論依據。我國的基本會計準則對會計業務的核算具有普遍指導意義，在我國已經在一定程度上具有了財務會計概念框架的地位。它通過假設、目標、要素、確認、計量、披露等基本概念和一般原則，指導具體會計準則的制訂，評估已制訂的會計準則，并可據以對在沒有具體準則的領域中所發生的一些交易和事項進行恰當的會計處理。但是，基本準則與具體準則之間仍然存在矛盾沖突，無法協調各自之間一致性，并且缺乏前瞻性，不能指導未來會計準則的制定和發展。西方各國和國際會計準則委員會均已建立起各自的財務會計概念框架，我國的會計準則體系也應該盡快與國際趨同，建立我國的財務會計概念框架。

二、財務會計概念框架的作用

1.指導會計準則的制定、發展、完善，為其提供理論依據。財務會計概念框架能保證會計準則內部的一致性，避免不同準則之間的矛盾和沖突以及同一交易中的多種處理方法，促進會計準則的規范化。

2.節省會計準則制定成本。當今社會經濟發展迅速，許多具體會計準則可能難以及時適應會計業務的發展，會計準則不可能因為經濟的發展而經常更改變動。而有了財務會計概念框架，可以在具體會計準則沒有做出規范時指導會計實務的處理。

3.提高財務報表的可比性，有助于會計信息使用者理解財務會計和財務報告，增強他們的信心并做出正確的決策。

三、財務會計概念框架的構建

我國的財務會計概念框架可以在現有的基本準則基礎上根據我國國情依照國際情形逐步調整，到將來一定時機再轉化為概念框架，這樣同時也節省了重新制定財務會計概念框架的成本。

1.構建企業與非企業都適用的財務會計概念框架。目前我國的基本準則是針對企業制定的，而不能適用于政府、事業單位等非盈利組織。因此，要構建一個既能滿足企業會計處理需要，又能指導非企業準則制定的財務會計概念框架。這樣，財務會計概念框架不應再作為會計準則的內容而應將其獨立于會計準則體系之外，作為制定、評價和使用會計準則的理論基礎，從“企業”的視野中脫離出來，并為與將來國際社會共建后的財務會計概念框架的趨同做好準備。

2.關注國際形勢發展，吸取西方財務會計概念框架的經驗和教訓，既體現中國特色，又體現國際趨同。因為各國環境各不相同，因此在構建財務會計概念框架時應充分考慮我國的客觀事實，從實際出發，構建適合我國國情的概念框架，使其為我國會計準則的制定起到更深刻的作用；而同時又要學習國外的先進經驗，盡力體現國際趨同，滿足國際經濟一體化的要求。

3.借鑒他國研究成果，結合我國國情，確定我國財務會計概念框架的結構及內容。筆者認為，我國財務會計概念框架的內容應包括會計目標、會計假設、會計信息質量特征、財務報表要素、計量屬性、財務報告的列報等。

（1）會計目標。會計目標是會計理論的重要組成部分，它是連接會計系統與會計環境、會計理論與會計實踐的橋梁。一直以來，關于會計目標主要存在兩種觀點:受托責任觀和決策有用觀，目前我國會計界對會計目標的探討也主要局限于這兩學派之間。西方大部分國家的會計目標已經從“受托責任觀”轉向“決策有用觀”，鑒于我國當前的國情，我國的會計目標目前只能定位為受托責任為主、決策有用為輔的多層次會計目標體系，分別適用于不同的報告主體。

（2）會計假設。會計假設來自于環境，它并不是一成不變的，隨著環境的變化，會計假設也應當作出相應的調整。在當今信息時代，信息網絡化、知識全球化，網絡的迅速發展也給會計理論帶來一場革命。會計主體假設的外延被擴展，持續經營不再適合所有企業，會計分期和貨幣計量也同樣受到一定沖擊。在新的經濟環境下，我國的財務會計概念框架必須對傳統的會計假設作出必要的修正。

（3）會計信息質量特征。會計信息質量特征能促進會計目標的實現，對財務報告的信息具有約束作用。目前，我國會計信息失真較為嚴重，構建適合我國國情的會計信息質量特征尤為重要。傳統的受托責任觀強調會計信息的可靠性，決策有用觀強調會計信息的相關性?？煽啃院拖嚓P性緊密相連，構建我國財務會計概念框架的會計信息質量特征，應同時強調可靠性和相關性，為信息使用者提供盡可能高度可靠和相關的會計信息。但是兩者在統一的同時也有可能出現矛盾，如何協調兩者的關系成為會計信息質量特征研究的重點。有效的會計信息應該兼顧可靠性和相關性，根據具體的會計環境在側重程度上有所區別。

（4）財務報表要素。我國基本準則將財務報表要素劃分為了資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤共六項，但西方國家的財務會計概念框架中，財務報表要素劃分更加詳細。我國在構建財務會計概念框架時，應考慮豐富財務報表要素的內容，使其同時適用于企業和非盈利組織，并考慮是否加入全面收益的概念。

（5）計量屬性。我國現行的基本準則中提出了歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值五種計量屬性，但是并未注明各個計量屬性的運用條件，這使得在實務操作中絕大部分企業都只采用歷史成本的計量屬性，很少運用到其他四種計量屬性。因此，我國的財務會計概念框架應將此方面的內容作相應擴充，提供有關計量屬性選擇的意見供企業參考，充分發揮財務會計概念框架的指導作用。

（6）財務報告的列報。2006年出臺的新會計準則首次將財務報告的列報加入其中并單獨列項，并很大程度向國際會計準則趨同，這是我國會計理論國際化進程上很大一個進步。但這方面仍然存在不足，如對表外項目的披露不夠關注，對報表的結構、內容等方面規定不夠詳盡具體。在財務會計概念框架的構建中，應盡力改善存在的問題，提高財務報表的編制使用效率。

四、結語

構建完整的財務會計概念框架對我國無論會計理論或會計實務的發展都具有重大意義。從我國新會計基本準則來看，我國財務會計概念框架的雛形已經基本形成，但我國的財務會計概念框架也須逐步建立，不能一蹴而就?；緶蕜t畢竟不能代替我國的財務會計概念框架，在對其的構建過程中，既要充分肯定傳統會計理論中可以繼續適用的合理部分，又要努力發展社會經濟環境變動情況下會計思想或基本概念的相應轉變與發展，以建立具有中國特色的財務會計概念框架。